Cassazione n. 12471/2026

di Torino, che haindicato recapito PEC;- ricorrente -controAgenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legalerappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, allavia dei Portoghesi n. 12 in Roma;- controricorrente -avversola sentenza n. 321, pronunciata dalla Commissione TributariaRegionale del Piemonte il 18.1.2018, e pubblicata il 13.2.2018;ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA];la Corte osserva:Numero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/20261. [OSCURATO:PERSONA], già dipendente Fiat ed iscritto al fondo pensionecorresponsione delle somme a lui dovute quale trattamento pensionisticocomplementare, come assoggettate a ritenuta dal sostituto d’imposta. Aseguito di controllo, l’Amministrazione finanziaria gli indirizzavacomunicazione di irregolarità, richiedendo il pagamento di maggioreimposta. Il contribuente onorava il pagamento richiesto.[OSCURATO:PERSONA] proponeva istanza di rimborso, ritenendoerrata l’aliquota impositiva applicata dall’Amministrazione finanziaria, chenon rispondeva alla sua domanda restitutoria.2. Formatosi il silenzio rifiuto il contribuente lo impugnava innanzi allaCommissione Tributaria Provinciale di Torino contestando, in primo luogo,lo stesso potere dell’Amministrazione finanziaria di procedere allariliquidazione dell’imposta, a seguito dell’abrogazione dell’art. 20 del Tuir.Censurava pure che nel caso di specie doveva essere calcolato il montantematurato durante l’intero periodo di contribuzione, mentre l’Enteimpositore aveva ritenuto di considerare solo il periodo dal 1°.2.2011 allacancellazione dal fondo (2006). L’Amministrazione finanziaria comunicavaallora il rifiuto espresso opposto sull’istanza restitutoria, e LasalviaVincenzo impugnava anche questo provvedimento. I due ricorsi eranoriuniti. La CTP, ritenute fondate le difese proposte dal contribuente,riconosceva il suo diritto a conseguire il rimborso richiesto (Euro4.015,68).3. Avverso la sentenza sfavorevole conseguita nel primo grado delgiudizio spiegava appello l’Agenzia delle Entrate, sostenendo la legittimitàdel proprio operato e la correttezza dei calcoli come effettuati. La CTRriteneva fondate le difese proposte dall’Amministrazione finanziaria, enegava il diritto del contribuente a conseguire il rimborso richiesto.Numero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/20264. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione, avverso ladecisione assunta dal giudice dell’appello, affidandosi ad uno strumento diimpugnazione. Resiste mediante controricorso l’Agenzia delle Entrate.Motivi della decisione1. Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., il contribuente contesta la violazione dell’art. 36 bisdel Dpr n. 600 del 1973 e dell’art. 23 del Dpr n. 223 del 2005, nonchédell’art. 20 del Tuir, perché la liquidazione dell’imposta come effettuatarispettando le istruzioni ministeriali allora vigenti, nel 2006, risultavalegittima e non era comunque più consentito all’Amministrazionefinanziaria procedere alla riliquidazione dell’imposta quando vi avevaprovveduto, essendo stata abrogata la disposizione che la prevedeva,l’art. 20 del Tuir.Secondo il ricorrente la percentuale dell’imposizione applicabile sullaliquidazione del trattamento di previdenza complementare è statacalcolata correttamente dal Fipdaf operando riferimento ai montantimaturati in tutti gli anni di contribuzione, mentre l’Ufficio ha proceduto allariliquidazione prendendo in considerazione i soli montanti maturati dopo il1°.1.2001, sebbene la legge non gli riconoscesse più neppure il potere diprocedere ad una simile riliquidazione. Peraltro la circ. 70/E dell’Agenziadelle Entrate, che indica la modalità di calcolo adottatadall’Amministrazione finanziaria, risulta emanata il 18.12.2007, ed èpertanto successiva alla stessa liquidazione delle somme al contribuente,intervenuta il 14.4.2006, e non risultava pertanto applicabile. Ne discendeche risulta errata pure la valutazione della CTR secondo cui la liquidazionedell’imposta effettuata dal fondo doveva considerarsi ‘provvisoria’, salvocontrollo dell’Ufficio, perché, a seguito dell’abrogazione dell’art. 20 Tuir, ilpotere di riliquidazione era venuto meno.1.1. La CTR ha osservato che la norma transitoria invocata dalcontribuente, l’art. 23 comma 5, del D.Lgs. n. 252 del 2005, si limita aNumero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/2026disporre che per le prestazioni maturate nel periodo 2001-2006 si applicala tassazione precedentemente vigente. In applicazione di questaprevisione, legittimamente l’Agenzia delle Entrate ha corretto l’aliquotacalcolata in considerazione dei montanti realizzati durante l’intero periodocontributivo applicata dal sostituto, e pari al 38,82%, applicando invecequella relativa al periodo iniziato nel 2001, pari al 40,80%.1.2. Occorre premettere che l’intervenuta abrogazione dell’art. 20 delTuir non aveva certo la finalità di cancellare l’attribuzione propriaessenziale dell’Amministrazione finanziaria, che consiste nel potere diprocedere al controllo della corretta imposizione applicata dai contribuentie di correggere i loro errori, richiedendo il pagamento di maggiori tributi.1.3. Tanto premesso, questa Corte regolatrice ha già ripetutamenteesaminato la questione oggetto del presente giudizio, ed ha chiarito, condecisioni condivisibili e che possono pertanto sostanzialmente riprodursi,come a norma dell’art. 23, comma 5, del d.lgs. n. 252 del 2005, non siprocede più all’attività di riliquidazione nelle forme previste dall’art. 20,comma 1, secondo periodo, del d.P.R. n. 917 del 1986 (t.u.i.r.),relativamente alle prestazioni pensionistiche complementari erogateanteriormente al 1° gennaio 2007 per le quali, alla suddetta data, gli ufficifinanziari non abbiano provveduto all’iscrizione a ruolo delle maggioriimposte dovute.Prima dell’entrata in vigore del citato decreto legislativo, la disciplinadel trattamento tributario delle forme pensionistiche complementari era,per l’appunto, contenuta nel menzionato art. 20, comma 1, del t.u.i.r., ilquale richiamava i criteri indicati dal precedente art. 19, comma 1, edisponeva espressamente che gli uffici finanziari avrebbero dovutoprovvedere «a riliquidare l’imposta in base all’aliquota media di tassazionedei cinque anni precedenti a quello in cui e[ra] maturato il diritto dipercezione, iscrivendo a ruolo le maggiori imposte dovute ovverorimborsando quelle spettanti».Numero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/2026L’art. 21, comma 3, lett. c), del d.lgs. n. 252 del 2005, comemodificato dall’art. 1, comma 749, lett. a), della legge n. 296 del 2006, haabrogato il suddetto art. 20 del t.u.i.r. con decorrenza dal 1° gennaio2007 e l’art. 23, comma 7, lett. b), dello stesso decreto legislativo hadettato una disciplina transitoria «per i lavoratori assuntiantecedentemente al 29 aprile 1993 e che entro tale data risultino iscrittia forme pensionistiche complementari istituite alla data di entrata invigore dalla L. 23 ottobre 1992, n. 421», prevedendo che «ai montantidelle prestazioni entro il 31 dicembre 2006 si applica il regime tributariovigente alla predetta data».Nel presente giudizio risulta incontestato che nel novero di talilavoratori rientri anche [OSCURATO:PERSONA], il quale è quindi un cd. ”vecchioiscritto“ ad un ”vecchio fondo“ pensionistico complementare, già istituitoalla data di entrata in vigore della citata legge n. 421 del 1992, e nellapresente controversia deve trovare applicazione il regime tributarioanteriore al 1° gennaio 2007, e non invece il nuovo sistema di tassazioneagevolata introdotto dall’art. 11, comma 6, del d.lgs. n. 252 del 2005.1.3.1. La soluzione interpretativa accolta è in linea con le pregresseposizioni assunte dalla giurisprudenza di legittimità, la quale -occupandosi della materia affine del trattamento previdenziale degli exdirigenti Enel iscritti ai fondi pensione denominati ”P“ e ”F“, e inparticolare della questione, sovrapponibile al thema decidendum oggettodel presente giudizio, relativa al regime tributario applicabile in base aldiritto intertemporale - ha chiarito che, in tema di fondi previdenzialiintegrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto cherisulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D. Lgs. 21aprile 1993, n. 124, ad un Fondo di previdenza complementare aziendalea capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sonosoggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturatifino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime diNumero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/2026tassazione separata di cui al d.P.R. n. 917/1986, art. 16, comma 1, lett.a) e art. 17, solo per quanto riguarda la ”sorte capitale“, corrispondenteall’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto dilavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd.rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla legge 26settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal1° gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata dicui al d.P.R. n. 917/1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 cit. (cfr.Cass. Sez. U. nn. 13642/2011 e 13645/2011; in senso conforme, exmultis, Cass. n. 7653/2020, Cass. n. 3453/2021).Nel caso di specie l’Ufficio finanziario non ha invero effettuato lariliquidazione dell’imposta in base al criterio previsto dall’abrogato art. 20,comma 1, del t.u.i.r. (cioè in applicazione dell’«aliquota media ditassazione dei cinque anni precedenti a quello in cui è maturato il diritto dipercezione»), bensì, essendo il contribuente un ”vecchio iscritto“ a”vecchio fondo“ integrativo pensionistico, ha applicato la disciplinatributaria vigente alla data di maturazione dei montanti contributivi ancheseguendo, certo, le indicazioni contenute nella circolare dell’Agenzia delleEntrate n. 70/E del 18 dicembre 2007, in cui viene spiegato che «per ivecchi iscritti ai vecchi fondi l’articolo 23, comma 7, lettera b)» del d.lgs.n. 252 del 2005, «prevede che ai montanti maturati fino al 2006 si applicail regime tributario vigente alla predetta data, ribadendo quanto previstodal comma 5 del medesimo articolo 23 con riferimento agli iscritti primadel 2007. La lettera c) del predetto comma 7, prevede che sul montanteaccumulato a decorrere dal 2007 è concessa la facoltà al singolo iscritto dioptare per l’applicazione del nuovo regime previsto dall'articolo 11 deldecreto» (paragrafo 5.1.2). Nel «caso in cui il ”vecchio iscritto“ noneserciti l’opzione per l’applicazione del regime di cui all’articolo 11 deldecreto: sull’importo della prestazione maturata fino al 2000 si applical’aliquota del TFR o, se la prestazione è corrisposta in dipendenza diNumero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/2026contratti assicurativi, la ritenuta a titolo di imposta di cui all’articolo 6 dellalegge n. 482 del 1985 sulla parte relativa al rendimento e l’aliquota delTFR sulla rimanente parte [...]; per la tassazione della prestazionematurata a partire dal 1° gennaio 2001, occorre operare in modo analogoa quanto chiarito con riguardo alle prestazioni dei ”nuovi iscritti“,assumendo, tuttavia, ai fini della determinazione del reddito diriferimento, il rapporto tra l’importo di tale prestazione, al netto deirendimenti già tassati e dei contributi non dedotti, ad essaproporzionalmente riferibili, e il numero degli anni di effettivacontribuzione al fondo, a decorrere dal 1° gennaio 2001» (paragrafo5.1.3) (cfr., da ultimo, Cass. sez. V, 4.3.2026, n. 4848,; conf. Cass. sez.V, 22.5.2024, n. 14273; Cass. sez. V, 11.7.2023, n. 19732).1.4. Il ricorrente lamenta che la circolare in questione è stata emanataquando la liquidazione delle somme dovutegli dal fondo pensione era giàstata corrisposta, e le imposte erano già state trattenute, e ritiene perciòla modalità di calcolo adottata dall’Agenzia delle Entrate illegittima.Trascura, però, il contribuente che la circolare ha soltanto la funzione diillustrare modalità operative al fine di uniformare l’applicazione di unadisciplina normativa che, si è visto, trova la propria fonte direttamentenella legge.Il ricorso introdotto dal contribuente risulta pertanto infondato, e deveperciò essere rigettato.2. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza esono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioniaffrontate e del valore della controversia.2.1. Deve anche darsi atto che ricorrono i presupposti processuali peril versamento, da parte del ricorrente, del c.d. doppio contributo.La Corte di Cassazione, P.Q.MNumero registro generale 26783/2018Numero sezionale 3460/2026Numero di raccolta generale 12471/2026Data pubblicazione 04/05/2026rigetta il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], che condanna alpagamento delle spese di lite in favore della costituita controricorrente, ele liquida in complessivi Euro 1,400,00, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del citato art. 13,comma 1 bis, se dovuto.Così deciso in Roma il 23 aprile 2026.Il PresidenteRoberta Crucitti