Cassazione n. 18006/2026

presentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Agenzia Delle Entrate -[OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] dello Stato-resistente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaLombardia, n. 1847/2018 depositata il 20/04/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20261. L’[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ha ricevuto, nel corso del 2016, tredistinti atti da parte di [OSCURATO:PERSONA] di Riscossione: la cartella dipagamento n. 06820160010311314000, notificata il 23 marzo 2016;l’avviso preventivo di iscrizione ipotecaria n. 06876201600001483000,notificato il 24 ottobre 2016; e, nello stesso giorno, l’intimazione dipagamento n. 06820169030744014000.2. Avverso ciascuno di tali atti la società ha proposto tre distinti ricorsiinnanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano, e ha eccepito, tral’altro, l’omessa notifica dell’avviso bonario ex art. 36-bis del d.P.R. n.600/1973, l’inesistenza della notifica delle cartelle e degli ulteriori attieffettuata a mezzo PEC, la nullità dell’avviso preventivo di iscrizioneipotecaria per difetto dei requisiti motivazionali previsti dalla legge n.241/1990 e dallo Statuto del contribuente, nonché l’illegittimità delleiscrizioni a ruolo.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale ha riunito i tre ricorsi e, consentenza n. 5111/11/2017, ha rigettato le domande della contribuente. Haritenuto che, nel caso di controllo automatico, non sussistesse alcun obbligodi avviso bonario e che le cartelle fossero state correttamente notificate,con conseguente possibilità per la contribuente di avvalersi della riduzionedelle sanzioni entro trenta giorni.4. Avverso tale decisione, l’[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ha propostoappello, deducendo plurime violazioni procedurali e sostanziali. Inparticolare, ha censurato l’illegittimità della riunione dei procedimenti, lacarenza o inesistenza della motivazione, la violazione dell’art. 36-bis inordine alla mancata comunicazione di irregolarità, l’inesistenza dellenotifiche via PEC, la nullità dell’avviso di iscrizione ipotecaria e la violazionedell’art. 112 c.p.c. Ha inoltre richiesto la condanna dell’Agente dellariscossione ex art. 96 c.p.c.Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20265. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia ha decisol’appello con sentenza n. 1847/13/2018, depositata il 20 aprile 2018. LaCTR ha respinto il gravame, confermando integralmente la decisione diprimo grado. In particolare, ha ritenuto legittima la riunione dei tre giudiziin quanto caratterizzati da parziale identità degli atti impugnati e dellecensure; ha confermato che l’avviso bonario non è necessario quando lacartella si limiti a liquidare importi già dichiarati; ha ritenuto pienamentevalida la notifica via PEC, ricostruendone analiticamente il funzionamentonormativo e tecnico e rilevando che le ricevute di consegna costituisconoprova della ritualità; ha considerato adeguatamente motivato il preavvisodi iscrizione ipotecaria, conforme ai modelli ministeriali e sufficiente arendere edotta la contribuente delle ragioni della pretesa. Ha infinecompensato le spese del grado in ragione della particolarità delle questionitrattate.6. La società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidatoa sei motivi.6.1. L’ Agenzia delle Entrate ha depositato mera memoria ai fini dellapartecipazione all’eventuale pubblica udienza.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il motivo di ricorso parte ricorrente lamenta ai sensi dell’art.360, primo comma. n. 4 c.p.c. violazione dell’art. 11 secondo comma d.lgs.546/92 come modificato dall’art. 9, comma 1, lettera d) n. 1 del Dlgs24.9.2015/156 nonché dell’art. 23 Dlgs 546/92.La ricorrente deduce che la costituzione in giudizio dell’Agenzia delleEntrate-Riscossione nel grado d’appello fosse nulla, sia perché tardiva, siaperché avvenuta mediante un avvocato esterno all’Ente, in violazionedell’art. 11, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992 nella formulazione applicabile.Il giudice d’appello avrebbe ignorato tali eccezioni, utilizzando invece ledifese depositate tardivamente dall’Ente e attribuendo loro efficacia, cosìviolando il principio del contraddittorio e le norme citate.Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20261.1. Il motivo è infondato.1.2. La giurisprudenza della Cassazione ha stabilito che ADER puòscegliere liberamente tra Avvocatura dello Stato e avvocati esterni,specialmente quando l’Avvocatura non è disponibile o nelle cause nonriservate: ai fini della rappresentanza e difesa in giudizio, l'Agenzia delleEntrate–Riscossione, impregiudicata la generale facoltà di avvalersi anchedi propri dipendenti delegati davanti al tribunale ed al giudice di pace, siavvale: a) dell'Avvocatura dello Stato nei casi previsti come riservati adessa dalla Convenzione intervenuta (fatte salve le ipotesi di conflitto e, aisensi dell'art. 43, comma 4, r.d. n. 1611 del 1933, di apposita motivatadelibera da adottare in casi speciali e da sottoporre all'organo di vigilanza),oppure ove vengano in rilievo questioni di massima o aventi notevoli riflessieconomici; b) di avvocati del libero foro, senza bisogno di formalità, né delladelibera prevista dall'art. 43, comma 4, r.d. cit. - nel rispetto degli articoli4 e 17 del d.lgs. n. 50 del 2016 e dei criteri di cui agli atti di caratteregenerale adottati ai sensi dell'art. 1, comma 5 del d.l. 193 del 2016, conv.in l. n. 225 del 2016 - in tutti gli altri casi ed in quelli in cui, pure riservaticonvenzionalmente all'Avvocatura erariale, questa non sia disponibile adassumere il patrocinio. Quando la scelta tra il patrocinio dell'Avvocaturaerariale e quello di un avvocato del libero foro discende dalla riconduzionedella fattispecie alle ipotesi previste dalla Convenzione tra l'Agenzia el'Avvocatura dello Stato o di indisponibilità di questa ad assumere ilpatrocinio, la costituzione dell'Agenzia a mezzo dell'una o dell'altro postulanecessariamente ed implicitamente la sussistenza del relativo presuppostodi legge, senza bisogno di allegazione e di prova al riguardo, nemmeno nelgiudizio di legittimità (Cass. 19/11/2019, n. 30008 (Rv. 656068 - 01)).1.3. Ne consegue il rigetto.2. Con il secondo motivo di ricorso parte ricorrente lamenta ai sensidell’art. 360, primo comma. n. 4 c.p.c. violazione e falsa applicazionedell’art. 29 d.lgs. n. 546/1992: si censura, in particolare, la decisione dellaNumero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/2026CTR che aveva ritenuto legittima la riunione dei tre ricorsi proposti in primogrado pur in assenza – secondo la ricorrente – di identità di petitum e causapetendi. I ricorsi, infatti, concernevano atti diversi (cartella, preavviso diipoteca, intimazione di pagamento), con motivi e richieste differenti. La CTRavrebbe immotivatamente confermato la riunione senza confrontarsi con leprecise contestazioni esposte in appello.2.1. Il motivo è inammissibile.2.2. L’errore processuale tout court non trova ingresso nel processodi cassazione: va anche alla fattispecie in esame applicato il generaleprincipio di diritto processuale, elaborato da questa Corte (Cass.22/02/2016, n. 3432; Cass. 24/09/2015, n. 18394; Cass. 16/12/2014, n.26450; Cass. 13/05/2014, n. 10327; Cass. 22/04/2013, n. 9722; Cass.19/02/2013, n. 4020; Cass. 14/11/2012, n. 19992; Cass. 23/07/2012, n.12804; Cass. 09/03/2012, n. 3712; Cass. 12/09/2011, n. 18635; Cass.Sez. U. 19/07/2011, n. 15763; Cass. 21/02/2008, n. 4435; Cass.13/07/2007, n. 15678), per il quale nessuno ha diritto al rispetto delleregole del processo in quanto tali, ma solo se, appunto in dipendenza dellaloro violazione, ha subito un concreto pregiudizio (Cass, sez. un.,09/08/2018, n. 20685).Nella fattispecie non è addotta alcuna violazione specifica del dirittodi difesa, ma solamente invocata, in termini assolutamente generici, unaasserita omissione nell’analisi di non meglio indicati motivi di appello.2.3. Inoltre, va anche rammentato che in tema di connessione dicause, il provvedimento di riunione e di separazione, fondandosi suvalutazioni di mera opportunità, costituisce esercizio del poterediscrezionale del giudice e ha natura ordinatoria, essendo pertantoinsuscettibile di impugnazione e insindacabile in sede di legittimità (Cass.Sez. 1, 30/09/2022, n. 28539, Rv. 665810 - 01).3. Con il terzo motivo di ricorso parte ricorrente lamenta ai sensidell’art. 360, primo comma. n. 4 c.p.c. violazione dell’art. 112 c.p.c.Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20263.1. In particolare si lamenta l’omessa pronuncia su specifichecensure riguardanti la motivazione della sentenza di primo grado. La CTRavrebbe respinto tali doglianze affermando che il primo giudice aveva giàanalizzato la questione dell’obbligo di avviso bonario, senza considerare chela ricorrente non contestava solo quel punto, ma anche la struttura logicadella motivazione, definita inesistente o apparente. Inoltre, la CTR avrebbeconfuso controllo automatico con controllo formale, trascurando che l’avvisobonario sarebbe necessario per garantire la motivazione della pretesatributaria.3.1. La censura è infondata.Non può ritenersi sussistente alcuna omessa pronunzia: i giudici delgravame, confermando la tesi dei giudici di primo grado, hanno, difatti,ritenuto non necessario l’avviso bonario.4. Con il quarto motivo si lamenta invece l’inesistenza delle notificheper violazione dell’art. 26 secondo comma d.P.R. 600/73.Nello specifico si denuncia l’inesistenza delle notifiche effettuate amezzo PEC delle cartelle, dell’intimazione di pagamento e del preavviso diipoteca. Secondo la ricorrente, le notifiche non provenivano dall’Agentedella riscossione - come richiesto dall’art. 26, comma 2, d.P.R. 602/73 -bensì da un diverso indirizzo, “[OSCURATO:EMAIL]”. LaCTR avrebbe respinto il motivo limitandosi a descrivere il funzionamentotecnico della PEC, senza affrontare il nucleo della censura, ossia lalegittimazione del soggetto notificante.4.1. Il motivo non in parte inammissibile ed in parte infondato.Anche in questo caso ci si limita a contestare la presunta erroneità diun indirizzo di provenienza della comunicazione PEC, ma da un lato non siprova (e nemmeno si indica) quale sarebbe il diverso indirizzo dell’Agenziadi riscossione, dall’altro non si disconosce che tale attività sia comunqueriferibile all’attività di riscossione, limitandosi a censurare un mero vizioformale in relazione al quale non viene dedotto nessun pregiudizio difensivo.Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20265. Con il motivo, si lamenta, poi, la violazione degli artt. 36 bis d.P.R.600/73 e 54 bis DPR 633/72 e la conseguente nullità ed illegittimità delleiscrizioni a ruolo, contestando la decisione della CTR che aveva esclusol’obbligo di invio dell’avviso bonario. La ricorrente richiama in proposito l’art.2 del d.lgs. 462/1997, secondo cui le somme derivanti da controlloautomatico devono essere comunicate al contribuente, consentendo ilpagamento ridotto delle sanzioni. Poiché nessuna comunicazione bonariaera stata ricevuta, la società sostiene che le iscrizioni a ruolo e le cartellesiano illegittime e prive di motivazione. Secondo la contribuente, la CTRavrebbe frainteso il contenuto dei ricorsi, ritenendo erroneamente che nonfosse stato contestato alcun errore nella dichiarazione o nella pretesa.5.1. Il motivo non è fondato.Questa Corte ha stabilito che in tema di sanzioni amministrative perviolazioni di norme tributarie, in caso di liquidazione delle imposte in esitoa controllo di dichiarazioni secondo procedure automatizzate occorrel'instaurazione del contraddittorio prima dell'iscrizione a ruolo soltantoqualora emergano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, mentrese il versamento di quanto dovuto sia tardivo l'amministrazione non hal'obbligo di inviare comunicazione di irregolarità al contribuente, sicché nonsussistono, in tale evenienza, i presupposti per ottenere la riduzione ad unterzo delle sanzioni stesse (Cass. 10/06/2015, n. 12023 (Rv. 635672 - 01))e, con altra pronuncia, che in tema di riscossione delle imposte, l'art. 6,comma 5, della l. n. 212 del 2000, non impone l'obbligo del contraddittoriopreventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, aisensi dell'art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, ma soltanto "qualorasussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione", situazione,quest'ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alladisposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipodocumentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senzamargini di tipo interpretativo; del resto, se il legislatore avesse volutoNumero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/2026imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruoloderivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione nonavrebbe posto la condizione di cui al citato inciso (Cass. 21/11/2017, n.27716 (Rv. 646427 - 01)).5.2. In sostanza, alla luce dei principi cennati come correttamenteritenuto dai giudici di appello nessun avviso bonario era dovuto: la notificadella cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittimaanche se non preceduta dalla comunicazione del c.d. "avviso bonario" exart. 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, nel caso in cui non venganoriscontrate irregolarità nella dichiarazione; nè il contraddittorioendoprocedimentale è invariabilmente imposto dall'art. 6, comma 5, l. n.212 del 2000, il quale lo prevede soltanto quando sussistano incertezze suaspetti rilevanti della dichiarazione, situazione, quest'ultima, che non ricorrenecessariamente nei casi soggetti al citato art. 36 bis, che implica uncontrollo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati indichiarazione, senza margini di tipo interpretativo. (Cass. Sez. 5,17/12/2019, n. 33344, Rv. 656408 - 01).6. Con il motivo si lamenta ai sensi dell’art. 360, primo comma. n. 4c.p.c. la violazione dell’art. 36 del d.lgs. 546/92 e conseguente nullità edillegittimità della sentenza impugnata.6.1. La ricorrente denuncia che nella sentenza d’appello non è stataindicata la presenza e l’identità dei difensori dell’Agenzia delle Entrate, inviolazione dell’art. 36, comma 2, n. 1, d.lgs. 546/1992. Nonostante ciò, laCTR avrebbe riportato e utilizzato nel merito le difese dell’Ente, che agiudizio della ricorrente non era validamente costituito. Tale omissionerenderebbe la sentenza nulla, sia per difetto di un requisito formaleessenziale, sia perché il giudice avrebbe utilizzato difese provenienti da unsoggetto non legittimato.Numero registro generale 31387/2018Numero sezionale 4599/2026Numero di raccolta generale 18006/2026Data pubblicazione 04/06/20266.2. [OSCURATO:PERSONA] indicazione dei difensori non costituisce ipotesidi nullità, atteso anche che, come nel caso di specie, è agevolmenteindividuabile alla luce degli altri atti processuali.6.3. Deve, invero, farsi applicazione del seguente principio di diritto,dal quale non vi è ragione di discostarsi: in tema di contenzioso tributario,l'omessa indicazione del nome del difensore del contribuente nell'epigrafedella sentenza della commissione tributaria non costituisce di per sé motivodi nullità della sentenza stessa in difetto di una reale violazione del principiodel contraddittorio e del diritto di difesa (Cass. 19/05/2010, n.12259 (Rv. 613392 - 01).7. Il ricorso deve, quindi, respinto.8. Le spese del giudizio di legittimità non devono essere liquidate,stante la costituzione meramente formale e priva di effettive difese da partedell’erario.9. In conseguenza dell’esito del giudizio va dichiarata la sussistenzadei presupposti per il pagamento di una somma pari al contributo unificatoprevisto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13,comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della società ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto peril ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27/05/2026.Il Presidente