Cassazione n. 35442/2021

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso 13165-2017 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; 2021 - ricorrente - 4400 contro [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], in persona dei legali rappresentanti pro tempore, elettivamente domiciliati in ROMA, VIALE G. MAZZINI 11, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che li rappresenta e difende; - controricorrenti e ricorrenti incidentali nonchè contro AGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA]; - intimata - avverso la sentenza n. 4400/2016 della COMM.TRIB.REG.[OSCURATO:PERSONA].DIST. di CATANIA, depositata il 15/12/2016; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 01/07/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto l'accoglimento del motivo 2) del ricorso principale ed il rigetto del ricorso incidentale; R.G.N. 13165-15 (1/14.,get ,1191.4g?‘" ‘cipnijo [OSCURATO:PERSONA]: B.N.L. Paribas S.A. e BNP Paribas S.A. impugnavano gli avvisi di li- quidazione di imposta ed irrogazione di sanzioni con i quali l'Agenzia delle Entrate di Catania, in sede di registrazione della sentenza n. 2976/12 rep. N. 4724/13 del Tribunale di Catania chiedeva il paga- mento della somma di euro 3.888.406,00 per imposta di registro de- terminata con l'applicazione dell'aliquota del 1% ex art. 8 lett. C) della tariffa 1 allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, credito della banca ammesso al passivo per euro 259.285.096,00, ed assoggettando ad aliquota dello 0•50% l'ammontare complessivo delle fideiussioni enunciate (pari ad euro 259.074.119,00) ai sensi dell'art. 6 Tariffa p.1 all. d.P.R. n. 131 del 1986. Le società contribuenti, creditrici nei confronti di A.I.S.A. — Acque ir- rigue [OSCURATO:SOCIETA]. (in amministrazione straordinaria ex legge n. 96/79), avevano presentato ricorso in opposizione allo stato passivo al Tribunale di Catania, per ottenere il riconoscimento del rango ipoteca- rio e pignoratizio di alcuni crediti vantati nei confronti della società in bonis, nonché dell'ammissione in via condizionata (alla escussione del- le fideiussioni prestate in proprio favore) di altri crediti tutti discenden- ti da fideiussioni rilasciate dalla stessa _LUSA [OSCURATO:SOCIETA] esito al ricorso, il Tribunale di Catania, con sentenza n. 2976/12, riunite le diverse opposizioni al predetto stato passivo della [OSCURATO:SOCIETA]. ammetteva i crediti vantati da B.N.L. nella esatta quantificazione della domanda, espungeva la condizione di escussione delle fideiussioni pre- state a cui era subordinata l'ammissione al passivo del credito di lire 43.801.292.560 che veniva ammesso al passivo senza condizioni, riget- tando l'opposizione relativa alla richiesta di ammissione al rango ipote- cario dei crediti vantati da [OSCURATO:SOCIETA]. nei confronti di A.I.S.A., come effetto della dichiarazione di inefficacia nei confronti della procedura dell'ipoteca concessa con atto [OSCURATO:PERSONA]. L'Ufficio procedeva alla tassazione della sentenza applicando sull'importo totale dei crediti ammessi al passivo l'aliquota nella misura proporzionale del 1% ai sensi dell'art. 8 lett. c) della Tariffa parte pri- ma allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, ed assoggettando all'aliquota del- lo 0.50% l'ammontare complessivo delle fideiussioni enunciate ai sensi dell'art. 6 Tariffa p.la all. d.P.R. n. 131 del 1986. Le società lamentava- no, inter alia, la nullità degli avvisi di liquidazione per mancata allega- zione della sentenza del Tribunale che aveva dato origine alla pretesa erariale, per violazione degli obblighi del contraddittorio preventivo, per violazione dell'art. 8, lett.c) Tariffa all.T.U. Registro, eccependo l'inesistenza delle fideiussioni tassabili e rilevanti ex art. 22 T.U. Reg. e violazione art. 15 d.P.R. n. 601 del 1973. [OSCURATO:PERSONA], con sentenza n. 11949/2015 acco- glieva parzialmente i ricorsi, stabilendo la correttezza dell'applicazione dell'aliquota dell'i% anzicchè in misura fissa, ma solo in relazione al credito di cui era titolare la [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]., am- messo allo stato passivo.R.G.N. 13165-15 Le contribuenti e l'Agenzia delle entrate proponevano appello con ri- ferimento ai profili di rispettiva competenza. [OSCURATO:PERSONA]- taria Regionale della Sicilia, con sentenza n. 4400/13/16, accoglieva il ricorso proposto dalle contribuenti, e concludeva annullando gli avvisi di liquidazione ribadendo quanto statuito dai primi giudici in ordine al- la riferibilità della pretesa impositiva solo al rapporto obbligatorio di cui era titolare la B.N.L., statuendo che la tassazione andava effettuata a imposta fissa e non ad aliquota proporzionale, mentre in ordine alla tassazione al 0,50% operata dall'Ufficio sull'enunciazione della fideius- sione, riteneva la stessa esente da imposta di registro, atteso che, ai sensi degli artt. 15 e 17 d.P.R. 601 del 1973, era soggetta ad imposta sostitutiva. L'Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza, svol- gendo tre motivi. [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]. e BNP Paribas S.A. hanno resistito con controricorso, proponendo ricorso incidentale affidato a quattro motivi, illustrati con memorie. La Procura Generale presso la Corte di Cassazione ha depositato in data 8.6.2021 conclusioni scritte chiedendo raccoglimento del secondo motivo di ricoros principale ed il rigetto del ricorso incidentale. [OSCURATO:PERSONA]: 1.Con il primo motivo di ricorso principale si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazio- ne all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., atteso che con la sentenza gravata, i giudici di appello, dopo aver lungamente esposto le ragioni di diritto contenute nella difesa dell'Ufficio in ordine a entrambi i rilievi imbasti- ti, hanno concluso per l'inammissibilità parziale dell'appello pubblico nella parte in cui l'Ufficio avrebbe contestato la riduzione, da parte R.G.N. 13165-15 della [OSCURATO:PERSONA] di Catania, della base impo- nibile e limitata la tassazione con l'imposta proporzionale dell'i% sull'ammontare del rapporto obbligatorio di cui era titolare la B.N.L., ed escluso le poste dello stato passivo relative alle altre banche, trattate solo per effetto della riunione di tutte le opposizioni, come disposta nella sentenza del Tribunale Civile di Catania. Con tale statuizione, la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe palesato di non avere l'esatta percezione circa i motivi dell'appello proposto dall'Ufficio, avendo erroneamente osservato che l'Ufficio aveva contestato sul cita- to punto la pronuncia del giudice di primo grado con generica affer- mazione. Al contrario, dal tenore dell'appello, si evincerebbe che l'Ufficio non ha inteso contestare la rideterminazione in diminuzione della base im- ponibile, ferma restando, ovviamente l'applicazione dell'imposta pro- porzionale dell'1%. Si deduce che, con l'atto di impugnazione, l'Ufficio aveva mosso censure unicamente avverso le motivazioni poste a so- stegno della mancata tassabilità della enunciazione della tassazione del- la fideiussione che, costituisce, nel merito, motivo a se stante della or- dienza impugnazione (si rinvia, ultra, motivo sub 3) e che nell'appello risultava essere stato ampiamente motivato alla luce della prassi ammi- nistrative e della giurisprudenza di legittimità opportunamente richia- mata. 2.Con il secondo motivo si denuncia violazione/falsa applicazione de- gli artt. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 e 8,10 comma, lett.c) e d) della Tariffa parte Prima allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che i giudici di prime cure avrebbero erroneamente statuito che nel caso in questione la sentenza avrebbe R.G.N. 13165-15 dovuto essere assoggettata ad imposta fissa, in quanto con la stessa non era stato riconosciuto un credito in contestazione, essendosi essa limitata a statuire solo sulla natura dei crediti e sulla relativa posizione nella graduatoria dello stato passivo, al quale erano già stati ammessi, ritenendo che con la sentenza il Tribunale non avesse accertato il cre- dito, ma avesse solo statuito sulla relativa gradazione nello stato passi- vo. Inoltre, la pretesa impositiva doveva essere limitata al rapporto obbligatorio di cui era titolare la singola Banca, come già riconosciuto dai giudici di prime cure, e andava pure concretizzata mediante appli- cazione della tariffa fissa e non dell'aliquota proporzionale (in riforma della sentenza della CTP). L'Ufficio ritiene, invece, che nella specie andrebbe applicata l'imposta proporzionale dell'1°/0 sulla parte della sentenza del Tribunale che ha ammesso al passivo fallimentare il credi- to corrispondente al rapporto obbligatorio di cui era titolare la Banca, in quanto le considerazioni e le argomentazioni svolte dalla sentenza delle Corte di Cassazione n. 10588/07, invocata da parte ricorrente nel ricorso introduttivo e richiamata dai giudici di appello, non sarebbero state convincentemente tutte esaminate dai giudici del riesame, i quali si sarebbero limitati ad affermare il principio secondo cui l'ammissione al privilegio incide sul profilo qualitativo del credito, ma va tenuto con- to della ulteriore considerazione espressa dalla Corte che dà per scon- tata la sottoposizione ad imposta proporzionale dell' 1% (ex art. 8, comma 1, lett. c) della Tariffa allegata del decreto di ammissione, giu- stamente ravvisando, in quel caso, una duplicazione di imposta. Da ta- le sviluppo motivazionale emerge che la Corte ha posto la condizione che l'applicazione dell'imposta in misura fissa alla sentenza che ricono- sca la prelazione ipotecaria sconti la sola imposta fissa solo qualora il decreto del giudice delegato abbia già scontato l'imposta proporzionale R.G.N. 13165-15 di registro dell'i% al fine di evitare la pertinente duplicazione. Nel ca- so in esame il decreto di ammissione del giudice delegato, a cui la Cor- te fa riferimento, non è stato oggetto di registrazione e quindi di tassa- zione, poiché la pura e semplice ammissione allo stato passivo non co- stituisce una controversia (ex art. 37 del d.P.R. n. 131 del 1986) e quindi non è riconducibile alla previsione dell'art. 8 della Tariffa più volte richiamata. 3. Con il terzo motivo di ricorso si denuncia violazione e/o falsa ap- plicazione dell'art. 15 del d.P.R. n. 601 del 1973 e dell'art. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986, nonché dell'art. 6 della tariffa allegata al d.P.R. ridetto, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., non essendo condivisibi- le la sentenza impugnata laddove ritiene che debba essere annullata l'imposta di registro nella misura dello 0,50% in relazione alle fideius- sioni enunciata nella sentenza del Tribunale, in quanto l'art. 15 del d.P.R. n. 601 del 1973 al secondo comma dispone che gli atti giudiziari relativi alle operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termi- ne sono soggetti alle imposte secondo il regime ordinario. In ordine al- la determinazione della base imponibile per gli atti con i quali viene prestata garanzia reale o personale, l'art. 43 TUR stabilisce, al comma 1, lett. f) che la tassa coincide con la "somma garantita". 4. Per ragioni di priorità logica va esaminato il secondo motivo di ri- corso. 4.1. Le critiche vanno accolte nei termini di cui in motivazione. Non è contestato che le società contribuenti, creditrici nei confronti di A.I.S.A. sii, presentavano ricorso in opposizione allo stato passivo avanti al tribunale di Catania, per ottenere il riconoscimento del rango R.G.N. 13165-15 ipotecario e pignoratizio per taluni crediti vantati dalla società in bonis già ammessi al passivo, nonché per l'ammissione in via condizionata (alla escussione delle fideiussioni prestate in proprio favore) di altri crediti tutti discendenti da fideiussioni rilasciate da [OSCURATO:SOCIETA]. . Il Tribunale di Catania, con sentenza n. 2976/12, riunite le diverse oppo- sizioni allo stato passivo allo stato passivo della A.I.S.A. s.r.1., così di- sponeva: "in parziale accoglimento del'opposizione presentata da ... il Tribuna- le ammette i crediti vantati da [OSCURATO:SOCIETA]..... nella esatta quantificaizone indi- cata in domanda; e.spunge la condizione di escussione delle fideiussioni prestate a cui è stata subordinata l'ammissione al passivo del credito di lire 43.801.292.360 il quale viene - quindi — ammesso al passivo, al chi rogrado, sen.za condizioni; rigetta Popposkione relativa alla richiesta di ammissione al ragno ipotecario dei crediti vantati da [OSCURATO:SOCIETA]. nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. come effetto della dichiara ione di inefficacia nei confronti della procedura dell'ipoteca concessa con atto Notar 5 calda/erri ammette, parzialmente, per le medesime ragioni, an- che le opposizioni presentate da altre Banche". b)Secondo l'indirizzo espresso da questa Corte, a cui si intende dare continuità, l'art. 8, comma 1, lett. c), Parte Prima, della Tariffa allegata al d.p.r. 26 aprile 1986, n. 311, si applica esclusivamente alle sentenza ricognitive di crediti, non a quelle che accertanto il grado di colloca- zione distributiva, che in effetti nulla aggiungono rispetto al credito in precedenza accertato; invero, se non fosse così, potrebbe realizzarsi una vietata duplicazione o triplicazione d'imposta. Il principio è stato recentemente ribadito con ordinanza n. 22253 del 2020, secondo cui: "la sentenza che, in accoglimento dell'opposkione allo stato passivo, riconosca la natura privilegiata di un credito fatto valere nella procedura fallimentare, e già ammesso in via chirografaria dal giudice delegato, è soggetta ad R.G.N. 13165-15 imposta di registro in misura fissa, ai sensi dell'art. 8, compia 1, lett.d), della parte I della tariffa allegata al d.P.R 26 aprile 1986, n. 131; essa, infatti, incide esclu- sivamente sul profilo qualitativo del credito, determinando il mutamento della sua posi ione nel concorso, in quanto l'ammontare ed il titolo, che rappresentano gli unici aspetti rilevanti ai fini dell'imposta in esame, risultano già determinati per ef- fetto del decreto di ammissione, d'altronde, essendo quest'ultimo assoggetto ad impo- sta in misura propoqionale, ai sensi dell'ad. 8, comma 1, lett. e) di detta tariffa, l'applicinione dela medesima disposi:zione, ovvero di quella di cui all'art. 9 della tariffa, alla senten.za in questione, comporterebbe una duplicaRione dell'imposta, in contrasto con i principi costitnionali di eguagliana e capacità contributiva, oltre che con la fun.zione dell'imposta di registro, che nella specie assume la natura di cor- rispettivo per il servizio complesso di registra.zione"(conf. Cass. n. 21310 del 2013). La Corte di legittimità, già con la decisione n. 10588 del 2007 (conf. anche da Cass. n. 14146 del 2013) aveva precisato che la sentenza che, in accoglimento dell'opposizione allo stato passivo, riconosca la natura privilegiata di un credito fatto valere nella procedura fallimentare, ed ammesso in via chirografaria dal giudice delegato, è soggetta ad impo- sta di registro in misura fissa, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lett. d), della parte I della tariffa allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. Ciò in ragione del fatto che incide esclusivamente sul profilo qualitativo del credito, determinando un mutamento della sua posizione nella gradua- toria dello stato passivo "in quanto l'ammontare ed il titolo, che rappresentano gli unici aspetti rilevanti ai fini dell'imposta in esame, risultano già determinati per effetto del decreto di ammissione; d'altronde, essendo quest'ultimo assoggettato ad imposta in misura propoT.onale, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lettera c), di detta tariffa, l'appliccqione della medesima disposkione, ovvero di quella di cui all'ad. 9 della tarijjà , alla sentena in questione, comporterebbe una duplicazione o R.G.N. 13165-15 una triplicakone dell'imposta, in contrasto con i principi costitnionali di egua- glian.za, capacità contributiva e difesa giurisdizionale, oltre che con la fu- n.zione dell'imposta di registro, che nella ipecie assume la natura di corri.spettivo per il sevi- io complesso della registra.zione" (v. in motivazione Cass. n. 22253 del 2020). Nella fattispecie pervenuta all'esame, l'ammissione del credito al passi- vo è avvenuta per somme già indicate nello stato passivo, ed è stata caratterizzata solo dalla eliminazione della condizione di preventiva escussione delle fideiussioni, mentre è stata rigettata l'opposizione rela- tiva alla richiesta di ammissione al rango ipotecario dei crediti vantati da [OSCURATO:SOCIETA]. nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. Ne consegue che l'accertamento operato dal giudice del merito è tipi- camente ricognitivo, il quale, per detta sua natura, non può essere per- cosso con l'imposizione proporzionale. L'esclusione della condizione di preventiva escussione delle fideiussio- ni prestate non inficia la natura ricognitiva dell'accertamento giudiziale atteso che l'ammontare ed il titolo rappresentano gli unici aspetti rile- vanti ai fini dell'imposta di registro, nella specie incontestabilmente de- terminati per effetto del decreto di ammissione. Nell'escludere l'onere della previa escussione delle fideiussioni presta- te, il Tribunale ha emesso una sentenza dichiarativa di diritti a conte- nuto patrimoniale, tassabile ad imposta fissa, ai sensi dell'art. 8, comma 1, della Tariffa parte Prima, in quanto l'esistenza di tali diritti era stata oggetto di accertamento al momento della formazione dello stato pas- sivo. Tale sentenza, infatti, è meramene ricognitiva dell'esistenza di un diritto già oggetto di accertamento, ossia già prodotto nella realtà fat- tuale, perché la dichiarazione del definitivo mancamento del beneficio di preventiva escussione non innova, ma conferma e consolida, una si- R.G.N. 13165-15 tuazione preesistente non incerta, acclarandone l'esatta consistenza, e non determina alcuna conseguenza di natura patrimoniale, poiché non vi è la produzione né di alcun effetto reale, né di alcun effetto obbliga- torio. Ne consegue che sotto tale profilo, correttamente i giudici di appello hanno ritneuto che la sentenza avrebbe dovuto assoggettarsi ad imposta fissa, e non ad aliquota proporzionale dell' 1%. c) Ciò premesso va chiarito un ulteriore aspetto fatto oggetto di speci- fica censura. L'Ufficio ricorrente precisa che il decreto di ammissione allo stato passivo non è stato assoggettato ad imposta in misura pro- porzionale, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lett. c), di detta tariffa, in quanto la pura e semplice ammissione allo stato passivo non costitui- sce una controversia. La circostanza non è stata chiarita dalle società contribuenti, le quali nel controricorso hanno semplicemente evidenziato come i giudici del merito si sarebbero soltanto limitati ad ipotizzare in via astratta che ta- le provvedimento non sarebbe stato assoggettato ad imposta di regi- stro, per escludere in radice ed a priori la rilevanza delle contestazioni mosse dall'Ufficio. A tale riguardo, va rilevato che la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] non ha colto la ratio dei principi di diritto nel loro complesso, come chiariti dalla giurisprudenza di legit- timità, nella parte in cui ha ritenuto priva di" rilevan5za ... la circostanza, fatta valere dall'Ufficio nei suoi atti difensivi, che il provvedimento di ammissione allo stato passivo non sarebbe stato sottoposto a tassazione, in quanto detta circo- stana non non può giustificare l'applicnione dell'imposta ad un diverso atto giudi.zia- rio, che non ha accertato il credito, ma ha solo statuito sulla sua gradua.zione nello stato passivo", così mostrando di disattendere l'orientamento chiarito da questa Corte, laddove, trascurando il completamento del percorso mo- R.G.N. 13165-15 tivazionale delle pronunce citate (Cass. n. 10588 del 2007; Cass. n. 21310, n.14146 e n. 14816 del 2013), secondo cui il pagamento dell'imposta di registro in misura fissa è consentito purché però sia sta- ta già pagata quella in misura proporzionale relativamente al decreto di ammissione dei crediti allo stato passivo (Cass. n. 22253 del 2020), ri- tiene tale circostanza irrilevante. Ne consegue che la sentenza impu- gnata va in parte qua cassata, con rinvio al giudice del merito, per il rie- same della questione sulla base dei principi espressi, previa verifica se sia stata già pagata l'imposta di registro in misura proporzionale relati- vamente al decreto di ammissione dei crediti allo stato passivo. 5. Il primo ed il terzo mezzo di ricorso vanno trattati congiuntamente, per ragioni di connessione logica. 5.1. Le critiche non possono essere condivise. La fideiussione rappresenta un atto autonomo rispetto all'obbligazione principale, ed ha natura accessoria (ex art. 1939 c.c.). Ma la natura accessoria del contratto di fideiussione in campo civilisti- co non può essere riportata in ambito tributario, e segnatamente in quello della disciplina dell'imposta di registro, per la quale vale invece il principio dell'autonomia dei singoli negozi (Cass. n. 17237 del 2013). La disciplina delle garanzie ai fini dell'imposta di registro è contenuta nell'art. 6, Tariffa, Parte I, del d.P.R. n. 131 del 1987 il quale include le garanzie reali e personali fra quelle soggette a tributo a termine fisso, con aliquota pari al 0,50%. L'art. 43 del d.P.R. n. 131 del 1986 prevede che la base imponibile sia pari alla somma garantita. Ai sensi dell'art. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986, se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali e po- sti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene R.G.N. 13165-15 l'enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Ai fini della determinazione dell'imponibile lo stesso articolo 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 chiarisce che la base imponibile dell'imposta debba essere determinata considerando la parte dell'atto enunciato "non ancora eseguita". Questa Corte, con sentenza n. 17899 del 2005, ha stabilito che è sog- getto ad imposta di registro in misura proporzionale il contratto di fi- deiussione enunciato in una sentenza di Tribunale, chiarendo che: "In tema di imposta di registro, ove viene colpita la singola manifestaione di ricche e la connessa capacità contributiva, vale il principio dell'autonomia dei singoli nego- come si desume in modo inequivoco dalla previsione dell'art. 22 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, la quale stabilisce che, se in un atto sono enunciate dzisposi- ioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere tra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene l'enunciaione, l'imposta si applica an- che sulle disiposi.zioni enunciate. Ne consegue che va assoggettato ad imposta pro- porzionale il contratto di fideiussione enunciato in una sentenza intervenuta tra le stesse parti del negozio di garania". Tuttavia, l'art. 15 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 (Operazioni di credito a medio e lungo termine), dispone che "le operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termine e tutti i provvedimenti, atti, contratti e formalità inerenti alle operazioni medesime, alla loro esecu- zione, modificazione ed estinzione, alle garanzie di qualunque tipo da chiunque e in qualsiasi momento prestate e alle loro eventuali surro- ghe, sostituzioni, postergazioni, frazionamenti e cancellazioni anche parziali, ivi comprese le cessioni di credito stipulate in relazione a tali finanziamenti, effettuate da aziende e istituti di credito e da loro sezio- ni o gestioni che esercitano, in conformità a diposizioni legislative, sta- tutarie o amministrative, il credito a medio e lungo termine, sono esen- R.G.N. 13165-15 ti dall'imposta di registro, dall'imposta di bollo, dalle imposte ipoteca- rie e catastali e dalle tasse sulle concessioni governative. In deroga al precedente comma, gli atti giudiziari relativi alle operazioni ivi indicate sono soggetti alle suddette imposte secondo il regime ordinario e le cambiali emesse in relazione alle operazioni stesse sono soggette all'imposta di bollo di lire 100 per ogni milione o frazione di milione. Agli effetti di quest'articolo si considerano a medio e lungo termine le operazioni di finanziamento la cui durata contrattuale sia stabilita in più di diciotto mesi." [OSCURATO:PERSONA] ha correttamente escluso l'applicabilità dell'imposta assumendo che la fideiussione in oggetto, in quanto relativa ad operazioni di finanziamento a medio e lungo termi- ne, potesse usufruire di un regime sostitutivo ai sensi degli artt. 15 e 17 del d.P.R. n. 601 del 1973, con esclusione dall'applicazione dell'imposta di registro. Questa Corte, infatti, con sentenza n. 22829 del 2013 ha affermato che la mancata estensione, ad opera del d.P.R. n. 601 del 1973, art. 15, comma 2, del regime agevolativo previsto per le operazioni di credito alla cooperazione (regime rappresentato dall'assoggettamento di esse ad un'unica impsota sostitutiva) anche gli atti giudiziari ad esse relativi (i quali sono perciò soggetti ad imposizione secondo il regime ordina- rio) "non comporta che le operazioni di credito in questione, per il fat- to di venire enunciate in sede di quegli atti giudiziari, divengano perciò soggette anche ad imposta di registro, ai sensi del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 22"(conf. Cass. n. 4586 del 2002; n. 3428 del 2004; Cass. n. 17938 del 2019).R.G.N. 13165-15 L'art. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 non riguarda l'enunciazione di atti esenti, né riguarda gli atti soggetti ad imposta sostitutiva (Cass. n. 22829 del 2013). Ne deriva il rigetto delle censure. 6. Da siffatti rilievi, consegue raccoglimento del secondo motivo ed il rigetto del primo e del terzo motivo di ricorso principale. 7. [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]. e B.N.P. Paribas S.A. hanno proposto ricorso incidentale, denunciando, con il primo motivo, viola- zione e falsa applicazione dell'art. 7, comma 1, della 1. n. 212 del 2000, dell'art. 3 della 1. n. 241 del 1990 e dell'art. 24 Cost. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto i giudici di appello avrebbero erroneamente ritenuto che l'avviso di liquidazione fosse adeguatamente motivato in difetto di al- legazione del testo della sentenza assoggettata a tassazione ed ivi ri- chiamata. [OSCURATO:PERSONA] avrebbe, altresì, viola- to le disposizioni indicati in rubrica avendo ritenuto che l'adeguatezza della motivazione di un provvedimento impositivo debba essere valu- taata con riferimento alle difese concretamente dispiegate in giudizio dal contribuente. 8.Con il secondo motivo le società contribuenti denunciano violazio- ne e falsa applicazione degli artt. 5, 6, 7, 10 e 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212, nonché degli artt. 3, 24, 97 e 111 Cost. e dell'art. 6 della Convenzione Europea per la salvaguardia dei diritti dell'Uomo in rela- zione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all'art. 62 del d.lgs. 31 dicem- bre 1992, n. 546, in quanto la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe erroneamente respinto il secondo motivo di appello proposto R.G.N. 13165-15 da BNL e BNP Paribas, ritenendo che gli obblighi di contraddittorio preventivo sanciti dal comma 7 dell'art. 12 dello Statuto del Contri- buente troverebbero applicazione solo ed esclusivamente nel caso in cui il contribuente sia stato sottoposto ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, agricole, artisti- che o professionali e non già in caso di notifica di un avviso di liquida- zione per imposta principale di registro relativa alla registrazione di una sentenza. 9.Con il terzo motivo di ricorso incidentale si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 15, commi 1 e 2 del d.lgs. n. 546 del 1992 e del D.M. n. 55 del 2014 in relazione all'art. 360, comma 1, n.3 c.p.c., e all'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, atteso che i giudici di appello avrebbero disposto la compensazione tra le parti in causa sulle spese di giudizio sulla base della mera affermazione secondo cui "sussistono i presupposti di legge per la compensazione delle spese di giudizio", laddove l'Agenzia delle entrate, invece, dovrebbe essere considerata, ai sensi dell'art. 15, comma 1, del d.lgs. n. 546 quale "parte soccomben- te" integralmente e, dunque, quale parte tenuta alla refusione delle spe- se processuali in favore della Società. 10.In subordine, le contribuenti chiedono, nell'ipotesi di accoglimento del ricorso avversario e di rigetto del ricorso incidentale proposto da B.N.L. e B.N.P. Paribas di rinviare in ogni caso la controversia al giu- dice del merito per l'esame della questione rimasta assorbita in grado di appello, relativa al motivo di ricorso introduttivo con cui si chiede, in via subordinata, l'annullamento dell'avviso di liquidazione impugna- to nella parte in cui si pretende il pagamento dell'imposta di registro R.G.N. 13165-15 anche in relazione all'enunciazione di fideiussioni rilasciate in favore delle altre Banche e società finanziarie diverse da [OSCURATO:SOCIETA]. 11. Il primo motivo di ricorso incidentale va rigettato. Questa Corte ha in più occasioni affermato che: In tema di imposta di registro, l'avviso di li- quidnione emesso ex art. 54, comma 5, del d.P.R. n. 131 del 1986 in relnione ad un atto giudkiario deve contenere l'indicnione dell'imponibile, l'aliquota appli- cata, ma non deve necessariamente recare, in allegato, la sentena o il suo contenuto esseniale rispondendo l'obbligo di motivazione di cui all'art. 7 st.contr. all'esigene di garantire il pieno e immediato esercizio delle facoltà difensive del contribuente, sena costringerlo ad una attività di ricerca, e non riguardando perciò atti o docu- menti da lui conosciuti o conoscibili, sempre che il contenuto delle informnioni for- nite garantisca la conoscena dei presupposti di Atto e di diritto della pretesa fiscale e si tratti di informnioni facilmente intellegibili" (Cass. n. 239 del 2021). Le contribuenti, essendo parti ricorrenti nel giudizio da cui è scaturito il provvedimento sottoposto a registrazione, non sono state neppure co- strette ad una attività di ricerca, essendo pienamente a conoscenza del- le ragioni processuali che hanno determinato la pretesa fiscale sicché, l'allegazione di atti conosciuti o conoscibili dalle stesse sarebbero risul- tati superflui ed ultronei ed avrebbero rappresentato un inutile e non richiesto aggravio per l'Ufficio. E' stato, infatti, chiarito che: "In tema di imposta di registro relativa a sen- tena civile, lAmministrnione finaniaria è esonerata dall'obbligo di allegare all'avviso di liquidazione la sentenza su cui esso si fonda, in quanto trattasi di atto di cui il contribuente, parte del giudkio, è a conoscena, diversamente tale incom- bente si risolverebbe in un adempimento supeluo ed ultroneo che, da un lato, de- terminerebbe un eccessivo aggravamento degli oneri connessi all'eserci.zio della pote- stà impositiva e, dall'altro, non varrebbe a fòrnire elementi utili e significativi per la R.G.N. 13165-15 tutela del diritto di difesa nei confronti della pretesa tributaria, ponendosi così un contrasto con i canoni generali della collabora.zione della buona fide" (Cass. n. 21713 del 2020). Ciò premesso, l'obbligo di motivazione, che afferisce alla individua- zione della base imponibile e dell'aliquota tariffaria applicata dall'Ufficio, non si soddisfa mediante la necessaria allegazione del provvedimento giudiziario tassato, essendo l'allegazione medesima adempimento superfluo laddove, come nella specie, il provvedimento giudiziario sia conosciuto o comunque conoscibile da parte del contri- buente. Ciò che rileva, ai fini dell'adempimento dell'obbligo motiva- zionale dell'atto impositivo è che sia rispettato il criterio di "autosuffi- cienza" della motivazione, ossia che il contribuente sia posto in grado di conoscere il contenuto della pretesa fiscale e di articolare adeguata- mente in un eventuale contenzioso le proprie difese. Le controricorrenti, in ossequio al principio di autosufficienza, hanno riportato in ricorso il contenuto dell'avviso di liquidazione, dal quale si evince chiaramente che l'Ufficio ha illustrato le ragioni della imposi- zione fiscale, indicando i presupposti della pretesa, le aliquote applicate e la base imponibile. 12. Il secondo motivo di ricorso incidentale non può trovare accogli- mento. Va premesso che la Corte costituzionale, con ordinanza n. 187/2017, ha escluso il riconoscimento generalizzato del contraddittorio endo- procedimentale in materia tributaria, dichiarando non fondata la que- stione di legittimità costituzionale dell'art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212, censurato per violazione degli artt. 3, 24, 53, 111 e 117, comma 1, Costituzione, nella parte in cui, garantisce al contribuente, a R.G.N. 13165-15 pena di invalidità dell'atto di accertamento, l'instaurazione del con- traddittorio anticipato nei procedimenti, limitatamente ai soli controlli effettuati medianti accessi, ispezioni e verifiche nei luoghi di riferimen- to del contribuente, e non anche per i controlli fiscali realizzati in uffi- cio dai verificatori. Le Sezioni Unite di questa Corte, con sentenza n. 24823 del 2015, hanno chiarito come l'ambito di applicazione dell'art. 12, comma 7,1. n. 212 del 2000 è circoscritto agli accertamenti come accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente, non essendo espressione di un principio generale dell'ordinamento tributario e non trovando, quindi, applicazione al di fuori delle ipotesi esplicitamente previste. Le stesse Sezioni Unite hanno posto poi la basilare distinzione, riguar- do al tema del contraddittorio endoprocedimentale, a seconda che si tratti o meno di tributi armonizzati, questi ultimi soggetti al diritto dell'Unione europea, chiarendo che "in tema di tributi c.d. non armo- nizzati, l'obbligo dell'Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l'invalidità dell'atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi per le quali siffatto obbligo risulti specifica- mente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell'Unione, la violazione del con- traddittorio endoprocedimentale da parte dell'Amministrazione com- porta in ogni caso, anche in ambito tributario, l'invalidità dell'atto, purchè, in giudizio, il contribuente assolva l'onere di enunciare in con- creto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contradditto- rio fosse stato tempestivamente attivato". Nella fattispecie, pertanto, non vi era alcun obbligo di attivare il con- traddittorio endoprocedimentale ai fini della liquidazione dell'imposta di registro.R.G.N. 13165-15 13. E', altresì, infondato il terzo motivo di ricorso incidentale, con cui le contribuenti si dolgono della compensazione delle spese di lite deci- sa dal giudice di appello in ragione della seguente motivazione: "sussi- stono i presupposti di legge per la compensazione del spese di lite", at- teso che l'Agenzia delle entrate sarebbe risultata totalmente soccom- bente nel giudizio di secondo grado. Secondo le ricorrenti la C.T.R., pur avendo riformato l'impugnata sen- tenza in senso favorevole a B.N.L. e B.N.P. Paribas e pur avendo ri- gettato in toto l'appello incidentale dell'Ufficio, avrebbe disposto l'integrale compensazione delle spese del giudizio tra le parti, senza, tuttavia, fornire la minima motivazione circa la sussistenza, nel caso di specie, di "gravi ed eccezionali ragioni", a sostegno di tale decisione. Le critiche non possono essere condivise. Va premesso che la facoltà di disporre la compensazione delle spese di lite rientra nel potere discrezionale del giudice di merito, e secondo l'indirizzo espresso da questa Corte di legittimità: "In tema di spese in forza dell'art. 92, comma 2, c.p.c. (nella formula.zione introdotta dalla l. n. 69 del 2009, applicabile rah.one temporis) può essere disposta la compensaio- ne in assena di reciproca soccombena soltanto ove ricorrano gravi ed ecceionali ragioni', che devono trovare riferimento in 3pecifiche circostan.ze o aspetti della con- troversia decisa da indicare esplicitamente nella motivnione della sentena"(Cass.n. 21083 del 2015). Nella specie, si rileva che nel giudizio di merito vi è stata reciproca parziale soccombenza delle parti, atteso che i giudici di appello, oltre a rigettare l'appello incidentale proposto dall'Ufficio, hanno anche rigettato il primo motivo di impugnazione, con cui le so- cietà appellanti avevano denunciato la violazione del comma 1, n. 7 dello Statuto del contribuente per vizio di motivazione dell'avviso di R.G.N. 13165-15 liquidazione, ed il secondo motivo di impugnazione relativo al capo della sentenza di primo grado, con il quale era stato rigettata la censura relativa alla violazione degli obblighi del contraddittorio preventivo. 14. In definitiva, va accolto il secondo motivo e rigettato il primo ed il terzo motivo di ricorso principale, e respinto il ricorso incidentale proposto dalle società contribuenti. Ne consegue che la sentenza im- pugnata va cassata, con rinvio, con riferimento al motivo accolto, alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, in diversa composizio- ne, per il riesame, la quale provvederà anche alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo e rigetta il primo e il terzo moti- vo di ricorso principale, cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto e rinvia, per il riesame, alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, in diversa composizione, la quale provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. Rigetta il ricorso incidentale