Cassazione n. 17973/2024

iato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 27068/2018R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12 ; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]: presentazione dichiarazione –sisma Mo- lise e Puglia– principio di diritto –intimata – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Molise n.60/2/2018depositata il 14 febbraio 201 8 , e non notificata. Uditala relazione svolta nell a pubblica udienza del 1 3 marzo 202 4 dal consiglierePierpaolo Gori. Uditaper l ’Avvocatura dello Stato l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] . Uditele conclusioni del Pubblico Ministero in persona del [OSCURATO:PERSONA]- curatore Generale dott. [OSCURATO:PERSONA] , nel senso del l’accoglimento delricorso. Fattidi causa 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Molise ve- niva parzialmente accolto l’appello propost o d a [OSCURATO:PERSONA] av- versola sentenz a della [OSCURATO:PERSONA] di Campo- basson. 172 / 3 /1 3 l a quale aveva rigettato i l ricors o introduttiv o della contribuente, avent e ad oggetto la cartella di pagamento n. 02720120031213emessa per IVA 2008 e 2007 . 2. L'Agenzia delle Entrate, in sede di controllo automatizzat o di cui all’art. 54 bis del d .P.R n. 633/1972, ha disconosciuto il credito IVA maturatonell'anno 2007 e riportato dalla contribuente nella dichiara- zionerelativa all'anno di imposta successivo , ritenendo omesse sia la dichiarazionerelativa all'anno 2007 presentata irritualmente in quanto informa cartacea e non telematicamente, sia la dichiarazione relativa all'anno2008 presentata in data 4/10/2010 tardivamente . 3.A differenza del giudice di prime cure, il giudice d’appello, disattese lequestioni preliminari, accoglieva la prospettazione della contribuente perdue ragioni . I n primo luogo , alla luce della disciplina speciale di cui godevala ricorrente, in conseguenza dell'evento sismico del Molise del 31/12/2002di cui ai commi 4 bis e 4 ter dell'art. 6 del d.l. n. 185/2008, convertito,con modificazioni, dalla L. n. 2/2009 . In secondo luogo , in quantoriteneva che la cartella di pagamento potesse essere emessa all’esitodella procedura automatizzata di cui all'art. 36 - bis del d.P.R. n.600/1973 e 54 - bis del d.P.R. n. 633/1972 solo nel caso di controllo meramentecartolare della dichiarazione, escluso nel caso in esame per lacomplessità e difficoltà di "lettura" del rapporto tributario, data, per un verso, dalla spettanza del credito d'imposta esposto dal contri- buente nelle dichiarazioni e, dall’altra, dalla riscontrata omessa pre- sentazionedelle stesse. 4.Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate , per due motivi, mentre la contribuente è rimasta inti- mata. Ragionidella decisione 5.Con il primo motivo di ricorso , senza specificazione del paradigma pertinente all’art.360 primo comma cod. proc. civ. comunque indivi- duabilenel n.3 , viene dedotta la violazione degli artt. 54 bis e 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all'art. 360 comma 1 cod. proc. civ.,per non aver la CTR tenuto conto del fatto che l' Amministrazione finanziariapuò legittimamente disconosc ere il credito IVA in contesta- zionesenza necessit ̀ di emettere un previo apposito avviso di accer- tamento. 6.Il motivo è fondato. 6.1. Questa Corte ha più volte affermato (Cass. Sez. 6 - 5 , Ordi- nanzan. 39331 del 10/12/2021, conforme a Cass. Sez. 6 - 5 , Ordi- nanzan. 4360 del 20/02/2017 ) che , i n tema di controlli delle dichiara- zioni tributarie, l'attività dell'Ufficio accertatore, correlata alla conte- stazionedi detrazioni e crediti indicati dal contribuente, qualora nasca da una verifica di dati indicati da quest'ultimo e dalle incongruenze daglistessi risultanti, non implica valutazioni, sicché è legittima l'iscri- zione a ruolo della maggiore imposta ai sensi degli artt. 36 - bis del d.P.R.n. 600 del 1973 e 54 - bis del d.P.R. n. 633 del 1972, non essendo necessarioun previo avviso di recupero. 6.2. Inoltre, è stato affermato dalle Sezioni Unite con s en- tenzan. 17758 del l’ [OSCURATO:DATA_NASCITA] che , in caso di omessa presentazione delladichiarazione annuale IVA, è consentita l'iscrizione a ruolo dell'im- postadetratta e la consequenziale emissione di cartella di pagamento . Infatti,il fisco può operare, con procedure automatizzate, un controllo formaleche non tocchi la posizione sostanziale della parte contribuente esia scevro da profili valutativi e/o estimativi nonché da atti di inda- ginediversi dal mero raffronto con dati ed elementi dell'anagrafe tri- butaria, ai sensi degli artt. 54 - bis e 60 del d.P.R. n. 633 del 1972 . Restasalva, nel successivo giudizio di impugnazione della cartella, l'e- ventuale dimostrazione, a cura del contribuente, che la deduzione d'imposta,eseguita entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazionerelativa al secondo anno successivo a quello in cui il di- rittoè sorto, riguardi acquisti fatti da un soggetto passivo d'imposta, assoggettatiad IVA e finalizzati ad operazioni imponibili. 7. Il principio esposto vale anche nel caso di omessa presentazione delledichiarazioni per imposta armonizzata, ed è incontestato il fatto che la fattispecie in esame verte su crediti derivanti da dichiarazioni IVA omesse, in quanto le dichiarazioni IVA per gli anni 2007 e 2008 sonostate prodotte dalla contribuente oltre i 90 giorni dalla scadenza deirelativi termini di presentazione (art. 2 comma 7 del d.P.R. n. 322 del1998). S econdo la consolidata giurisprudenza di legittimit ̀ , in ipo- tesi come quella descritta il fisco è autorizzato ad utilizzare la proce- dura automatizzata di cui all'art. 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, senzanecessit̀ di emettere avviso di rettifica, restando a carico del contribuentela possibilit ̀ di dimostrare l'effettiva spettanza del credito ela sussistenza dei requisiti per usufruire del diritto alla detrazione . Al contrario, nella specie la contribuente nulla aveva dimostrato al ri- guardo. 8.Con il secondo motivo l’Agenzia, sempre senza enunciazione del pa- radigmapertinente all’art.360 primo comma cod. proc. civ. , individua- bilenel n.3, prospetta la violazione art. 2 comma 7 del d.P.R. n. 322 del 1998, nonch ́ dell'art. 3 del d.l. n. 162 del 2008, convertito con modificazioni dalla legge n. 201 del 2008 . La censura prospetta che erroneamentela sentenza impugnata non ha ritenuto che la dichiara- zioneIVA per il 2007 fosse stata omessa dalla contribuente, e corret- tamentepresentata all'ufficio delle imposte di Larino in forma cartacea, secondola normativa in materia di agevolazioni fiscali, previste a se- guito degli eventi sismici, che hanno colpito le regioni Molise e Puglia il31 ottobre 2002 . Egualmente , la ricorrente evidenzia che il giudice d’appelloha errato a non ritenere omessa anche la dichiarazione per l'anno2008, presentata in data 4/10/2010, con ritardo superiore a 90 giornirispetto al termine di scadenza del 30 settembre 2009. 9.Il motivo è fondato . 9.1. La motivazione della sentenza impugnata prende le mosse dal fattoche la fattispecie si è verificata in un periodo in cui i residenti nei Comunidel "Cratere sismico", e tra questi la contribuente [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], hanno goduto di benefici tributari per l'evento sismicodel Molise del 31/12/2002 di cui ai commi 4 bis e 4 ter dell'art. 6del d.l. n. 185/2008, convertito, con modificazioni, dalla l . n. 2/2009 e,tra essi, della sospensione dei versamenti e degli altri obblighi fiscali, tracui la presentazione delle dichiarazioni fiscali, fino al mese di giugno 2008. 9.2.Ciò premesso, in relazione alla presentazione della dichiarazione informato cartaceo della dichiarazione dei redditi per l'annualità 2007, laCTR ha ritenuto che le dichiarazioni dei redditi potessero essere pro- dotteentro la data del 16 giugno 2009, utilizzando i modelli di dichia- razioneannessi ai rispettivi provvedimenti di approvazione del Diret- toredell'Agenzia delle Entrate, pubblicati nella [OSCURATO:PERSONA]. 9.3.Quanto alla presentazione della dichiarazione contestata come tar- diva per l'anno di imposta 2008, secondo la CTR trova applicazione l’articolo3, comma 3, del d.l. 162 del 2008 convertito con modificazioni nellal. 201/2008 per i soggetti gravemente danneggiati dagli eventi sismici del 1997 . Il disposto è applicabil e , ex art.6 comma 4bis d.l. 185/08,anche ai soggetti residenti o aventi domicilio nei territori delle RegioniMolise e Puglia, colpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002 edindividuati con i decreti del Ministro dell'Economia e delle Finanze del14 e 15 novembre 2002 e del 9 gennaio 2003 . Tale norma ha indi- viduatoil termine del 16 gennaio 2009 per l'effettuazione degli adem- pimenti tributari, diversi dai versamenti, rinviando ad un provvedi- mento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate per la definizione delle relativemodalità. Senonché il termine del 16 gennaio 2009 è spirato anteriormente all'entrata in vigore della legge n. 2/2009 , di conver- sione del d.l.185/08 . In conseguenza di ciò, il Direttore dell'Agenzia delleEntrate, con proprio provvedimento dell'11 marzo 2009, ha pre- vistoche gli adempimenti dovessero essere eseguiti dai contribuenti entroil 16 giugno 2009. 10.Secondo l’Agenzia il caso in esame non rientra nella disciplina spe- cialeper nessuna delle annualità in contestazione . 10.1.Con riferimento all’annualit̀ 2007 , in quanto i termini di presen- tazionedella dichiarazione IVA per il 2007 (30 settembre 2008) sono scadutiper la contribuente oltre quelli delle sospensioni disposte dalla leggein seguito agli eventi sismici anzidetti (dal 31 ottobre 2002 al 30 giugno2008). S i c ch é la contribuente avrebbe dovuto presentare la di- chiarazioneIVA con le modalità ordinarie, in via telematica . Al contra- rio, la dichiarazione anzidetta è stata presentata in forma cartacea il 16 giugno 2009, fuori termine e con ritardo superiore a 90 giorni ri- spettoal termine di scadenza del 30 settembre 2008 e , perciò , riten uta omessa. 10.2. Egualmente, la dichiarazione IVA per il 2008 è stata presentatail 4 ottobre 2010, ben dopo i tre mesi dalla scadenza del termine del 30 settembre 200 9 e , conseguentemente , a sua volta è stataqualificata come omessa . 11. [OSCURATO:PERSONA] ricorda che è stato l 'art. 6, comma 4 bis, deld.l. 29 novembre2008, n. 185 (comma aggiunto dalla legge di conversione 28gennaio 2009, n. 2), ad este ndere espressamente ai soggetti resi- dentio aventi domicilio nei territori delle [OSCURATO:PERSONA] e Puglia mag- giormentecolpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002 la disciplina dettatadall'art. 3, comma 2, del d.l. 23 ottobre 2008, n. 162 (conver- titodalla legge 22 dicembre 2008, n. 201), a favore delle popolazioni delle Marche e dell'Umbria coinvolte negli eventi sismici del 1997 . Il legislatoreha, quindi, previsto la possibilit ̀ per i soggetti interessati di corrisponderel'ammontare dovuto per ciascun tributo o contributo, ov- vero, per ciascun carico iscritto a ruolo - g i ̀ oggetto di sospensione deitermini dei relativi versamenti - , al netto dei versamenti gi ̀ ese- guiti,ridotto al quaranta per cento, in centoventi rate mensili di pari importoda versare entro il giorno 16 di ciascun mese a decorrere da giugno2009. 12.Inoltre, la determinazione del direttore dell'Agenzia delle entrate prot.22456/2009 dell'11 marzo 2009 cui fa riferimento il giudice d’ap- pello,rubricata “Ripresa degli adempimenti tributari, diversi dai versa- menti, non eseguiti per effetto delle sospensioni disposte in seguito agli eventi sismici del 31 ottobre 2002 che hanno colpito il territorio delleregioni Molise e Puglia ”, per quanto qui interessa, dispone come segue. «Ilpresente provvedimento si applica nei confronti dei soggetti, anche inqualit̀ di sostituti di imposta, che non hanno eseguito gli adempi- mentitributari, diversi dai versamenti, per effetto delle sospensioni dei relativitermini, previste dai decreti del Ministro dell’economia e delle finanzedel 14 e 15 novembre 2002 e del 9 gennaio 2003, e successive modificazioni, in seguito agli eventi sismici del 31 ottobre 2002 che hannocolpito il territorio delle regioni Molise e Puglia (province di Cam- pobassoe Foggia). (…) I soggetti di cui al punto precedente effettuano gliadempimenti tributari, diversi dai versamenti, entro la data del 16 giugno2009. (…) I soggetti che avrebbero dovuto presentare le dichia- razioni fiscali nei termini compresi nel periodo di sospensione assol- vonotali adempimenti, entro la data del 16 giugno 2009, utilizzando i modellidi dichiarazione annessi ai rispettivi provvedimenti di approva- zionedel Direttore dell’Agenzia delle entrate, pubblicati nella [OSCURATO:PERSONA].». 13.La previsione contenuta nella particolare determinazione del diret- tore dell'Agenzia delle entrate prot . 22456/2009 dell'11 marzo 2009 , secondoil Collegio, non può che essere inquadrata nel la cornice nor- mativadi fonte primaria che precede e , nella interpretazione suddetta, dev’essereaffermato il seguente principio di diritto: «Intema di benefici fiscali previsti dall'art. 6, comma 4 bis, d.l. 29 novembre 2008, n. 185, convertito con modificazioni in legge28 gennaio 2009, n. 2, per i soggetti residenti nelle re- gioniMolise e Puglia, colpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002,la particolare deroga contenuta nella determinazione del direttore dell'Agenzia delle entrate prot. 22456/2009 dell'11 marzo2009, la quale ha consentito ai soggetti gravemente dan- neggiatidagli eventi sismici individuati con i decreti del Mini- strodell'Economia e delle Finanze del 14 e 15 novembre 2002 edel 9 gennaio 2003 , che avrebbero dovuto presentare le di- chiarazionifiscali nei termini compresi nel periodo di sospen- sionedal 31 ottobre 2002 al 30 giugno 2008 , di presentare le dichiarazioni in via eccezionale entro la data del 16 giugno 2009, non in via telematica , bensì utilizzando i modelli di di- chiarazioneannessi ai rispettivi provvedimenti di approvazione del Direttore dell’Agenzia delle entrate, pubblicati nella Gaz- zettaUfficiale, va interpretata nel senso che non si applica agli adempimenti scaduti in data successiva al periodo di sospen- sione.». 14.In applicazione del principio di diritto che precede, con riferimento adentrambe le annualità controverse il motivo è fondato perché, con- trariamentea quanto ritenuto dalla CTR, non ̀ dato applicare alla spe- ciela particolare deroga contenuta nella determinazione del direttore dell'Agenzia delle entrate prot. 22456/2009 dell'11 marzo 2009, la quale ha consenti to di presentare in via eccezionale la dichiarazione IVAdel 2007 anche in forma cartacea e non solo in via telematica. 14.1.Infatti, la fattispecie in esame si colloca al di fuori dei termini previstidalla determinazione direttoriale anzidetta, in quanto i termini dipresentazione della dichiarazione IVA per il 2007 da parte del con- tribuentesono scaduti il 30 settembre 2008 , oltre il termine di sospen- sione,disposto dal legislatore a seguito degli eventi sismici del 31 ot- tobre2002, operante dal 31 ottobre 2002 al 30 giugno 2008. Pertanto , ladichiarazione IVA non solo avrebbe dovuto essere presentata in via telematicae non cartacea, ma l’adempimento è stato pure compiuto il 16giugno 2009 , come si legge a pag.4 della sentenza , oltre i 90 giorni dallascadenza del 30 settembre 2008 . Egualmente,la dichiarazione IVA per il 2008 è stata presentata dalla contribuenteil 4 ottobre 2010 come si legge a pag.2 del ricorso e non contestato,oltre i 90 giorni dalla scadenza del 30 settembre 2009, con conseguentecorretta qualificazione della fattispecie come omessa di- chiarazioneper entrambi gli anni di imposta. 15.In conclusione, in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulterio