Cassazione n. 15961/2026

ocato [OSCURATO:PERSONA]controAgenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato-resistente-e controAgenzia delle entrate - Direzione provinciale I di Roma, in persona dellegale rappresentante pro tempore-intimata-avverso sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado delLazio n. 487/13/23 depositata il 01/02/2023.Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del sostituto procuratoregenerale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’accoglimento delricorso.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/01/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/20261. Con la sentenza n. 487/13/23 del 01/02/2023, la Corte di giustiziatributaria di secondo grado del Lazio (di seguito CGT2), adita in sede dirinvio a seguito di Cass. n. 6423 del 05/03/2020, accoglieva parzialmentel’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] (di seguito [OSCURATO:PERSONA]) avverso lasentenza n. 57/62/12 della Commissione tributaria provinciale di Roma (diseguito CTP), che aveva accolto il ricorso della società contribuente neiconfronti di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta2005.1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, la questione ancoraall’esame della CGT2 a seguito del rinvio della Corte di cassazione eraquella relativa all’eventuale sussistenza di un legittimo affidamento,questione riproposta dalla società [OSCURATO:PERSONA], e non esaminata nelgiudizio d’appello, in quanto la predetta società era risultata totalmentevittoriosa.1.2. La CTR accoglieva parzialmente l’appello di [OSCURATO:PERSONA] che: a) «La cosiddetta “tutela piena”, cioè il riconoscimentodella non debenza dell’imposta (…) [era] ammissibile in ipotesi in cuil’Amministrazione [fosse] intervenuta non già con atti generali, rivolti atutti i contribuenti, o [avesse] per lungo tempo seguito una determinataprassi, ma esclusivamente nell’ipotesi in cui vi [fosse] stata una rispostaspecifica ad un interpello proposto dallo stesso contribuente, conriferimento ad una fattispecie chiaramente circostanziata»; b) «Nel caso dispecie, la lunga prassi operativa, l’esistenza di atti a contenuto generale,quali in particolare la Risoluzione n. 62 del 1999, nonché l’adesione arichieste di rimborso anche successive al mutamento di prassi, nonpotevano essere considerate come aventi effetti analoghi all’istitutodell’interpello che, di per sé giustifica[va], in relazione al grado diaffidamento che [veniva] a determinarsi, una tutela piena del contribuentee rende[va] ininfluenti successivi mutamenti interpretativi e operativi»; c)Numero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/2026in applicazione dell’art. 10 della l. 27 luglio 2000, n. 212, invece, dovevaessere riconosciuta la non debenza di sanzioni (già annullate dall’Ufficio invia di autotutela) e interessi moratori.2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava la sentenza della CGT2 con ricorso percassazione, affidato ad un unico motivo.3. L’Agenzia delle entrate (di seguito AE) si costituiva al solo finedell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione orale ai sensidell’art. 370 primo comma, cod. proc. civ.4. Con decreto del 05/04/2025 questa Corte depositava proposta didefinizione anticipata della controversia (di seguito PDA), opposta dalcontribuente con istanza del 16/05/2025.5. Il P.G. depositava requisitoria scritta con la quale chiedeval’accoglimento del ricorso.6. Con ordinanza interlocutoria n. 33270 del 19/12/2025, su richiestadella ricorrente, la causa veniva rinviata al fine di consentire laconciliazione stragiudiziale della lite.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] deduceva, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 10 della l. n. 212 del 2000, nonché violazione delprincipio euro-unitario del legittimo affidamento, per avere la CGT2erroneamente ritenuto l’esigibilità del tributo in ipotesi di affidamento delcontribuente in precise determinazioni dell’Amministrazione finanziaria.Invero, una volta riconosciuta la sussistenza dell’affidamento legittimo daparte del contribuente ed assumendo sulla base del diritto viventedomestico che il predetto affidamento non osti al recupero “retroattivo”del tributo armonizzato in presenza di un revirement interpretativodell’Amministrazione finanziaria, il giudice del rinvio avrebbe dovutorigettare l’appello erariale e, conseguentemente, annullare integralmentel’atto impositivo impugnato in primo grado per effetto dell’applicazioneNumero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/2026diretta del principio della tutela del legittimo affidamento come elaboratodalla giurisprudenza unionale.1.1. In altri termini, la società contribuente ritiene che «l’orientamentoin base al quale, nell’ipotesi di affidamento legittimo riposto dalcontribuente in atti interpretativi dell’Amministrazione finanziaria, nonsono dovute, ai sensi dell’art. 10, comma 2, Legge n. 212/2000 (Statutodei diritti del contribuente), le sanzioni amministrative e gli interessimoratori – orientamento che assicura al contribuente, dunque, una tutelasolo “parziale” – è condivisibile unicamente quando riguardaeffettivamente una prassi amministrativa generica dell’Amministrazioneconseguente a circolari, note, comunicati stampa, ecc., ma non nell’ipotesiin cui sussistano risposte univoche, concrete e circostanziate resedall’Amministrazione finanziaria al singolo contribuente al di fuori delprocedimento formale di interpello. In tali casi, anche conformemente allagiurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione Europea, dovrebbeessere assicurata al contribuente la tutela “piena”, nel sensodell’inesigibilità anche dell’imposta».1.2. Il motivo è infondato.1.3. Con la PDA è stata affermata l’inammissibilità del ricorso in quantola controversia sarebbe stata decisa dal giudice del rinvio in applicazionedi un consolidato orientamento della S.C. In particolare, si evidenzia ladifferenza tra l’affidamento tutelato dall’art. 10 della l. n. 212 del 2000, ilquale comporta l’esclusione delle sole sanzioni e degli interessi, e quellotutelato dal successivo art. 11 della medesima legge, il quale, neldisciplinare il caso in cui il contribuente si sia adeguato ad un esplicitoresponso dell'Amministrazione finanziaria, motivatamente espresso inesito alla particolare procedura dell'interpello, prevede la nullità degli attiimpositivi che siano in contrasto con l'esito dell'interpello.1.3.1. Nel caso di specie, la CGT2 ha ritenuto che la lunga prassioperativa, l’esistenza di atti a contenuto generale, quali in particolare laNumero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/2026Risoluzione n. 62 del 1999, nonché l’adesione a richieste di rimborsoanche successive al mutamento di prassi non costituirebbero circostanzetali da legittimare l’applicazione dell’art. 11 della l. n. 212 del 2000, macondurrebbero unicamente all’esclusione di sanzioni e interessi ai sensidell’art. 10 della legge menzionata.1.4. Orbene, secondo un nutrito orientamento di questa Corte, latutela dell'affidamento incolpevole del contribuente, sancita dall'art. 10,commi 1 e 2, della l. n. 212 del 2000 (nella versione applicabile rationetemporis), costituisce espressione di un principio generaledell'ordinamento tributario, che trova origine nei principi affermati dagliartt. 3, 23, 53 e 97 Cost. e, in materia di tributi armonizzati, in quellidell'ordinamento dell'Unione europea; ne consegue che una situazione incui l’errore del contribuente sia stato determinato da condizioni diincertezza interpretativa dovute a comportamenti imputabiliall’Amministrazione finanziaria non influisce sulla debenza dell'imposta,ma deve essere valutata unicamente ai fini dell'esclusionedell'applicazione delle sanzioni (così Cass. n. 370 del 09/01/2019, conampi riferimenti alla giurisprudenza europea in materia di tributiarmonizzati; sempre con riferimento all’esclusione delle sole sanzioni, sivedano ancora Cass. n. 10499 del 03/05/2018; Cass. n. 12635 del08/02/2017; Cass. n. 5934 del 25/03/2015; Cass. n. 16692 del03/07/2013; Cass. n. 21070 del 13/10/2011; Cass. n. 19479 del10/09/2009).1.4.1. Peraltro, è stato anche di recente evidenziato che «In tema dilegittimo affidamento del contribuente, di fronte all'azionedell'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell'art. 10, comma 1, della l. n.212 del 2000, costituisce situazione tutelabile quella caratterizzata: a) daun'apparente legittimità e coerenza dell'attività dell'Amministrazionefinanziaria in senso favorevole al contribuente; b) dalla buona fede delcontribuente rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotataNumero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/2026dall'assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sulmedesimo; c) dall'eventuale esistenza di circostanze specifiche e rilevanti,idonee a indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono. Larelativa tutela – pur tipizzata in talune ricorrenti ipotesi (come l'art. 10,comma 2, l.n. 212 cit.) – non è ancorata a schemi precostituiti ed almodello formale della validità/invalidità dell'atto, ma richiede unavalutazione in concreto in relazione alla diversità delle fattispecie e dellesituazioni» (Cass. n. 12372 del 11/05/2021; Cass. n. 17576 del10/10/2002; Cass. n. 21513 del 06/10/2006; Cass. n. 537 del14/01/2015).1.4.2. Quest’ultimo principio è stato, altresì, fatto proprio da Cass. Sez.U. n. 30051 del 21/11/2024, le quali hanno, altresì, precisato che: a) laprevisione dell’art. 10, comma 2, prima parte, l. n. 212 del 2000 riguardaesclusivamente sanzioni e interessi; b) la seconda parte della disposizione– introdotta dall’art. 1, comma 1, lett. l), del d.lgs. 30 dicembre 2023, n.219 e riguardante esclusivamente i rapporti tributari sortisuccessivamente alla data di entrata in vigore del predetto decretolegislativo – impedisce la richiesta di maggiori imposte limitatamente aitributi unionali, ma ciò «solo in quanto la più elevata imposizione discendada una modifica degli originari orientamenti in sede europea, dunque afronte di un elemento non originario ma sorto successivamenteall’adozione dell’atto impositivo»; c) l’affidamento del contribuente nonpuò fondarsi sulla mera illegittimità di un atto emessodall’Amministrazione finanziaria e nemmeno su di una valutazione erroneadi quest’ultima, risolvendosi altrimenti nella pretesa di un vantaggioingiusto.1.4.3. Si tratta di un orientamento che, del resto, trova fondamentonei principi elaborati dalla Corte di giustizia, secondo la quale il principiodel legittimo affidamento tutela ogni operatore economico in capo al qualeun'autorità nazionale ha fatto sorgere aspettative fondate. Osserva,Numero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/2026peraltro, la Corte di giustizia che «qualora un operatore economicoprudente e accorto sia in grado di prevedere l'adozione di unprovvedimento atto a ledere i suoi interessi, egli non può invocare ilbeneficio di tale principio nel caso in cui tale provvedimento sia adottato.Inoltre, gli operatori economici non possono fare legittimamenteaffidamento sulla conservazione di una situazione esistente che puòessere modificata nell'ambito del potere discrezionale delle autoritànazionali (v., in particolare, sentenza Plantanol, C 201/08,EU:C:2009:539, punto 53)» (così CGUE 10 dicembre 2015, causa C-427/14, Veloserviss, punto 39; da ultimo, si veda anche CGUE 1 agosto2025, causa C-427/23, [OSCURATO:PERSONA], punto 84).1.5. Applicando i superiori principi di diritto al caso di specie, deveescludersi la possibilità, ritenuta dalla società contribuente e anche dalprocuratore generale, di interpretare l’art. 10 – ritenuto applicabile dalgiudice di merito con una valutazione in concreto – nel senso che la tuteladell’affidamento del contribuente ivi prevista possa estendersi fino adescludere la debenza del tributo; possibilità riconosciuta, in viaeccezionale, unicamente dall’art. 11 della l. n. 212 del 2000.1.6. Le particolari caratteristiche di cui il giudice di merito deve tenereconto al fine di ritenere l’applicazione dell’art. 10 della l. n. 212 del 2000,infatti, conducono unicamente all’esclusione di sanzioni e interessi, noncerto del tributo, la cui debenza è direttamente collegata alla previsionedell’art. 53 Cost. (cfr. Cass. S.U. n. 30051 del 2024, cit.).2. In conclusione, il ricorso va rigettato. Nulla per le spese nonché aisensi dell’art. 96, terzo comma, cod. proc. civ. in ragione del mancatoformale deposito di controricorso da parte di AE. La società contribuenteva, peraltro, condannata, ai sensi dell’art. 96, quarto comma, cod. proc.civ., richiamato dall’art. 380 bis cod. proc. civ., al pagamento della sommaindicata in dispositivo in favore della cassa delle ammende.Numero registro generale 18077/2023Numero sezionale 935/2026Numero di raccolta generale 15961/2026Data pubblicazione 24/05/20262.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto – ai sensidell'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che haaggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30maggio 2002, n. 115 – della sussistenza dei presupposti processuali per ilversamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo dicontributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ovedovuto. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento dellasomma di euro 4.000,00 in favore della cassa delle ammende.Ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall'art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente delcontributo unificato previsto per il ricorso a norma dell'art. 1 bis dellostesso art. 13, ove dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 29/01/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]