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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 20167/2026

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ifeso dall'avv.[OSCURATO:PERSONA] in forza di procura speciale in atti– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro temporerappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado dell’Emilia-Romagna n. 350/1/2024 depositata in data16/04/2024, non notificataCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 1Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del[OSCURATO:DATA_NASCITA] dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]Veniva notificato al [OSCURATO:PERSONA] in liquidazionel’avviso di accertamento n.

THH03RL00493, relativo all’anno d’imposta2017, ai fini IRES, IVA e IRAP.

L’atto traeva origine da una verifica dellaGuardia di Finanza confluita in un processo verbale di constatazione,sulla cui base l’Ufficio riteneva non adeguatamente giustificate alcunecomponenti contabili e ricostruiva la pretesa fiscale.

In particolare,venivano contestati, da un lato, costi ritenuti non inerenti e comunquenon sufficientemente documentati, riferiti a fatture emesse da IN.Caricos.r.l.; dall’altro lato, veniva riqualificato il rapporto intrattenuto con lacooperativa consorziata Onda soc. coop., che era formalmentepresentato come appalto di servizi, ma veniva ricondotto a unasomministrazione illecita di manodopera, con conseguenti recuperianche sul versante IVA e IRAP.[OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso davanti alla Commissione tributariaprovinciale di Modena avverso gli avvisi di accertamento indicati.

Ilgiudizio di primo grado si concludeva con il rigetto del ricorso.Avverso tale decisione il Consorzio proponeva appello davanti allaCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna.

Sicostituiva l’Agenzia delle Entrate, resistendo all’impugnazione.

Nel corsodel giudizio la controversia veniva ricostruita nei suoi profili essenziali,insistendo l’appellante su vizi della pronuncia e sull’erroneità deirecuperi, mentre l’Ufficio ribadiva la correttezza della riqualificazioneoperata e la mancata prova contraria del contribuente.La Corte territoriale riteneva infondato il rilievo di ultrapetizione,osservando che il primo giudice aveva correttamente inquadrato laCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026contestazione come riferita a fatture relative a operazioni giuridicamenteinesistenti, poiché le prestazioni formalmente fatturate come appaltorisultavano, nella sostanza, diverse e riconducibili alla somministrazionedi manodopera.

Veniva altresì escluso che la motivazione fosse soloapparente, perché la decisione di primo grado veniva considerata idoneaa rendere intelligibile il percorso seguito, mentre le dichiarazionirichiamate dal contribuente non venivano ritenute decisive per superarele risultanze della verifica.Quanto ai recuperi IVA e IRAP, la Corte riteneva che, una voltaesclusa la genuinità dell’appalto e qualificata l’operazione comesomministrazione illecita di manodopera, l’IVA esposta nelle fatture nonpotesse essere portata in detrazione, perché l’operazione risultava fuoricampo IVA.

Riteneva inoltre che l’impostazione difensiva dell’appellante,imperniata anche su richiami al reverse charge, non fosse pertinenterispetto alle modalità con cui le operazioni erano state fatturate etrattate.

Sul piano probatorio, la Corte del merito valorizzava lecircostanze indiziarie raccolte dall’Ufficio e la mancanza di una provacontraria adeguata, soffermandosi in particolare sull’assenza, in capoalla cooperativa, di una propria organizzazione di mezzi e di un effettivorischio d’impresa, nonché sul ruolo di direzione e organizzazione delpersonale che, in concreto, non risultava esercitato dall’appaltatoresecondo i criteri distintivi dell’appalto di servizi.

In tema di provatestimoniale, si richiamava la disciplina introdotta nel processo tributarioe si riteneva che non ricorressero i presupposti di necessità tali daimporne l’assunzione, anche perché dalle dichiarazioni già acquisiteemergevano, secondo il Collegio, elementi non sufficienti a mutare ilquadro ricostruito.

Veniva poi respinta anche la richiesta subordinata didisapplicazione delle sanzioni, perché era rimasta formulata in terminigenerici e non supportata da specifiche allegazioni sull’obiettivaincertezza normativa.

Quanto ai costi fatturati da [OSCURATO:SOCIETA]., laCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Corte riteneva che la documentazione prodotta non avesse colmato lagenericità delle fatture, considerate non idonee a descrivere in modopuntuale natura e contenuto delle prestazioni, e confermava quindi laripresa a tassazione dei relativi componenti negativi.In conclusione, la Corte non accoglieva l’appello e confermava ladecisione impugnata, ponendo a carico dell’appellante le spese delgrado.Con ricorso per cassazione il [OSCURATO:PERSONA] GROUPdeduce nove motivi che illustra con memoria.Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

La stessa haanche depositato istanza di sollecita fissazione dell’adunanza cameraleRAGIONI DELLA DECISIONEIl primo motivo denuncia la falsa applicazione dell’art. 29 del d.Lgs. n. 276 del 2003, in combinato disposto con l’art. 1655 c.c. e con gliartt. 18 del medesimo decreto, nonché la violazione dell’art. 112 c.p.c.(in relazione ai limiti della motivazione dell’atto impositivo), sostenendoche la Corte di merito applica una nozione “classica” di appalto, nonconsidera la peculiarità degli appalti c.d. labour intensive e valorizzaindebitamente profili (quali l’eterodirezione) che non risultano contestatinell’avviso di accertamento, con conseguente indebita integrazionepostuma delle ragioni dell’atto.Il secondo motivo lamenta la falsa applicazione degli artt. 2729 e2722 c.c. e dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973,affermando che gli elementi presuntivi utilizzati per negare la genuinitàdell’appalto non presentano i requisiti di gravità, precisione econcordanza e che, comunque, sono compatibili con un appalto aprevalente impiego di manodopera, oltre a non potersi fondare supresunzioni per sovvertire patti risultanti da documenti.Cons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Il terzo motivo deduce la violazione e falsa applicazione degli artt.19 e 54 del d.P.R. n. 633 DEL 1972 e delle norme unionali sulladetrazione (Direttiva 2006/112/CE), assumendo che anche laprestazione di manodopera è soggetta a IVA e che il principio dineutralità impone, in assenza di frode, il riconoscimento delladetrazione, sicché l’esclusione dal campo IVA e la conseguenteindetraibilità affermate dalla sentenza impugnata contrastano con ildiritto europeo.Le ridette censure possono esaminarsi congiuntamente in quantostrettamente connesse tra loro e incentrate tutte sulla riqualificazionedel rapporto contrattuale de quo.Le stesse sono prive di fondamento.Va premesso che la CTR ha accertato in fatto che “…la cooperativanon disponeva dei mezzi necessari a compiere le attività oggettodell’appalto, che non consistevano nel solo apporto di personale, comeinvece è avvenuto e approvato ante presunzioni.

La prova contrariadoveva essere fornita dalla società.

Nel caso che ci occupa, l’onereprobatorio non è stato assolto.

L’Ufficio poi ha fornito elementi relativialla dirigenza del personale, che di fatto erano dirette da GianlucaRaimondi quale esperto di logistica aziendale e progettazione da oltretrent’anni, supervisore del lavoro e non dipendente della società Onda.Quest’ultima, peraltro, non disponeva dei mezzi materiali per eseguirele commesse.

Si cita in proposito una consolidata giurisprudenza dilegittimità che ha individuato nel potere di direzione e di organizzazionedel personale il discrimen tra l’appalto di servizi e la merasomministrazione di manodopera”.In diritto, a fronte di tale accertamento, trova applicazione lagiurisprudenza costante di questa Corte che ritiene indetraibile l’ivarelativa (Cass. n. 22233/2024) nel caso di somministrazione irregolaredi manodopera, schermata da un contratto di appalto di servizi, in cuiCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026l'inesistenza della prestazione, derivante dalla mancanza della fornituradedotta in contratto a fronte della quale era stato fittiziamente pattuitoil corrispettivo, rende radicalmente privo di giustificazione causalel'esborso dell'apparente appaltante, che, per l'effetto, in difetto dicertezza e inerenza, non può giovarsene né per detrarre l'IVA, né a finireddituali, per computarlo in diminuzione sul reddito quale costosostenuto per la sua produzione.

La giurisprudenza di questa Corte dicassazione (Cass. n. 18808/2017; Cass. n. 28953/2018), ha da tempochiarito che, pur dopo la riforma di cui al d.

Lgs. n. 276 del 2003, ilcontratto di somministrazione di manodopera irregolare, schermato daquello di appalto, incorre infatti in nullità, che conforma anche la sortedel contratto tra lavoratore e somministratore.

Ne deriva che lafatturazione delle prestazioni rese da parte del somministratore nonlegittima la detrazione dell'IVA ad esse relativa e l’accertamento rilevaanche ai fini della deduzione di componenti negativi ex art. 5, comma 3,del d.

Lgs. 446 del 1997 (Cass. n. 7440/2022; Cass. n. 34876/2021;Cass. n. 12807/2020).

Affinché possa configurarsi un genuino appaltodi opere o servizi ai sensi dell’art. 29, comma 1, del d.

Lgs. n. 276 del2003, è necessario verificare, specie nell’ipotesi di appalti ad altaintensità di manodopera come quello in oggetto (cd. labour intensive,come espressamente scrive la sentenza impugnata), che all’appaltatoresia stata affidata la realizzazione di un risultato in sé autonomo, daconseguire attraverso una effettiva e autonoma organizzazione dellavoro, con reale assoggettamento al potere direttivo e di controllo suipropri dipendenti, impiego di propri mezzi e assunzione da parte sua delrischio d’impresa, dovendosi invece ravvisare un’interposizione illecitadi manodopera nel caso in cui il potere direttivo o organizzativo siainteramente affidato al formale committente, restando irrilevante chemanchi, in capo a quest’ultimo, l’intuitus personae nella scelta delpersonale, atteso che, nelle ipotesi di somministrazione illegale, èCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026frequente che l’elemento fiduciario caratterizzi l’intermediario, il qualeseleziona i lavoratori per poi metterli a disposizione del reale datore dilavoro (così Cass. n. 12551/2020; Cass. n. 15557/2019; v. anche Cass.n. 12807/2020).

Ciò che conta (Cass. n. 12551/2020), quindi, è il realeassoggettamento al potere direttivo e di controllo sui propri dipendenti,con impiego di propri mezzi e assunzione da parte sua del rischiod'impresa.L’accertamento in fatto operato dal giudice di appello, comeriferito in esordio di trattazione del motivo, è sotto questo aspettopuntuale oltre che non più rivedibile in questa sede di Legittimità.Sul punto, quanto poi all’onere della prova, questa Cortecostantemente ritiene che in ordine alla corretta applicazione delleregole sulla prova presuntiva, compete al Giudice di Legittimitànell'esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della correttaapplicazione dei principi contenuti nell'art. 2729 c.c. alla fattispecieconcreta, poiché se è devoluta al giudice di merito la valutazione dellaricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 c.c., pervalorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizioè soggetto al controllo di legittimità se risulti che, nel violare i criterigiuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice non abbiafatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o(cfr. Cass. n. 10973/2017; Cass. n. 1715/2007).

Peraltro, per l'utilizzodegli indizi, mentre la gravità, precisione e concordanza degli stessipermette di acquisire una prova presuntiva, che, qualora anche unica,può ritenersi sufficiente, anche nel processo tributario, a sostenere i fattifiscalmente rilevanti, accertati dalla amministrazione (Cass. n.1575/2007; cfr. anche Cass. n. 23153/2018), quando manca taleconvergenza qualificante è necessario disporre di ulteriori elementi perla costituzione della prova.

Ciò che rileva, in base a deduzioni logiche diCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026ragionevole probabilità, non necessariamente certe, è che dallavalutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportarela presunzione semplice di fondatezza della pretesa, salvo l'ampio dirittodel contribuente a fornire la prova contraria.Ne deriva che l’Ufficio finanziario adempie al proprio onereprobatorio deducendo e provando la sussistenza di elementi indiziari, afronte dei quali scatta l’onere di provare il contrario in capo alcontribuente.

Nel presente caso, la Corte di secondo grado si è allineataa tali principi, ai quali ha dato attuazione, accertando in fatto come“…dall’analisi dei contratti prodotti dalla parte e dai riscontri oggettiviemersi, sia in capo all’appellante che in capo alla Onda, è stato legittimoricondurre tutti i soggetti fra i predetti nell’ambito di un unico modusoperandi caratterizzato da presenza di contratto di appalto “a monte”,stipulato dal Consorzio con un soggetto giuridico terzo (cliente) ed uncontratto di affidamento lavori sulla fornitura di servizi rispetto alcontratto principale, stipulato dallo stesso Consorzio per la Onda, inesecuzione del quale a quest’ultima veniva affidata l’esecuzioneintegrale dei servizi dei soggetti giuridici terzi apportando, però, alcommittente (in un contesto privo di organizzazione di mezzi e, quindi,del connesso rischio d’impresa) unicamente la forza-lavoro, ovvero unamera somministrazione di manodopera.

Pertanto, il dato oggettivoemerso, ad oggi non efficacemente smentito, è che l’appaltatore si sialimitato a fornire il solo fattore umano, inviando soltanto i propridipendenti, senza organizzare l’esecuzione dei lavori e soprattutto senzaaver assunto il correlato rischio d’impresa”.Quindi, avendo valutato come fornita la prova dellaintermediazione illecita, stante la nullità dei contratti, correttamente siè conseguentemente ritenuto da parte del giudice del merito nonconfigurabile un rapporto di appalto tra la committente interposta, conl'impossibilità di detrarre l'Iva da parte della società contribuente.

IlCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026diritto di detrazione scaturisce infatti dall'effettiva realizzazione dellaprestazione di servizi; sicché mancando tale effettiva prestazione nonsorge il diritto alla detrazione (CGUE, sent. 27 giugno 2018 cause C-459 - 460/17, [OSCURATO:SOCIETA]., punto 35).Il quarto motivo denuncia la violazione e falsa applicazionedell’art. 6 del d.

Lgs. n. 471 del 1997, sostenendo che la disposizione siapplica espressamente anche alle operazioni non soggette e conserva,fuori dai casi di frode e abuso, il diritto alla detrazione, sicché è erratala tesi secondo cui la norma non sarebbe utilizzabile perché l’operazionesarebbe “fuori campo” IVA.Il motivo è infondato.In primo luogo, va ricordato che l’accertata illegittimità di cui soprasi è trattato rileva anche ai fini della deduzione di componenti negativiex art. 5, comma 3, del d.

Lgs. 446/1997 (Cfr. Cass. n. 7440 del 2022;Cass. n. 34876 del 2021; Cass. n. 12807 del 2020).Secondariamente, per ciò che concerne poi il diritto unionale èstato anche affermato che, benché in generale il principio di neutralitàfiscale osti a una distinzione generalizzata tra contratti leciti e illeciti(proprio in forza di CGUE, 28 maggio 1998, causa C-3/97, Goodwin eUnstead), al principio fa eccezione il caso in cui per le caratteristicheparticolari dell'oggetto della cessione o della prestazione sia esclusaqualsiasi concorrenza tra un settore economico lecito e uno illecito(CGUE, in causa C-3/97, cit., punto 12).

Ed è questo il caso, giacché ildivieto di dissociazione tra imputazione formale del rapporto di lavoro eutilizzazione effettiva del rapporto comporta che, di là dalle ipotesi disomministrazione regolare, la fornitura di mere prestazioni di lavoro èesclusa dal circuito economico (nello stesso senso, ex multis, Cass. n.34727/2019; Cass. n. 12808/2020; Cass. n. 12551/2020; Cass. n.34876/2021; Cass. n. 7440/2022).

Questo orientamento è stato ribaditoanche da Cass. sez. 5, n. 20613 del 2024 (secondo cui la fatturazioneCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026delle prestazioni rese da parte del somministratore non legittima ladetrazione dell'IVA ad esse relativa, né la maggior IRAP dovuta,scaturente dall’esclusione della deduzione, quali componenti negativi,per le spese del personale) anche alla luce della giurisprudenza dellaCGUE, sentenze 11 marzo 2020 [OSCURATO:PERSONA], nella causaC-94/19 e C-114/22 del 25 maggio 2023.

Quest’ultima sentenza è stataapplicata dalla Corte di cassazione attraverso l’affermazione del principiodi diritto secondo il quale ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazionedell’IVA da parte della cessionaria in caso di nullità del contratto dicessione del bene e relativa fattura emessa dalla cedente, inapplicazione della giurisprudenza della Corte unionale (CGUE, sentenzaC-114/22 del 25 maggio 2023), il soggetto passivo non è privato deldiritto alla detrazione per il solo fatto che il contratto è viziato da nullitàsulla base del diritto civile, se non è dimostrato che sussistono glielementi che consentono di qualificare tale operazione ai sensi del dirittounionale come fittizia oppure, qualora detta operazione sia stataeffettivamente realizzata, che essa trae origine da un’evasionedell’imposta o da un abuso di diritto.In tema di somministrazione irregolare di manodopera schermatada un contratto di appalto di servizi, l’orientamento sopra richiamato(tra tutte Cass. n. 31720/2018) è stato, da ultimo, confermato da (Cass.n. 22233/2024) con riferimento quindi alla legittimità dei recuperi ai finiIres, Irap e Iva (discostandosene in punto di recupero delle ritenute diacconto) puntualizzando, nell’evidenziare la complessiva “caraturaillecita” del contratto intercorrente tra l’apparente appaltante el’apparente appaltatore, che “in caso di somministrazione irregolare,schermata da un contratto di appalto di servizi, l’operazione economicarappresentata da quest’ultimo in realtà non ha avuto obiettivamenteluogo tra le parti, che in effetti neppure la volevano: la qual cosaequivale a dire che è mancata la fornitura in sé dei servizi dedotti inCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026contratto ad opera dell’apparente appaltatore, a fronte, e però anche inragione, della quale era (fittiziamente) pattuito nei suoi confronti ilpagamento del corrispettivo ad opera dell’apparente appaltante.In conclusione, l’inesistenza in sé della prestazione renderadicalmente privo di giustificazione l’esborso dell’apparente appaltante,che, pertanto, “in difetto di certezza oltreché di inerenza, non puògiovarsene né per detrarre l’IVA né, a fini reddituali, per computarlo indiminuzione sul reddito quale costo sostenuto (ma in realtà nonsostenuto come esposto in fattura) per la sua produzione” (punto 5.1.).Tale principio consente di concludere che – diversamente daquanto argomentato in ricorso – l’inesistenza giuridica del contratto diappalto (che cela invero una somministrazione di manodopera vietata)produce, sia quanto ai costi ai fini dell’imposizione diretta, sia quantoall’iva, i medesimi effetti di indeducibilità e indetraibilità che si realizzanonei casi di frode, come avviene nella fattispecie che ci occupa.Il quinto motivo lamenta la violazione dell’art. 109 del TUIR edell’art. 7, comma 5-bis, del d.

Lgs. n. 546 del 1992, deducendo che icosti fatturati da [OSCURATO:SOCIETA]. sono documentati da contratto edocumentazione extracontabile e che la mera genericità della fatturanon giustifica il disconoscimento della deducibilità e della detrazione,anche in ragione della ripartizione dell’onere della prova in giudizio.Il motivo è infondato.La pronuncia di appello ha ritenuto che “… dette fatture nonevidenziano tutti i dati obbligatori previsti dal DPR 633/72 art. 21.

Lemedesime, infatti, riportano soltanto le parole “lavorazioni” o “servizi”senza precisare la consistenza delle operazioni poste in essere.Irrilevante a tali fini risulta essere il riferimento, da parte dell’appellante,alla sola contrattualistica depositata.

Nella fattura devono essereindicate natura, qualità e quantità dei beni e dei servizi che vengonoeffettuati e che formano l’oggetto dell’operazione, così come previstoCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026dal predetto art. 21, al fine di poter verificare nel caso dell’attività dicontrollo l’oggetto della prestazione, rendendo legittimo nel caso che cioccupa la ripresa del costo.

A supporto si citano le sentenze dellaSuprema Corte (nn. 21980/2015 e 27777/2017) che sottolineano lacorretta e scrupolosa compilazione della fattura al fine di verificarnel’inerenza.

Le fatture della ditta [OSCURATO:SOCIETA]. relative al 2017 riportanouna causale generica quale “lavorazioni” oppure “servizi” cheimpediscono la determinazione degli importi fatturati.

Il recupero daparte dell’Ufficio si considera legittimo, tenuto conto che sia ladocumentazione di “cantiere” caratterizzata per la sola movimentazionemerci, sia quelle riferite ad un compenso forfettario posto in relazione alfatturato del committente, non risultano sufficienti a supportare leragioni del contribuente”.In diritto, l’affermazione – anche con riguardo al governo deiprincipi in tema di onere probatorio – risulta corretta.Secondo la giurisprudenza di legittimità, i costi sostenutidall’imprenditore sono deducibili qualora posseggano i requisiti: (a) dicompetenza, quanto al tempo; (b) di certezza, quanto all’esistenza; (c)di oggettiva determinabilità, quanto all’ammontare; (d) di inerenzaall’attività d’impresa.

È stato, altresì, precisato che grava sulcontribuente l’onere di provare non solo l’indefettibile requisitodell’inerenza, ma anche l’effettiva sussistenza dei costi e il loro precisoammontare, attraverso una documentazione di supporto dalla qualepossa ricavarsi, oltre che l’importo, anche la ragione della spesa, nonessendo sufficiente addurne l’avvenuta contabilizzazione (cfr. Cass. n.7214/2015, Cass. n. 30799/2017, Cass. n. 22940/2018, Cass. n.23293/2022, Cass. n. 7718/2025).

Ai surriferiti princìpi di diritto si èuniformata la Corte regionale, dandone corretta concreta applicazionenella fattispecie.Cons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Né rileva, diversamente da quanto si sostiene in ricorso, l’art. 7comma 5 bis del d.

Lgs. n. 546 del 1992, in quanto (Cass. n.20816/2024) tale disposizione, introdotta dall'art. 6 della L. n. 130 del2022, essendo una norma di natura sostanziale e non processuale, siapplica ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022, datadi entrata in vigore della legge predetta.Il sesto motivo denuncia la nullità della sentenza per motivazioneapparente e per violazione delle regole sul giudizio e sulla prova (art. 36del d.

Lgs. n. 546 del 1992, artt. 112, 113, 115 e 116 c.p.c., art. 2697c.c., nonché art. 111 Cost.), sostenendo che la motivazione si risolve inaffermazioni apodittiche, presenta contraddizioni e travisamenti e nonespone il percorso logico seguito né valuta in modo effettivo il materialeprobatorio.La pronuncia di appello, invero, ha reso manifeste le ragioni delladecisione, con motivazione il cui contenuto si pone al di sopra del c.d.“minimo costituzionale” (Cass. Sez.

Un. n. 8053/2014).Il settimo motivo deduce la violazione dell’art. 115 c.p.c.,sostenendo che il fatto dell’inquadramento dei rapporti come appalti“labour intensive” risulta non contestato e avrebbe dovuto reputarsiprovato, con conseguente applicazione dei criteri distintivi propri di taletipologia di appalto.Il motivo risulta inammissibile.Il suo contenuto censorio, in concreto, tende infatti a unarivalutazione del merito, operazione non consentita al giudice diLegittimità.

Come è noto, (Cass. n. 24434/2016) in tema di valutazionedelle risultanze probatorie in base al principio del libero convincimentodel giudice, la violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. è apprezzabile, insede di ricorso per cassazione, nei limiti del vizio di motivazione di cuiall'art. 360, comma 1, numero 5), c.p.c., e deve emergere direttamenteCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 13Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026dalla lettura della sentenza, non già dal riesame degli atti di causa,inammissibile in sede di Legittimità, come si postula in ricorso.Inoltre, la censura relativa alla violazione e falsa applicazione degliartt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione delmateriale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghiche quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedottedalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbiadisatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delleprove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova,recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggettiinvece a valutazione (Cass. n. 66774/2022); il che non avviene presentecaso.L’ottavo motivo prospetta l’omesso esame di fatti decisivi oggettodi discussione tra le parti (art. 360, n. 5, c.p.c.), indicando, tra l’altro,la qualificazione dell’appalto come “labour intensive” e la mancataconsiderazione di specifiche risultanze documentali e dichiarative (ancherelative alla gestione del personale e ai mezzi/assetti organizzativi)ritenute decisive.Anche tale motivo, nel concreto, si risolve in una censura meritale,che va dichiarata inammissibile.Il nono motivo denuncia la violazione degli artt. 112 e 324 c.p.c.,dell’art. 52 del d.

Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 2909 c.c., deducendol’esistenza di un giudicato esterno derivante da altra pronuncia relativaad annualità precedenti e sostenendo che l’appello dell’Agenzia, in queldiverso giudizio, è inammissibile per mancata impugnazione di una ratiodecidendi, con effetti preclusivi anche nella presente controversia.Il motivo è infondato.Invero, l’affermazione della sentenza alla quale si fa riferimento –diretta a descrivere l’attività del Consorzio in base allo statuto – noncostituisce ratio decidendi della pronuncia, ma mero obiter dictum la cuiCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 14Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026funzione è quella di illustrare la situazione di fatto oggetto del giudizio,non di esprimere il la ragione giuridica fondamentale, il principio didiritto e il nucleo logico-giuridico derivante dall’accertamento del fatto edell’applicazione ad esso della regula iuris che sta alla base delladecisione.Come tale, detta affermazione è quindi inidonea a costituire cosagiudicata.Conclusivamente, il ricorso va complessivamente rigettato.Le spese di lite sono liquidate secondo la soccombenza.

P.Q.Mrigetta il ricorso; condanna parte ricorrente al pagamento dellespese processuali in favore di parte controricorrente che liquida in euro18.000,00 oltre a spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13 comma 1 quater del d.p.r. n. 115 dei 2002,inserito dall'art. 1, comma 17 della L. n. 228 del 2012, si dà atto dellasussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dellaricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis, dello stesso art.13, se dovuto.Così deciso in Roma, il 16 aprile 2026.Il PresidenteGiacomo Maria NonnoCons.

Est. [OSCURATO:PERSONA] - 15

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ifeso dall'avv.[OSCURATO:PERSONA] in forza di procura speciale in atti– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro temporerappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado dell’Emilia-Romagna n. 350/1/2024 depositata in data16/04/2024, non notificataCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 1Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del[OSCURATO:DATA_NASCITA] dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]Veniva notificato al [OSCURATO:PERSONA] in liquidazionel’avviso di accertamento n. THH03RL00493, relativo all’anno d’imposta2017, ai fini IRES, IVA e IRAP. L’atto traeva origine da una verifica dellaGuardia di Finanza confluita in un processo verbale di constatazione,sulla cui base l’Ufficio riteneva non adeguatamente giustificate alcunecomponenti contabili e ricostruiva la pretesa fiscale. In particolare,venivano contestati, da un lato, costi ritenuti non inerenti e comunquenon sufficientemente documentati, riferiti a fatture emesse da IN.Caricos.r.l.; dall’altro lato, veniva riqualificato il rapporto intrattenuto con lacooperativa consorziata Onda soc. coop., che era formalmentepresentato come appalto di servizi, ma veniva ricondotto a unasomministrazione illecita di manodopera, con conseguenti recuperianche sul versante IVA e IRAP.[OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso davanti alla Commissione tributariaprovinciale di Modena avverso gli avvisi di accertamento indicati. Ilgiudizio di primo grado si concludeva con il rigetto del ricorso.Avverso tale decisione il Consorzio proponeva appello davanti allaCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna. Sicostituiva l’Agenzia delle Entrate, resistendo all’impugnazione. Nel corsodel giudizio la controversia veniva ricostruita nei suoi profili essenziali,insistendo l’appellante su vizi della pronuncia e sull’erroneità deirecuperi, mentre l’Ufficio ribadiva la correttezza della riqualificazioneoperata e la mancata prova contraria del contribuente.La Corte territoriale riteneva infondato il rilievo di ultrapetizione,osservando che il primo giudice aveva correttamente inquadrato laCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026contestazione come riferita a fatture relative a operazioni giuridicamenteinesistenti, poiché le prestazioni formalmente fatturate come appaltorisultavano, nella sostanza, diverse e riconducibili alla somministrazionedi manodopera. Veniva altresì escluso che la motivazione fosse soloapparente, perché la decisione di primo grado veniva considerata idoneaa rendere intelligibile il percorso seguito, mentre le dichiarazionirichiamate dal contribuente non venivano ritenute decisive per superarele risultanze della verifica.Quanto ai recuperi IVA e IRAP, la Corte riteneva che, una voltaesclusa la genuinità dell’appalto e qualificata l’operazione comesomministrazione illecita di manodopera, l’IVA esposta nelle fatture nonpotesse essere portata in detrazione, perché l’operazione risultava fuoricampo IVA. Riteneva inoltre che l’impostazione difensiva dell’appellante,imperniata anche su richiami al reverse charge, non fosse pertinenterispetto alle modalità con cui le operazioni erano state fatturate etrattate. Sul piano probatorio, la Corte del merito valorizzava lecircostanze indiziarie raccolte dall’Ufficio e la mancanza di una provacontraria adeguata, soffermandosi in particolare sull’assenza, in capoalla cooperativa, di una propria organizzazione di mezzi e di un effettivorischio d’impresa, nonché sul ruolo di direzione e organizzazione delpersonale che, in concreto, non risultava esercitato dall’appaltatoresecondo i criteri distintivi dell’appalto di servizi. In tema di provatestimoniale, si richiamava la disciplina introdotta nel processo tributarioe si riteneva che non ricorressero i presupposti di necessità tali daimporne l’assunzione, anche perché dalle dichiarazioni già acquisiteemergevano, secondo il Collegio, elementi non sufficienti a mutare ilquadro ricostruito. Veniva poi respinta anche la richiesta subordinata didisapplicazione delle sanzioni, perché era rimasta formulata in terminigenerici e non supportata da specifiche allegazioni sull’obiettivaincertezza normativa. Quanto ai costi fatturati da [OSCURATO:SOCIETA]., laCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Corte riteneva che la documentazione prodotta non avesse colmato lagenericità delle fatture, considerate non idonee a descrivere in modopuntuale natura e contenuto delle prestazioni, e confermava quindi laripresa a tassazione dei relativi componenti negativi.In conclusione, la Corte non accoglieva l’appello e confermava ladecisione impugnata, ponendo a carico dell’appellante le spese delgrado.Con ricorso per cassazione il [OSCURATO:PERSONA] GROUPdeduce nove motivi che illustra con memoria.Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate. La stessa haanche depositato istanza di sollecita fissazione dell’adunanza cameraleRAGIONI DELLA DECISIONEIl primo motivo denuncia la falsa applicazione dell’art. 29 del d.Lgs. n. 276 del 2003, in combinato disposto con l’art. 1655 c.c. e con gliartt. 18 del medesimo decreto, nonché la violazione dell’art. 112 c.p.c.(in relazione ai limiti della motivazione dell’atto impositivo), sostenendoche la Corte di merito applica una nozione “classica” di appalto, nonconsidera la peculiarità degli appalti c.d. labour intensive e valorizzaindebitamente profili (quali l’eterodirezione) che non risultano contestatinell’avviso di accertamento, con conseguente indebita integrazionepostuma delle ragioni dell’atto.Il secondo motivo lamenta la falsa applicazione degli artt. 2729 e2722 c.c. e dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973,affermando che gli elementi presuntivi utilizzati per negare la genuinitàdell’appalto non presentano i requisiti di gravità, precisione econcordanza e che, comunque, sono compatibili con un appalto aprevalente impiego di manodopera, oltre a non potersi fondare supresunzioni per sovvertire patti risultanti da documenti.Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Il terzo motivo deduce la violazione e falsa applicazione degli artt.19 e 54 del d.P.R. n. 633 DEL 1972 e delle norme unionali sulladetrazione (Direttiva 2006/112/CE), assumendo che anche laprestazione di manodopera è soggetta a IVA e che il principio dineutralità impone, in assenza di frode, il riconoscimento delladetrazione, sicché l’esclusione dal campo IVA e la conseguenteindetraibilità affermate dalla sentenza impugnata contrastano con ildiritto europeo.Le ridette censure possono esaminarsi congiuntamente in quantostrettamente connesse tra loro e incentrate tutte sulla riqualificazionedel rapporto contrattuale de quo.Le stesse sono prive di fondamento.Va premesso che la CTR ha accertato in fatto che “…la cooperativanon disponeva dei mezzi necessari a compiere le attività oggettodell’appalto, che non consistevano nel solo apporto di personale, comeinvece è avvenuto e approvato ante presunzioni. La prova contrariadoveva essere fornita dalla società. Nel caso che ci occupa, l’onereprobatorio non è stato assolto. L’Ufficio poi ha fornito elementi relativialla dirigenza del personale, che di fatto erano dirette da GianlucaRaimondi quale esperto di logistica aziendale e progettazione da oltretrent’anni, supervisore del lavoro e non dipendente della società Onda.Quest’ultima, peraltro, non disponeva dei mezzi materiali per eseguirele commesse. Si cita in proposito una consolidata giurisprudenza dilegittimità che ha individuato nel potere di direzione e di organizzazionedel personale il discrimen tra l’appalto di servizi e la merasomministrazione di manodopera”.In diritto, a fronte di tale accertamento, trova applicazione lagiurisprudenza costante di questa Corte che ritiene indetraibile l’ivarelativa (Cass. n. 22233/2024) nel caso di somministrazione irregolaredi manodopera, schermata da un contratto di appalto di servizi, in cuiCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026l'inesistenza della prestazione, derivante dalla mancanza della fornituradedotta in contratto a fronte della quale era stato fittiziamente pattuitoil corrispettivo, rende radicalmente privo di giustificazione causalel'esborso dell'apparente appaltante, che, per l'effetto, in difetto dicertezza e inerenza, non può giovarsene né per detrarre l'IVA, né a finireddituali, per computarlo in diminuzione sul reddito quale costosostenuto per la sua produzione. La giurisprudenza di questa Corte dicassazione (Cass. n. 18808/2017; Cass. n. 28953/2018), ha da tempochiarito che, pur dopo la riforma di cui al d. Lgs. n. 276 del 2003, ilcontratto di somministrazione di manodopera irregolare, schermato daquello di appalto, incorre infatti in nullità, che conforma anche la sortedel contratto tra lavoratore e somministratore. Ne deriva che lafatturazione delle prestazioni rese da parte del somministratore nonlegittima la detrazione dell'IVA ad esse relativa e l’accertamento rilevaanche ai fini della deduzione di componenti negativi ex art. 5, comma 3,del d. Lgs. 446 del 1997 (Cass. n. 7440/2022; Cass. n. 34876/2021;Cass. n. 12807/2020). Affinché possa configurarsi un genuino appaltodi opere o servizi ai sensi dell’art. 29, comma 1, del d. Lgs. n. 276 del2003, è necessario verificare, specie nell’ipotesi di appalti ad altaintensità di manodopera come quello in oggetto (cd. labour intensive,come espressamente scrive la sentenza impugnata), che all’appaltatoresia stata affidata la realizzazione di un risultato in sé autonomo, daconseguire attraverso una effettiva e autonoma organizzazione dellavoro, con reale assoggettamento al potere direttivo e di controllo suipropri dipendenti, impiego di propri mezzi e assunzione da parte sua delrischio d’impresa, dovendosi invece ravvisare un’interposizione illecitadi manodopera nel caso in cui il potere direttivo o organizzativo siainteramente affidato al formale committente, restando irrilevante chemanchi, in capo a quest’ultimo, l’intuitus personae nella scelta delpersonale, atteso che, nelle ipotesi di somministrazione illegale, èCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026frequente che l’elemento fiduciario caratterizzi l’intermediario, il qualeseleziona i lavoratori per poi metterli a disposizione del reale datore dilavoro (così Cass. n. 12551/2020; Cass. n. 15557/2019; v. anche Cass.n. 12807/2020). Ciò che conta (Cass. n. 12551/2020), quindi, è il realeassoggettamento al potere direttivo e di controllo sui propri dipendenti,con impiego di propri mezzi e assunzione da parte sua del rischiod'impresa.L’accertamento in fatto operato dal giudice di appello, comeriferito in esordio di trattazione del motivo, è sotto questo aspettopuntuale oltre che non più rivedibile in questa sede di Legittimità.Sul punto, quanto poi all’onere della prova, questa Cortecostantemente ritiene che in ordine alla corretta applicazione delleregole sulla prova presuntiva, compete al Giudice di Legittimitànell'esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della correttaapplicazione dei principi contenuti nell'art. 2729 c.c. alla fattispecieconcreta, poiché se è devoluta al giudice di merito la valutazione dellaricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 c.c., pervalorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizioè soggetto al controllo di legittimità se risulti che, nel violare i criterigiuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice non abbiafatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o(cfr. Cass. n. 10973/2017; Cass. n. 1715/2007). Peraltro, per l'utilizzodegli indizi, mentre la gravità, precisione e concordanza degli stessipermette di acquisire una prova presuntiva, che, qualora anche unica,può ritenersi sufficiente, anche nel processo tributario, a sostenere i fattifiscalmente rilevanti, accertati dalla amministrazione (Cass. n.1575/2007; cfr. anche Cass. n. 23153/2018), quando manca taleconvergenza qualificante è necessario disporre di ulteriori elementi perla costituzione della prova. Ciò che rileva, in base a deduzioni logiche diCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026ragionevole probabilità, non necessariamente certe, è che dallavalutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportarela presunzione semplice di fondatezza della pretesa, salvo l'ampio dirittodel contribuente a fornire la prova contraria.Ne deriva che l’Ufficio finanziario adempie al proprio onereprobatorio deducendo e provando la sussistenza di elementi indiziari, afronte dei quali scatta l’onere di provare il contrario in capo alcontribuente. Nel presente caso, la Corte di secondo grado si è allineataa tali principi, ai quali ha dato attuazione, accertando in fatto come“…dall’analisi dei contratti prodotti dalla parte e dai riscontri oggettiviemersi, sia in capo all’appellante che in capo alla Onda, è stato legittimoricondurre tutti i soggetti fra i predetti nell’ambito di un unico modusoperandi caratterizzato da presenza di contratto di appalto “a monte”,stipulato dal Consorzio con un soggetto giuridico terzo (cliente) ed uncontratto di affidamento lavori sulla fornitura di servizi rispetto alcontratto principale, stipulato dallo stesso Consorzio per la Onda, inesecuzione del quale a quest’ultima veniva affidata l’esecuzioneintegrale dei servizi dei soggetti giuridici terzi apportando, però, alcommittente (in un contesto privo di organizzazione di mezzi e, quindi,del connesso rischio d’impresa) unicamente la forza-lavoro, ovvero unamera somministrazione di manodopera. Pertanto, il dato oggettivoemerso, ad oggi non efficacemente smentito, è che l’appaltatore si sialimitato a fornire il solo fattore umano, inviando soltanto i propridipendenti, senza organizzare l’esecuzione dei lavori e soprattutto senzaaver assunto il correlato rischio d’impresa”.Quindi, avendo valutato come fornita la prova dellaintermediazione illecita, stante la nullità dei contratti, correttamente siè conseguentemente ritenuto da parte del giudice del merito nonconfigurabile un rapporto di appalto tra la committente interposta, conl'impossibilità di detrarre l'Iva da parte della società contribuente. IlCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026diritto di detrazione scaturisce infatti dall'effettiva realizzazione dellaprestazione di servizi; sicché mancando tale effettiva prestazione nonsorge il diritto alla detrazione (CGUE, sent. 27 giugno 2018 cause C-459 - 460/17, [OSCURATO:SOCIETA]., punto 35).Il quarto motivo denuncia la violazione e falsa applicazionedell’art. 6 del d. Lgs. n. 471 del 1997, sostenendo che la disposizione siapplica espressamente anche alle operazioni non soggette e conserva,fuori dai casi di frode e abuso, il diritto alla detrazione, sicché è erratala tesi secondo cui la norma non sarebbe utilizzabile perché l’operazionesarebbe “fuori campo” IVA.Il motivo è infondato.In primo luogo, va ricordato che l’accertata illegittimità di cui soprasi è trattato rileva anche ai fini della deduzione di componenti negativiex art. 5, comma 3, del d. Lgs. 446/1997 (Cfr. Cass. n. 7440 del 2022;Cass. n. 34876 del 2021; Cass. n. 12807 del 2020).Secondariamente, per ciò che concerne poi il diritto unionale èstato anche affermato che, benché in generale il principio di neutralitàfiscale osti a una distinzione generalizzata tra contratti leciti e illeciti(proprio in forza di CGUE, 28 maggio 1998, causa C-3/97, Goodwin eUnstead), al principio fa eccezione il caso in cui per le caratteristicheparticolari dell'oggetto della cessione o della prestazione sia esclusaqualsiasi concorrenza tra un settore economico lecito e uno illecito(CGUE, in causa C-3/97, cit., punto 12). Ed è questo il caso, giacché ildivieto di dissociazione tra imputazione formale del rapporto di lavoro eutilizzazione effettiva del rapporto comporta che, di là dalle ipotesi disomministrazione regolare, la fornitura di mere prestazioni di lavoro èesclusa dal circuito economico (nello stesso senso, ex multis, Cass. n.34727/2019; Cass. n. 12808/2020; Cass. n. 12551/2020; Cass. n.34876/2021; Cass. n. 7440/2022). Questo orientamento è stato ribaditoanche da Cass. sez. 5, n. 20613 del 2024 (secondo cui la fatturazioneCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026delle prestazioni rese da parte del somministratore non legittima ladetrazione dell'IVA ad esse relativa, né la maggior IRAP dovuta,scaturente dall’esclusione della deduzione, quali componenti negativi,per le spese del personale) anche alla luce della giurisprudenza dellaCGUE, sentenze 11 marzo 2020 [OSCURATO:PERSONA], nella causaC-94/19 e C-114/22 del 25 maggio 2023. Quest’ultima sentenza è stataapplicata dalla Corte di cassazione attraverso l’affermazione del principiodi diritto secondo il quale ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazionedell’IVA da parte della cessionaria in caso di nullità del contratto dicessione del bene e relativa fattura emessa dalla cedente, inapplicazione della giurisprudenza della Corte unionale (CGUE, sentenzaC-114/22 del 25 maggio 2023), il soggetto passivo non è privato deldiritto alla detrazione per il solo fatto che il contratto è viziato da nullitàsulla base del diritto civile, se non è dimostrato che sussistono glielementi che consentono di qualificare tale operazione ai sensi del dirittounionale come fittizia oppure, qualora detta operazione sia stataeffettivamente realizzata, che essa trae origine da un’evasionedell’imposta o da un abuso di diritto.In tema di somministrazione irregolare di manodopera schermatada un contratto di appalto di servizi, l’orientamento sopra richiamato(tra tutte Cass. n. 31720/2018) è stato, da ultimo, confermato da (Cass.n. 22233/2024) con riferimento quindi alla legittimità dei recuperi ai finiIres, Irap e Iva (discostandosene in punto di recupero delle ritenute diacconto) puntualizzando, nell’evidenziare la complessiva “caraturaillecita” del contratto intercorrente tra l’apparente appaltante el’apparente appaltatore, che “in caso di somministrazione irregolare,schermata da un contratto di appalto di servizi, l’operazione economicarappresentata da quest’ultimo in realtà non ha avuto obiettivamenteluogo tra le parti, che in effetti neppure la volevano: la qual cosaequivale a dire che è mancata la fornitura in sé dei servizi dedotti inCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026contratto ad opera dell’apparente appaltatore, a fronte, e però anche inragione, della quale era (fittiziamente) pattuito nei suoi confronti ilpagamento del corrispettivo ad opera dell’apparente appaltante.In conclusione, l’inesistenza in sé della prestazione renderadicalmente privo di giustificazione l’esborso dell’apparente appaltante,che, pertanto, “in difetto di certezza oltreché di inerenza, non puògiovarsene né per detrarre l’IVA né, a fini reddituali, per computarlo indiminuzione sul reddito quale costo sostenuto (ma in realtà nonsostenuto come esposto in fattura) per la sua produzione” (punto 5.1.).Tale principio consente di concludere che – diversamente daquanto argomentato in ricorso – l’inesistenza giuridica del contratto diappalto (che cela invero una somministrazione di manodopera vietata)produce, sia quanto ai costi ai fini dell’imposizione diretta, sia quantoall’iva, i medesimi effetti di indeducibilità e indetraibilità che si realizzanonei casi di frode, come avviene nella fattispecie che ci occupa.Il quinto motivo lamenta la violazione dell’art. 109 del TUIR edell’art. 7, comma 5-bis, del d. Lgs. n. 546 del 1992, deducendo che icosti fatturati da [OSCURATO:SOCIETA]. sono documentati da contratto edocumentazione extracontabile e che la mera genericità della fatturanon giustifica il disconoscimento della deducibilità e della detrazione,anche in ragione della ripartizione dell’onere della prova in giudizio.Il motivo è infondato.La pronuncia di appello ha ritenuto che “… dette fatture nonevidenziano tutti i dati obbligatori previsti dal DPR 633/72 art. 21. Lemedesime, infatti, riportano soltanto le parole “lavorazioni” o “servizi”senza precisare la consistenza delle operazioni poste in essere.Irrilevante a tali fini risulta essere il riferimento, da parte dell’appellante,alla sola contrattualistica depositata. Nella fattura devono essereindicate natura, qualità e quantità dei beni e dei servizi che vengonoeffettuati e che formano l’oggetto dell’operazione, così come previstoCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026dal predetto art. 21, al fine di poter verificare nel caso dell’attività dicontrollo l’oggetto della prestazione, rendendo legittimo nel caso che cioccupa la ripresa del costo. A supporto si citano le sentenze dellaSuprema Corte (nn. 21980/2015 e 27777/2017) che sottolineano lacorretta e scrupolosa compilazione della fattura al fine di verificarnel’inerenza. Le fatture della ditta [OSCURATO:SOCIETA]. relative al 2017 riportanouna causale generica quale “lavorazioni” oppure “servizi” cheimpediscono la determinazione degli importi fatturati. Il recupero daparte dell’Ufficio si considera legittimo, tenuto conto che sia ladocumentazione di “cantiere” caratterizzata per la sola movimentazionemerci, sia quelle riferite ad un compenso forfettario posto in relazione alfatturato del committente, non risultano sufficienti a supportare leragioni del contribuente”.In diritto, l’affermazione – anche con riguardo al governo deiprincipi in tema di onere probatorio – risulta corretta.Secondo la giurisprudenza di legittimità, i costi sostenutidall’imprenditore sono deducibili qualora posseggano i requisiti: (a) dicompetenza, quanto al tempo; (b) di certezza, quanto all’esistenza; (c)di oggettiva determinabilità, quanto all’ammontare; (d) di inerenzaall’attività d’impresa. È stato, altresì, precisato che grava sulcontribuente l’onere di provare non solo l’indefettibile requisitodell’inerenza, ma anche l’effettiva sussistenza dei costi e il loro precisoammontare, attraverso una documentazione di supporto dalla qualepossa ricavarsi, oltre che l’importo, anche la ragione della spesa, nonessendo sufficiente addurne l’avvenuta contabilizzazione (cfr. Cass. n.7214/2015, Cass. n. 30799/2017, Cass. n. 22940/2018, Cass. n.23293/2022, Cass. n. 7718/2025). Ai surriferiti princìpi di diritto si èuniformata la Corte regionale, dandone corretta concreta applicazionenella fattispecie.Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026Né rileva, diversamente da quanto si sostiene in ricorso, l’art. 7comma 5 bis del d. Lgs. n. 546 del 1992, in quanto (Cass. n.20816/2024) tale disposizione, introdotta dall'art. 6 della L. n. 130 del2022, essendo una norma di natura sostanziale e non processuale, siapplica ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022, datadi entrata in vigore della legge predetta.Il sesto motivo denuncia la nullità della sentenza per motivazioneapparente e per violazione delle regole sul giudizio e sulla prova (art. 36del d. Lgs. n. 546 del 1992, artt. 112, 113, 115 e 116 c.p.c., art. 2697c.c., nonché art. 111 Cost.), sostenendo che la motivazione si risolve inaffermazioni apodittiche, presenta contraddizioni e travisamenti e nonespone il percorso logico seguito né valuta in modo effettivo il materialeprobatorio.La pronuncia di appello, invero, ha reso manifeste le ragioni delladecisione, con motivazione il cui contenuto si pone al di sopra del c.d.“minimo costituzionale” (Cass. Sez. Un. n. 8053/2014).Il settimo motivo deduce la violazione dell’art. 115 c.p.c.,sostenendo che il fatto dell’inquadramento dei rapporti come appalti“labour intensive” risulta non contestato e avrebbe dovuto reputarsiprovato, con conseguente applicazione dei criteri distintivi propri di taletipologia di appalto.Il motivo risulta inammissibile.Il suo contenuto censorio, in concreto, tende infatti a unarivalutazione del merito, operazione non consentita al giudice diLegittimità. Come è noto, (Cass. n. 24434/2016) in tema di valutazionedelle risultanze probatorie in base al principio del libero convincimentodel giudice, la violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. è apprezzabile, insede di ricorso per cassazione, nei limiti del vizio di motivazione di cuiall'art. 360, comma 1, numero 5), c.p.c., e deve emergere direttamenteCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 13Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026dalla lettura della sentenza, non già dal riesame degli atti di causa,inammissibile in sede di Legittimità, come si postula in ricorso.Inoltre, la censura relativa alla violazione e falsa applicazione degliartt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione delmateriale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghiche quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedottedalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbiadisatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delleprove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova,recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggettiinvece a valutazione (Cass. n. 66774/2022); il che non avviene presentecaso.L’ottavo motivo prospetta l’omesso esame di fatti decisivi oggettodi discussione tra le parti (art. 360, n. 5, c.p.c.), indicando, tra l’altro,la qualificazione dell’appalto come “labour intensive” e la mancataconsiderazione di specifiche risultanze documentali e dichiarative (ancherelative alla gestione del personale e ai mezzi/assetti organizzativi)ritenute decisive.Anche tale motivo, nel concreto, si risolve in una censura meritale,che va dichiarata inammissibile.Il nono motivo denuncia la violazione degli artt. 112 e 324 c.p.c.,dell’art. 52 del d. Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 2909 c.c., deducendol’esistenza di un giudicato esterno derivante da altra pronuncia relativaad annualità precedenti e sostenendo che l’appello dell’Agenzia, in queldiverso giudizio, è inammissibile per mancata impugnazione di una ratiodecidendi, con effetti preclusivi anche nella presente controversia.Il motivo è infondato.Invero, l’affermazione della sentenza alla quale si fa riferimento –diretta a descrivere l’attività del Consorzio in base allo statuto – noncostituisce ratio decidendi della pronuncia, ma mero obiter dictum la cuiCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 14Numero registro generale 24924/2024Numero sezionale 3259/2026Numero di raccolta generale 20167/2026Data pubblicazione 16/06/2026funzione è quella di illustrare la situazione di fatto oggetto del giudizio,non di esprimere il la ragione giuridica fondamentale, il principio didiritto e il nucleo logico-giuridico derivante dall’accertamento del fatto edell’applicazione ad esso della regula iuris che sta alla base delladecisione.Come tale, detta affermazione è quindi inidonea a costituire cosagiudicata.Conclusivamente, il ricorso va complessivamente rigettato.Le spese di lite sono liquidate secondo la soccombenza. P.Q.Mrigetta il ricorso; condanna parte ricorrente al pagamento dellespese processuali in favore di parte controricorrente che liquida in euro18.000,00 oltre a spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13 comma 1 quater del d.p.r. n. 115 dei 2002,inserito dall'art. 1, comma 17 della L. n. 228 del 2012, si dà atto dellasussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dellaricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis, dello stesso art.13, se dovuto.Così deciso in Roma, il 16 aprile 2026.Il PresidenteGiacomo Maria NonnoCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 15