Cassazione n. 34876/2022

ronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritt o a l n . 5945 / 201 4 R.G. propost o da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difes a ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] ( C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE] ) , rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dagli [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo in Roma alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 1; –controricorrente – e [OSCURATO:PERSONA] r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, con sede legale in [OSCURATO:PERSONA] dell’Innovazione 1/B; - intimata - Avverso la sentenza della C OMM.TRIB.REG. LOMBARDIA – sede di Milanon. 136 / 45 / 1 3 depositat a il 29 / 7 /201 3 ; Udita la relazione della causa svolta dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio del 13 luglio 202 2 , tenutasi mediante collegamento da remoto, e nella successiva camera di consiglio, sempre da remoto, tenutasi, previa riconvocazione, in data 14 novembre 2022; Rilevato che: Con processo verbale di constatazione redatto in data 14/10/2008, personale della Guardia di Finanza constatò che la [OSCURATO:SOCIETA]., di cui erano soci [OSCURATO:PERSONA] e, per una percentuale minima,i due figli, aveva stipulato un contratto di assicurazione con una società statunitense, in forza del quale: la [OSCURATO:SOCIETA]. doveva pagare quale premio il 10% dei ricavi realizzati in un anno; il rischio contro cui era assicurata era costituito dalle perdite di esercizio scaturenti da fattori esogeni all’impresa o dall’azione colposa dei dirigenti. I verbalizzanti ritenevano tale contratto di assicurazione totalmente antieconomico, perché: per i soli anni 2005 - 2007 la società aveva corrispostoa titolo di premio la somma di euro 407.307,82, ricevendo solo un rimborso di euro 1.083; la società assicurata non aveva dirigenti dalla cui azione avrebbe dovuto cautelarsi; non era mai stato predisposto un piano di investimenti tale da poter favorire i rischi contro i quali la società si era assicurata. L’Agenzia delle Entrate espone nel ricorso di aver ricevuto una segnalazione, basata sulla cd. “lista Pessina”, dalla quale risultava che la società Woodrow McKinney, dopo aver ricevuto per anni i premi r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] assicurativi versati dalla società [OSCURATO:SOCIETA], li aveva in gran parte “girati” su di un conto svizzero riferibile a [OSCURATO:PERSONA]. Ne scaturirono due distinti avvisi di accertamento nei confronti del Gratani (in prosieguo, anche “il contribuente”), per gli anni d’imposta 2004 e 2005, fondati sull’assunto che il rapporto assicurativo con la società statunitense fosse inesistente e che i premi versati e di fatto restituiti fossero confluiti, quale reddito occulto, nel patrimonio del Gratani, che fu anche destinatario della sanzione per omessa dichiarazione delle attività finanziarie detenute all’estero. Avverso i due avvisi di accertamento propose distinti ricorsi il Gratani, che negò sia di avere dei conti intestati all’estero, sia di aver ricevuto fondi dalla società assicuratrice statunitense. In primo grado, la CTP di Milano, riuniti i ricorsi proposti dal Gratani contro gli avvisi di accertamento e contro le pedisseque cartelle di pagamento, li rigettò. La CTR, su appello del contribuente, riformò la sentenza di primo grado ed annullò gli atti impugnati. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi. [OSCURATO:PERSONA] con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. è rimasta intimata. Considerato che: Preliminarmente, occorre rigettare l’eccezione di inammissibilità del ricorso per omessa notifica dello stesso al codifensore del contribuente, Avv. [OSCURATO:PERSONA]. Anche in presenza di un mandato difensivo congiuntivo, infatti, l’effetto perseguito con la notificazione del ricorso ad uno dei procuratori costituiti, ex art. 170, comma 1 c.p.c., si produce, per il notificante, anche se la notificazione è stata eseguita nei confronti di uno solo dei difensori della controparte (Cass., Sez. 2, Sentenza n. 4933 del r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], Rv. 630362 –01; v. ancheSez. U, Sentenza n. 12924 del 09/06/2014, Rv. 631184 -01). Inoltre, occorre respingere l’eccezione di giudicato della sentenza impugnata nella parte in cui ha annullato la cartella di pagamento n. 06820110183595067. L’Agenzia delle Entrate, infatti, è stata parte dei giudizi di merito, ed è pertanto legittimata, per ciò solo, all’impugnazione delle parti di sentenza rispetto alle quali essa è rimasta soccombente. Orbene, l’annullamento della cartella di pagamento portante l’iscrizione a ruolo delle somme dovute in pendenza di giudizio, disposto dalla sentenza di appello, è stato contrastato dall’Agenzia delle Entrate mediante l’impugnazione della sentenza nella parte in cui quest’ultima ha affermato che non vi sarebbe prova dell’antieconomicità del contratto di assicurazione concluso dalla [OSCURATO:SOCIETA]. con la società di diritto statunitense e che, comunque, l’antieconomicità di tale contratto non avrebbe potuto fondare la presunzione di distribuzione degli utili recuperati a tassazione in capo al Gratani, socio di maggioranza della [OSCURATO:SOCIETA]. Anche l’eccezione di giudicato fondata sulla dedotta decorrenza del termine breve per l’impugnazione è infondata. La notificazione della sentenza di appello, infatti, ai fini della decorrenza del termine breve d’impugnazione, è stata eseguita nei confronti dell’agente della riscossione e non nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, soggetto odierno ricorrente, sicché il termine breve non avrebbe potuto decorrere nei confronti di quest’ultima (Cass., Sez. 2-, Sentenza n. 19274 del 15/06/2022, Rv. 664997 -01). Sono altresì infondate le deduzioni relative al preteso giudicato interno sui motivi dichiarati assorbiti dalla C.T.R. e al preteso difetto di autosufficienza dei motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate. r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] parte soccombente in appello, infatti, non ha alcun onere di impugnare la dichiarazione di assorbimento dei motivi di appello proposti dalla parte vittoriosa, diversi da quelli accolti. Con riferimento ai motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, essi sono sufficientemente specifici ed autosufficienti. 1.Con il primo motivo, rubricato “Violazione e falsa applicazione degli artt. 44, 45, 47 del d.P.R. n. 917/86, art. 2727-2729 c.c.; art. 2697 c.c.; art. 38 del d.P.R. n. 600/73 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.”, l’Agenzia delle Entrate ha premesso che la società [OSCURATO:SOCIETA] era una società di capitali a ristretta base partecipativae che il processo verbale di constatazione assumeva che il costo per premi assicurativi sostenuti era non inerente, e dunque indeducibile. Contesta l’affermazione della CTR secondo la quale il maggior reddito determinato dalla ripresa a tassazione del costo non inerente non potesse essere ribaltato sul socio (Gratani), in quanto regolarmente registrato nella contabilità della società. Secondo l’Agenzia, anche la ripresa a tassazione dei costi non inerenti può ben essere eseguita nei confronti dei soci sulla base della presunzione di distribuzione degli utili nelle società di capitali a ristretta base partecipativa. 2.Con il secondo motivo, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600/73, 109 d.P.R. n. 917/86, 2697, 2727-2729 c.c., in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.”, l’Agenzia delle Entratecensura la sentenza impugnata nella parte in cui ha affermato che l’Ufficio non avrebbe provato l’antieconomicità del contratto, e sostiene che non spetterebbe all’Ufficio dare prova della non inerenza di un costo ai fini della sua deducibilità dalla base imponibile, bensì al contribuente provare la sua inerenza all’attività produttiva di reddito.Precisa ancora l’Agenzia ricorrente, nello sviluppo del motivo, che l’Ufficio non era tenuto a dare piena prova della “non inerenza per antieconomicità”dei r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] costi dedotti al fine di recuperare a tassazione un maggior reddito; bensì era tenuto solo a fornire seri riscontri indiziari della non inerenza di detti costi. 3. Con il terzo motivo, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., 2727-2729 c.c., art. 39 del d.P.R. n. 600/73 e 109 del d.P.R. n. 917/86 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.”, l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha affermato che l’Ufficio non avrebbe provato l’inesistenza delle operazioni fatturate dalla società assicuratrice statunitense i cui costi la [OSCURATO:SOCIETA] aveva portato in deduzione. Secondo l’Agenzia ricorrente, l’Ufficio non sarebbe tenuto a provare in giudizio l’inesistenza delle operazioni fatturate, bensì gli elementi di fatto che sianoseri riscontri indiziari della loro inesistenza . 4. Con il quarto motivo, rubricato “Omesso esame di un fatto decisivo per il giudiziodel quale le parti hanno discusso/Motivazione omessa su fatto decisivo e controverso in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.” , l’Agenzia delle Entrate premette che costituiva fat t o controverso in causa la presenza di elementi che inducevano a ritenere antieconomiche le operazioni intercorrenti tra la [OSCURATO:SOCIETA] e la società assicuratrice statunitense. Tanto premesso, censura la sentenza nella parte in cui non ha correttamente valutato il contenuto del processo verbale di constatazione nel suo complesso, dal quale sarebbero emersi fatti comprovanti il giudizio di antieconomicità delle operazioni intercorse tra le due società, posto a base degli atti impositivi ed esattivi impugnati; fatti non valutati dalgiudice di appello. 5. Conil quinto motivo, rubricato “Omesso esame di fatto decisivo per il giudizio del quale le parti hanno discusso/Motivazione omessa su fatto decisivo e controverso”, l’Agenziaribadisce la censura secondo la quale la CTR haomesso di esaminare le circostanze dalle quali sarebbe r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] emersa l’antieconomicità del contratto di assicurazione stipulato dalla [OSCURATO:SOCIETA]. 6. Con il sesto motivo, rubricato “Omesso esame di fatto decisivo per il giudizio del quale le parti hanno discusso/Mot ivazione omessa su fatto decisivo della controversia”, l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata nella parte in cui non ha motivato circa le contestazioni dell’Ufficio in merito all’effettiva esistenza del costo rappresentato dal pagamento dei premi assicurativi. 7. I motivi di ricorso sono strettamente connessi, affrontano questioni analoghe e possono essere esaminati e decisi congiuntamente. Essi sono fondati. E’consolidato l’orientamento di questa Corte secondo il quale “In tema di prova presuntiva, il giudice è tenuto, ai sensi dell'art. 2729 c.c., ad ammettere solo presunzioni "gravi, precise e concordanti", laddove il requisito della "precisione" è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della "gravità" al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della "concordanza", richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica degli stessi. Ne consegue che la denuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art. 2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che il ragionamento r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma”(ex coeteris, Cass., Sez. 2 -, Ordinanza n. 9054 del 21/03/2022, Rv. 664316 -01). Di converso, il malgoverno della prova presuntiva in senso inverso, che si consumaquando il giudice di merito ritiene non raggiunta la prova di un fatto ignoto nonostante la presenza, emergente dagli atti di causa, di elementi dotati di un certo valore inferenziale, di una certa precisione intesa come “nitidezza”sul piano storico - desc rittiv o e di un certo grado di convergenza induttiva, può essere censurato invocando, così come ha fatto l’Agenzia delle Entrate con il complesso apparato censuratorio al vaglio del Collegio,l’omesso esame di un fatto decisivo (art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c) che sia stato oggetto di discussione tra le parti nel giudizio di merito o l’omesso esame di fatti e circostanze oggetto di discussione che, nel loro insieme ed esaminati congiuntamente, avrebbero potuto verosimilmente determinare un esito diverso della lite. Orbene, nel caso di specie, ci si trova davanti ad una piccola società di capitali, costituita in forma di s.r.l., su base essenzialmente familiare, il cui socio di maggioranza era l’odierno contribuente, per la quale la stipulazione di un contratto di assicurazione del “risk management” costituiva oggettivamente un costo sproporzionato, affetto da “gigantismo”, e dunque verosimilmente antieconomico. Di fronte alla sproporzione di un costo siffatto, sarebbe stato onere del contribuente addurre e provare le ragioniper le quali il detto contratto r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] di assicurazione non rappresentava un atto gestorio “abnorme”, e dunque antieconomico, come tale legittimante il disconoscimento dei costi ad esso connessi e la loro ripresa a tassazione. Non resiste alle censure nemmeno l’affermazione del giudice di appello secondo la quale l’antieconomicità di un’operazione dalla quale derivi la ripresa a tassazione di un costo non consente l’imputazione del maggior reddito imponibile a carico dei soci, in base alla presunzione di distribuzione del maggior reddito ai soci nelle società a ristretta base partecipativa. Questa Corte ha infatti ribadito recentemente che “ l 'accertata dichiarazione o esposizione in bilancio di costi fittizi, da parte di una società di capitali a ristretta base partecipativa, è di per sé sufficiente a far presumere l'esistenza di un maggior reddito imponibile in misura pari ai costi fittiziamente dichiarati, senza alcuna necessità per l'amministrazione finanziaria di dimostrare che dal maggior reddito siano derivati maggiori utili distribuibili ai soci, e ferma restando la possibilità, per il contribuente, di fornire la prova contraria” (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 10679 del 04/04/2022, Rv. 664336 – 01 ; conf. Cass., Sez. 5, Sentenza n. 1906 del 29/01/2008, Rv. 601873 -01). Ne consegue che il giudice di appello, in sede di rinvio, dovrà operare una nuova valutazione critica degli elementi probatori acquisiti al fine di verificare, anche alla luce dell’esito dei diversi contenziosi pendenti tra le parti, l’antieconomicità e/o il carattere fittizio dei costi legati al contratto di assicurazione concluso tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e la Woodrow McKinney Company LLC con sede negli USA (la società assicuratrice), tenendo presente che la eventuale divisata antieconomicità riscontrata farà scattare la presunzione di distribuzione del maggior reddito imponibile all’odierno ricorrente, contrariamente a quanto ritenuto nella sentenza impugnata dal giudice di appello. r.g. n. 5945/2014 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7.1. L’omessa impugnazione, da partedell’Agenzia delle Entrate, della sentenza nella parte in cui ritiene non raggiunta la prova, da parte dell’Ufficio, sia dell’effettivo accreditamento di parte dei premi, versati dalla [OSCURATO:SOCIETA]. alla società assicuratrice, sul conto corrente svizzero “Garenstock”, sia dell’effettiva riconducibilità di quest’ultimo all’odierno ricorrente, ha comportato il passaggio in giudicato dell’annullamento degli atti di contestazione e della conseguente irrogazione delle sanzioni per l’omessa compilazione del quadro RW delle dichiarazioni relative agli anni d’imposta in contestazione. 8. [OSCURATO:PERSONA] del rinvio regolerà anche le spese del presente giudizio. P.Q.M. Accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata nei limiti di cui in motiv