Cassazione n. 11203/2026

o tempore,rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore generale pro tempore,rappresentato e difeso dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-nonché controAGENZIA [OSCURATO:PERSONA] inpersona del Direttore generale pro tempore-intimato-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaLOMBARDIA, sez. dist. di BRESCIA n. 2712/2020 depositata il 24/11/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/02/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/20261. Nella controversia instaurata a seguito dell’impugnazione, da parte diMax [OSCURATO:SOCIETA]. (hinc: la contribuente o la società contribuente) dell’avvisodi accertamento, con il quale sono state eseguite riprese a titolo idi IRES,IVA e IRAP in relazione all’anno d’imposta 2013, la Commissione tributariaregionale della Lombardia (hinc: CTR), con la sentenza n. 2712/2020depositata in data 24/11/2020, ha accolto, parzialmente, l’appello propostodalla contribuente contro la sentenza n. 359/2019. Per l’effetto la CTR harideterminato il reddito della società contribuente ai fini IRES (in Euro35.177), con i conseguenti effetti sia sulla base imponibile IRAP, sia sullesanzioni irrogate, mentre ha confermato la decisione del giudice di primecure relativa all’IVA e alle sanzioni.2. In sintesi la CTR ha ritenuto che:- a prescindere dalla condivisibilità o meno della decisione di primo gradosull’assenza di contestazioni, da parte della contribuente, in ordine allefatture per operazioni oggettivamente inesistenti, resta che tale questionenon è stata ripresa nell’atto d’appello, con la conseguenza che per tale parterestano fermi gli avvisi di accertamento;- nell’avviso di accertamento non vi è alcun cenno alle fatture che la societàcontribuente indica come relative a operazioni soggettivamente inesistenti,parlandosi, esclusivamente, di documentazione insufficiente dei costi,correlata, in parte, all’individuazione degli emittenti venditori, in uncontesto connotato dalla genericità delle fatture nell’individuazione dei beniacquistati e in assenza di certificazione relativa al trasporto eseguito davettori terzi;- l’amministrazione finanziaria non ha mai fatto alcuna questione relativaall’inerenza dei costi;- se è ragionevole la rideterminazione induttiva del reddito, non altrettantopuò dirsi in merito all’ulteriore aggiunta dei costi per operazioni inesistenti:una volta ritenuta inattendibile la contabilità relativa i costi annotati e sceltaNumero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/2026la determinazione induttiva del reddito (con l’applicazione al fatturato di unindice di redditività) non è comprensibile come a quest’ultimo possanoessere aggiunti i costi-FOI.3. Contro la sentenza della CTR la contribuente ha proposto ricorso incassazione con quattro motivi.4. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato, in relazione all’art.360, primo comma, n. 5, c.p.c., l’omesso esame da parte della CTR di unfatto decisivo per il giudizio, oggetto di contestazione tra le parti: la naturapolicentrica dell’avviso di accertamento, connotato da motivazioniincompatibili.1.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che, nei precedenti gradi digiudizio, aveva evidenziato la natura polimorfa dell’avviso di accertamento,dove, da un lato, erano enucleati componenti che connotano la fattispeciedella non inerenza e, dall’altro lato, si ritrovavano gli elementi appartenentialla figura delle operazioni soggettivamente inesistenti (caratteristiche deifornitori e assenza di comportamento avveduto da parte dellacontribuente). A pag. 13 ss. del ricorso in cassazione richiama i contenutidell’atto impositivo impugnato.1.2. La società contribuente afferma, quindi, a pag. 15 del ricorso incassazione: «La questione focale stava nell’inquadramento ibrido dellafattispecie che di per sé voleva dire tanto una non comprensione degliaccadimenti quanto una motivazione carente o contraddittoria in violazionedell’art. 7 della L. 212/2000; inoltre e ancora più significativamente, stavanel vulnus arrecato al diritto di difesa del contribuente, il quale si trovavain balia di visioni antitetiche, non sapendo quale contrastare e sulla scortadi quali fattori.»1.3. Il motivo è inammissibile, in quanto il fatto decisivo di cui vieneomesso l’esame, rilevante ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.,Numero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/2026è quello in senso storico-naturalistico (ex multis, Cass., 26/01/2022, n.2268). Nel caso di specie il motivo di ricorso si incentra, invece, su aspettivalutativi inerenti alla motivazione dell’atto impositivo impugnato. Tuttavia,l'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nell'attuale testo modificato dall'art. 2 deld.lgs. n. 40 del 2006, riguarda un vizio specifico denunciabile per cassazionerelativo all'omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio,da intendersi riferito a un preciso accadimento o una precisa circostanza insenso storico-naturalistico, come tale non ricomprendente questioni oargomentazioni, sicché sono inammissibili le censure che, irritualmente,estendano il paradigma normativo a quest'ultimo profilo (Cass.,06/09/2019, n. 22397).2. Con il secondo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione efalsa applicazione dell’art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c.2.1. Con tale motivo la ricorrente censura la sentenza impugnata peraver assegnato all’art. 109 t.u.i.r. un significato diverso da quello effettivo:tale norma copre, infatti, anche i rilievi riguardanti i costi ipoteticamenteprivi di documentazione giustificativa, poiché vanno annoverati nella piùampia categoria dei costi non inerenti. In particolare, ad avviso della CTR,l’amministrazione finanziaria non avrebbe sostenuto la non inerenza deicosti, ma la carenza di documentazione. Tuttavia, se si parte delpresupposto che o i costi sono inerenti e sono deducibili oppure non sonoinerenti e non sono deducibili, la carenza documentale si riduce al fatto chela fattura è priva degli elementi che attestino la coerenza qualitativa equantitativa del rapporto, con la conseguenza che non appartiene alla sferaimprenditoriale.2.2. Il motivo è infondato: l’effettivo sostenimento dei costi di cui siinvochi la deduzione costituisce un prius logico rispetto alla provadell’inerenza, che esprime la necessità di riferire i costi sostenutiall'esercizio dell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocanoNumero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/2026in una sfera estranea ad essa, senza necessità di compiere valutazioni intermini di utilità, anche solo potenziale o indiretta (Cass., 03/04/2024, n.8739).In altre parole, la verifica del requisito dell’inerenza dei costi deducibili– riconducibile, peraltro, alla nozione di reddito d'impresa e non all'art. 109co. 5 (già 75) d.P.R. n. 917 del 1986, riguardante il diverso principio dellacorrelazione tra costi deducibili e ricavi tassabili (v. Cass., n. 8739 del 2024cit.) – presuppone che sia provata, a monte, l’effettività e l’esistenza di talicosti, circostanza che presuppone l’esistenza di una prova che deve esserefornita dal contribuente. La carenza di tale prova non consente, peraltro,neppure di verificare se i costi di cui si chiede la deduzione siano inerentialla produzione del reddito di impresa. Non è, pertanto, possibile valutare,in astratto, l’inerenza dei costi alla produzione del reddito nell’ipotesi in cuila prova della loro esistenza sia affidata a una documentazione carente.3. Con il terzo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione dell’art. 1 d.lgs. n. 74 del 2000 in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c.3.1. Con tale motivo il ricorrente – richiamato il contenuto dell’art. 1d.lgs. n. 74 del 2000 - censura la sentenza impugnata per l’impropriasovrapposizione tra il fornitore che sistematicamente non versa le impostee quella del fornitore fittizio che agisce in vece di altri. L’ipotesi di emissionedi fatture per operazioni soggettivamente inesistenti presume la naturatrilaterale del rapporto. Se manca l’elemento dell’interposizione occorreavvalersi di un diverso schema interpretativo e non vi è modo di trasferirele responsabilità fiscali dal cedente al cessionario. Un conto è il fornitoreapparente e un altro conto è il fornitore che non paga le imposte, senzacostituire l’appendice operativa e giuridica di terzi. Se si è al di fuoridell’interposizione fittizia è irrilevante che il compratore versi o meno in unacondizione di buona fede oggettiva.Numero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/20263.2. Il motivo è inammissibile, in quanto non si confronta con lasentenza impugnata che, una volta esclusa la possibilità di pronunciarsisulle censure relative alle operazioni oggettivamente inesistenti (in quantol’affermazione del giudice di prime cure circa l’assenza di contestazioni daparte del contribuente non era stata oggetto di appello) ha escluso chel’amministrazione finanziaria avesse contestato operazioni soggettivamenteinesistenti, affermando: «che per la gran parte delle fatture si prospetti la“non documentazione” piuttosto che la “falsità” non può essere certooggetto di eccezione da parte del contribuente, posto che la “limitazione delcampo FOI – che porta anche riflessi di natura penale – costituisce semmaiuno scrupolo garantista da parte dell’ufficio».4. Con il quarto motivo è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,c.p.c.4.1. Con tale motivo il ricorrente si rivolge al passaggio dell’avviso diaccertamento – riportato a pag. 23 ss. del ricorso in cassazione - che hacatalogato come oggettivamente inesistenti alcune operazioni. Ritiene chesia inspiegato perché identici elementi di presunzione siano stati convogliati,alternativamente, intorno alle ipotesi di carenza di documentazione,inesistenza soggettiva e inesistenza oggettiva. La CTR, tuttavia, ha esauritol’analisi probatoria, evidenziando che nell’atto di impugnazione non c’èalcun motivo specifico che riprenda la questione relativa alle operazionioggettivamente inesistenti, con la conseguenza che su tale parte degli avvisinon c’è più niente da dire.4.2. Il motivo è inammissibile: la CTR (come riportato dalla stessa partericorrente a pag. 25 del ricorso in cassazione) ha ritenuto che lacontribuente non avesse impugnato l’affermazione della sentenza di primogrado parte, nella parte in cui riteneva che non fosse stata articolata, nelricorso introduttivo, alcuna contestazione sulle fatture per operazionioggettivamente inesistenti.Numero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/2026Ciò ha comportato, ad avviso del giudice di seconde cure, che l’avvisodi accertamento si fosse definitivamente consolidato in relazione allecontestazioni relative alle operazioni oggettivamente inesistenti.Tale decisione avrebbe dovuto essere censurata in sede di ricorso incassazione con un vizio di omessa pronuncia sull’eventuale motivo diappello riferito alle contestazioni relative alle operazioni oggettivamenteinesistenti e non proponendo una censura relativa alla violazione dell’art.2697 cod. civ., che non solo è inammissibile nella parte in cui sottende unarichiesta di rivalutazione delle contestazioni fatte dall’amministrazionefinanziaria con l’atto impositivo impugnato, ma non è neppure fondata.Difatti, la violazione dell’art. 2697 c.c. si configura nell'ipotesi in cui ilgiudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quellache ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, aseguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbiaritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere,poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull'esito della prova,sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360, n. 5,c.p.c. (Cass., 19/08/2020, n. 17313).5. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna della ricorrente al pagamento delle speseprocessuali in favore della parte controricorrente. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso;condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in 5.900,00 per compensi, oltrealle spese prenotate a debito;ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importoNumero registro generale 14927/2021Numero sezionale 1914/2026Numero di raccolta generale 11203/2026Data pubblicazione 26/04/2026a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a normadel comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27/02/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]