Cassazione n. 29414/2021

la seguente ORDINANZA sul ricorso 3806-2020 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 36-B, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - controricorrente - avverso la sentenza n. 2677/5/2019 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 26/05/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] rilevato che: la [OSCURATO:PERSONA] respingeva il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] avverso tre avvisi di accertamento per il periodo d'imposta 2011-2013 con i quali venivano contestati costi non deducibili e accertate maggiori somme ai fini IRPEF, IRAP e IVA indebitamente detratta: a supporto dell'accertamento l'Ufficio sosteneva che nell'ambito di una indagine penale a carico del [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, erano stati analizzati i rapporti economici tra il fornitore Consorzio prima e poi il fornitore [OSCURATO:SOCIETA]. e la ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] e scoperto l'esistenza di fatture emesse dalle predette società, annotate sui registri IVA acquisti e sul registro unico per gli anni 2011, 2012 e 2013 e dall'esame delle indicate fatture escluse dalla detrazione dei costi erano stati rilevati la mancanza di documentazione idonea all'identificazione delle cooperative che avevano eseguito la prestazioni oggetto di fatturazione e la genericità della descrizione delle prestazioni; la [OSCURATO:PERSONA] respingeva l'appello dell'Endrizzi, richiamando le suddette conclusioni della [OSCURATO:PERSONA] quanto alla ripartizione dell'onere della prova e affermando che tale onere non risulta essere stato assolto dalla parte contribuente per la genericità della documentazione prodotta nonché per la mancata Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -2- specificazione delle prestazioni ricevute; grava infatti sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità effettiva delle operazioni commerciali, attraverso prove precise che non possono limitarsi ad un mero richiamo della regolarità formale delle annotazioni contabili. In effetti, in tema di operazioni inesistenti, allorché l'Ufficio contesti che l'operazione commerciale documentata dalla fattura in realtà non sia mai stata posta in essere, adducendo a suo sostegno elementi anche semplicemente presuntivi, è onere del contribuente fornire la prova dell'effettiva esistenza delle operazioni, il che nel caso di specie non è avvenuto. La parte contribuente proponeva ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre l'Agenzia delle entrate si costituiva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, 115, 116 c.p.c., nonché 2727, 2729, 2697 c.c. per aver fatto mal governo dei principi in tema di ripartizione degli oneri probatori, addossandolo in capo alla parte contribuente senza rilevare il mancato assolvimento della prova dei fatti costitutivi della pretesa fiscale in capo all'Ufficio. Con il secondo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia nullità della sentenza per apparenza della motivazione in violazione degli artt. 111 Cost., 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992 e 132 c.p.c. in quanto la sentenza non fornisce una autonoma valutazione in merito agli elementi addotti dal contribuente a sostegno dell'effettività delle prestazioni ricevute e Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -3- della inconsistenza sia sotto il profilo fattuale che probatorio delle pretese dell'Ufficio. Si ritiene di dover affrontare in via prioritaria il secondo motivo di impugnazione, in quanto, lamentando la nullità ex art. 360, n. 4, c.p.c., della sentenza, appare logicamente e giuridicamente precedente rispetto al primo. Il secondo motivo di impugnazione è infondato. Secondo questa Corte infatti: il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e danno luogo a nullità della sentenza - di "mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un "fatto storico", che abbia formato oggetto di discussione e che appaia "decisivo" ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 23940 del 2017; Cass. SU n. 8053 del 2014); in seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla I. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all'obbligo di motivazione previsto in via generale dall'art. 111, sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall'art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -4- ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22598 del 2018). Nel caso di specie la [OSCURATO:PERSONA] ha fornito una motivazione che appare sufficientemente comprensibile e ragionevole, così da porsi al di sopra del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22272 del 2018). La sentenza impugnata infatti - affermando che grava sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità effettiva delle operazioni commerciali, attraverso prove precise che non possono limitarsi ad un mero richiamo della regolarità formale delle annotazioni contabili allorché l'Ufficio contesti che l'operazione commerciale documentata dalla fattura in realtà non sia mai stata posta in essere - ha dato conto che trattasi di operazioni oggettivamente inesistenti descrivendo in maniera sufficientemente chiara l'aspetto fattuale della vicenda e ha spiegato che, in caso di contestazione da parte dell'Ufficio circa l'effettiva esistenza di una operazione, spetta al contribuente la prova di tale effettività, che nella specie non è stata adeguatamente fornita. Il primo motivo di impugnazione è parimenti infondato. Secondo questa Corte infatti: in tema di imposte sui redditi, e con riguardo ad operazioni oggettivamente inesistenti, grava sul contribuente l'onere di provare la natura fittizia dei componenti positivi del reddito che - ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l. Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -5- n. 16 del 2012, conv., con modif., dalla I. n. 44 del 2012 - siano direttamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati e non devono pertanto concorrere alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi (nella specie, è stato escluso che la società avesse fornito la prova della fittizietà dei componenti positivi di reddito derivanti da operazioni accertate come mai compiute, avendo anzi sempre dedotto di avere dimostrato l'effettiva realizzazione delle attività sottese alle fatture accertate come fittizie: Cass. n. 33915 del 2019); in tema di IVA, una volta assolta da parte dell'Amministrazione finanziaria la prova (ad esempio, mediante la dimostrazione che l'emittente è una "cartiera" o una società "fantasma") dell'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, senza che, tuttavia, tale onere possa ritenersi assolto con l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, che vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. n. 17619 del 2018; Cass. n. 27554 del 2018). [OSCURATO:PERSONA] si è attenuta ai suddetti principi là dove - richiamando le conclusioni della [OSCURATO:PERSONA] secondo cui, nell'ambito di una indagine penale a carico del [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, erano stati analizzati i rapporti economici tra il fornitore Consorzio prima e poi il fornitore Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -6- [OSCURATO:SOCIETA]. e la ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] e scoperto l'esistenza di fatture emesse dalle predette società, annotate sui registri IVA acquisti e sul registro unico per gli anni 2011, 2012 e 2013 e dall'esame delle indicate fatture escluse dalla detrazione dei costi erano stati rilevati la mancanza di documentazione idonea all'identificazione delle cooperative che avevano eseguito la prestazioni oggetto di fatturazione (così evidenziando la possibile fittizietà del soggetto che ha emanato le fatture) e la genericità della descrizione delle prestazioni e affermando che grava sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità effettiva delle operazioni commerciali, attraverso prove precise che non possono limitarsi ad un mero richiamo della regolarità formale delle annotazioni contabili allorché l'Ufficio contesti che l'operazione commerciale documentata dalla fattura in realtà non sia mai stata posta in essere - ha fatto un corretto uso dei principi in tema di distribuzione degli oneri probatori, perché, una volta assolto, sia pure attraverso presunzioni, da parte dell'Ufficio l'onere probatorio circa la fittizietà dell'operazione e la genericità delle fatture, ha correttamente ritenuto che a quel punto spettava alla parte contribuente fornire una solida prova circa la sua effettività senza che tale onere potesse ritenersi assolto con l'esibizione delle fatture ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili, che vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Pertanto, ritenuti infondati entrambi i mezzi di impugnazione, il ricorso va rigettato; le spese seguono la soccombenza. P.Q.M. rigetta il ricorso. Ric. 2020 n. 03806 sez. MT - ud. 26-05-2021 -7- Condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali, che liquida in euro 7.000, oltre a spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater del d.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1