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Corte di giustizia UEsentenzaSezione I

Corte di giustizia UE/2025

ECLI:EU:C:2025:957
Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

62024CJ0121 SENTENZA DELLA CORTE (Sesta Sezione) 11 dicembre 2025 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Articolo 205 – Responsabilità solidale – Insolvenza del debitore principale – Mantenimento dell’obbligo di pagare l’IVA – Responsabilità solidale di un terzo dopo la cancellazione del debitore principale dal registro delle imprese – Principio della certezza del diritto – Principio di proporzionalità» Nella causa C‑121/24, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dall’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), con decisione del 7 febbraio 2024, pervenuta in cancelleria il 14 febbraio 2024, nel procedimento

«[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA]

contro [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA], LA CORTE (Sesta Sezione), composta da

I. Ziemele, presidente di sezione, A. Kumin e S. Gervasoni (relatore), giudici, avvocato generale: J. Kokott cancelliere: A. [OSCURATO:PERSONA] vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la «[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA], da H. Kostadinov, advokat; – per il [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA], da B.M.

Nikolov; – per il governo bulgaro, da S. Ruseva e T. Tsingileva, in qualità di agenti; – per il governo spagnolo, da P. [OSCURATO:PERSONA], in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Herold e M. Ilkova, in qualità di agenti, sentite le conclusioni dell’avvocata generale, presentate all’udienza del 4 settembre 2025, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto ( GU 2006, L 347, pag. 1 ; in prosieguo: la «direttiva IVA»), nonché dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto. 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia che oppone la «[OSCURATO:PERSONA]» EOO D , una società a responsabilità limitata di diritto bulgaro, al [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA] (Direttore della direzione «Ricorsi e pratiche in materia di fiscalità e di sicurezza sociale», competente per la città di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]) (in prosieguo: l’«amministrazione tributaria») in merito all’insorgere della responsabilità solidale della [OSCURATO:PERSONA] ai fini del pagamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA).

Contesto normativo Diritto dell’Unione 3 Il considerando 44 della direttiva IVA enuncia quanto segue: «È opportuno che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possano adottare disposizioni secondo le quali una persona diversa dal debitore dell’imposta è responsabile in solido per il pagamento della stessa». 4 L’articolo 193 di detta direttiva dispone: «L’IVA è dovuta dal soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile, eccetto che nei casi in cui l’imposta è dovuta da una persona diversa in virtù degli articoli da 194 a 199 ter e 202». 5 Ai sensi dell’articolo 205 della direttiva in parola: «Nelle situazioni di cui agli articoli da 193 a 200 e agli articoli 202, 203 e 204, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono stabilire che una persona diversa dal debitore dell’imposta sia responsabile in solido per l’assolvimento dell’IVA». 6 L’articolo 207 della medesima direttiva così dispone: «[OSCURATO:PERSONA] membri adottano le misure necessarie affinché le persone che, a norma degli articoli da 194 a 197 e degli articoli 199 e 204, sono considerate debitori dell’imposta in luogo del soggetto passivo non stabilito nel loro rispettivo territorio assolvano gli obblighi di pagamento di cui alla presente sezione. [OSCURATO:PERSONA] membri adottano inoltre le misure necessarie affinché le persone che, a norma dell’articolo 205, sono considerate responsabili in solido dell’assolvimento dell’IVA, adempiano detti obblighi di pagamento».

Diritto bulgaro

DOPK

7 L’articolo 21, paragrafo 1, del Danachno osiguritelen protsesualen kodeks (codice di procedura in materia tributaria e previdenziale) (DV n. 105, del 29 dicembre 2005), nella versione applicabile a decorrere dal 1 o gennaio 2006 (in prosieguo: il «DOPK»), reca la seguente disciplina: «Nei casi di cui agli articoli 16, 18 e 19, la responsabilità dei terzi è stabilita mediante un avviso di accertamento in rettifica». 8 L’articolo 112 di tale codice prevede, al paragrafo 1, quanto segue: «La procedura di accertamento fiscale è avviata con l’emissione di un decreto di verifica fiscale». 9 L’articolo 168 del medesimo codice così dispone: «Il credito fondato su norme di diritto pubblico si estingue: (…)

6. dopo la ripartizione dei ricavi derivanti dalla liquidazione del patrimonio di una persona giuridica dichiarata insolvente, a meno che non vi siano soggetti terzi responsabili per il credito fondato su norme di diritto pubblico;

7. dopo la cancellazione della persona giuridica all’esito di una procedura di liquidazione, a meno che non vi siano soggetti terzi responsabili per il credito fondato su norme di diritto pubblico; (…)».

ZDDS

10 L’articolo 177 dello Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (legge sull’imposta sul valore aggiunto) (DV n. 63, del 4 agosto 2006), nella versione applicabile alla controversia di cui al procedimento principale (in prosieguo: lo «ZDDS»), è così formulato: «(1) Il soggetto registrato, destinatario di una cessione imponibile, è responsabile per il pagamento dell’imposta dovuta e non versata da un altro soggetto registrato qualora abbia esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA a monte correlata direttamente o indirettamente all’IVA dovuta e non versata. (2) La responsabilità di cui al paragrafo 1 sorge nel caso in cui la persona registrata sapesse o avrebbe dovuto sapere che tale imposta non sarebbe stata pagata e ciò sia stato dimostrato dall’autorità di controllo ai sensi degli articoli da 117 a 120 del [DOPK]. (3) Ai fini del paragrafo 2, la presunzione di conoscenza che l’imposta non sarebbe stata assolta sussiste laddove ricorrano cumulativamente le seguenti condizioni:

1. l’imposta dovuta ai sensi del paragrafo 1 non sia stata effettivamente versata per un determinato periodo d’imposta da nessuno dei fornitori a monte in relazione ad un’operazione imponibile avente ad oggetto lo stesso bene o lo stesso servizio, in una forma identica, modificata o trasformata;

2. l’operazione imponibile sia fittizia, eluda la legge ovvero il suo prezzo si discosti sensibilmente dal prezzo di mercato. (4) La responsabilità ai sensi del paragrafo 1 non è subordinata all’ottenimento di un preciso vantaggio per effetto del mancato versamento dell’imposta dovuta. (5) Nei casi di cui ai paragrafi 2 e 3 è responsabile anche il fornitore a monte del soggetto passivo debitore dell’imposta non versata. (6) Nelle ipotesi di cui ai paragrafi 1 e 2, risponde dell’imposta il soggetto passivo destinatario diretto della fornitura relativamente alla quale l’imposta dovuta non sia stata assolta e, laddove il recupero resti senza esito, può essere chiamato a rispondere qualsiasi destinatario a valle nella catena di cessioni. (7) Il paragrafo 6 si applica analogamente ai fornitori a monte».

Procedimento principale e questioni pregiudiziali 11 Nel corso dei mesi di luglio, agosto e settembre 2017, la [OSCURATO:PERSONA], la cui attività è il trasporto su strada di merci, ha acquistato autocarri e noleggiato veicoli da trasporto presso il fornitore «[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA], il quale ha emesso 35 fatture per queste differenti operazioni.

Quest’ultima società ha inserito tali operazioni nelle sue dichiarazioni IVA, mentre la [OSCURATO:PERSONA], in quanto destinataria delle prestazioni in discussione nel procedimento principale, ha esercitato il proprio diritto alla detrazione dell’IVA.

Tuttavia, l’IVA dichiarata dalla [OSCURATO:PERSONA] non è stata versata all’Erario, come constatato dall’amministrazione tributaria in occasione di un controllo fiscale. 12 Inoltre, il 19 luglio 2019 è stata aperta una procedura di insolvenza nei confronti della [OSCURATO:PERSONA].

Con sentenza del 4 agosto 2020, tale procedimento è stato chiuso ed è stata disposta la cancellazione della [OSCURATO:PERSONA] dal registro delle imprese. 13 Il 17 gennaio 2022 l’amministrazione tributaria ha avviato un procedimento di verifica fiscale nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], diretto ad accertare la responsabilità solidale di quest’ultima per il pagamento dell’IVA dichiarata dalla [OSCURATO:PERSONA] a titolo delle 35 fatture summenzionate, ma non versata all’Erario da quest’ultima società.

Nel corso di tale procedimento, detta amministrazione ha ritenuto che la [OSCURATO:PERSONA] fosse a conoscenza o avrebbe dovuto essere a conoscenza del fatto che tale IVA non sarebbe stata versata. 14 Ritenendo che la [OSCURATO:PERSONA] fosse responsabile in solido del pagamento di detta IVA, l’amministrazione tributaria ha emesso nei suoi confronti un avviso di accertamento in rettifica per un importo di 217277,82 leva bulgari (BGN) (circa EUR 111092), maggiorato degli interessi di mora pari a BGN 114365,21 (circa EUR 58474). 15 [OSCURATO:PERSONA] ha impugnato tale avviso di accertamento dinanzi all’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), odierno giudice del rinvio.

Essa fa valere che la [OSCURATO:PERSONA], debitrice principale del debito IVA in discussione nel procedimento principale, è stata cancellata dal registro delle imprese e ha cessato di esistere come persona giuridica dal 4 agosto 2020, ossia prima dell’avvio, il 17 gennaio 2022, del procedimento diretto ad accertare una responsabilità solidale per il pagamento di tale debito, e che, dopo lo scioglimento di una persona giuridica, gli obblighi di quest’ultima sono estinti, di modo che non può più essere avviato un procedimento diretto ad accertare la responsabilità solidale di un terzo rispetto a tali obblighi. 16 Per contro, l’amministrazione tributaria ritiene che, in forza della normativa nazionale, il debito IVA non si estingua con il decesso o lo scioglimento del debitore qualora esistano terzi solidalmente responsabili per tale debito. 17 Il giudice del rinvio ricorda che, nella sua sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 ), la Corte ha statuito che, in forza della responsabilità solidale prevista dall’articolo 205 della direttiva IVA, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono porre a carico del soggetto responsabile in solido del pagamento dell’imposta non assolta dal debitore tutti gli elementi relativi a tale imposta, qualora sia dimostrato che, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, tale soggetto sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in questione. 18 Tuttavia, tale giudice ritiene che occorra determinare i limiti temporali della responsabilità solidale e, in particolare, precisare fino a quale momento sia possibile far valere una siffatta responsabilità.

Secondo detto giudice, occorrerebbe prendere in considerazione, nel caso di specie, il fatto che non si tratta di un debito fiscale del soggetto passivo, bensì di una responsabilità per debiti altrui e che il soggetto al quale è richiesto il pagamento di tali debiti scopre che deve assumersi una siffatta responsabilità in un momento in cui il debitore dell’IVA non ha più esistenza giuridica.

Per tale motivo, detto giudice si chiede se la chiamata in causa della [OSCURATO:PERSONA] a titolo di responsabilità solidale da parte dell’amministrazione tributaria rispetti le previsioni dell’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi del diritto dell’Unione. 19 Alla luce di tali circostanze, l’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA]) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se il considerando 44 e l’articolo 205 della direttiva [IVA], nonché i principi di trasparenza e di proporzionalità della responsabilità, ostino all’avvio di un procedimento diretto ad accertare lo status di debitore solidale per debiti IVA e l’ammontare della responsabilità solidale dopo che il debitore principale ha cessato di esistere come soggetto giuridico. 2) Se, successivamente alla cancellazione del debitore [dal registro delle imprese], in assenza di un successore legale che subentri nei suoi diritti ed obblighi, dette disposizioni ostino all’esistenza di un credito registrato nei confronti di detto debitore, per il quale debba poi rispondere un terzo. 3) Se la descritta prassi amministrativa dell’amministrazione finanziaria nazionale sia conforme al principio della certezza del diritto».

Sulle questioni pregiudiziali Sulla ricevibilità 20 Secondo l’amministrazione tributaria, le questioni pregiudiziali sono irricevibili. 21 Da un lato, essa sostiene che, contrariamente a quanto afferma il giudice del rinvio nella prima questione, la procedura di verifica fiscale volta ad accertare la responsabilità solidale della [OSCURATO:PERSONA] ai sensi dell’articolo 177 dello ZDDS per i debiti a titolo dell’IVA della [OSCURATO:PERSONA] era già stata avviata alla data dello scioglimento di quest’ultima società.

Di conseguenza, la prima questione non corrisponderebbe alla situazione di fatto nella controversia di cui al procedimento principale e sarebbe quindi puramente ipotetica. 22 Dall’altro lato, non esisterebbe una normativa pertinente del diritto dell’Unione che consenta di rispondere alla seconda questione. 23 A questo proposito occorre ricordare che, secondo una costante giurisprudenza, l’articolo 267 TFUE istituisce una procedura di cooperazione diretta tra la Corte e i giudici degli [OSCURATO:PERSONA] membri.

Nell’ambito di tale procedura, fondata su una netta separazione di funzioni tra i giudici nazionali e la Corte, qualsiasi valutazione dei fatti di causa rientra nella competenza del giudice nazionale, cui spetta valutare, alla luce delle particolarità del caso di specie, tanto la necessità di una pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, quanto la rilevanza delle questioni che sottopone alla Corte, mentre quest’ultima è unicamente legittimata a pronunciarsi sull’interpretazione o sulla validità di un testo normativo dell’Unione sulla scorta dei fatti che le vengono indicati dal giudice nazionale [v., in tal senso, sentenze del 16 marzo 1978, Oehlschläger, 104/77 , EU:C:1978:69 , punto 4 , nonché del 4 ottobre 2024, Schrems (Comunicazione di dati al grande pubblico), C‑446/21 , EU:C:2024:834 , punto 42 e giurisprudenza citata]. 24 Pertanto, occorre rispondere alla prima questione tenendo conto dei fatti sui quali essa si basa, quali esposti dal giudice del rinvio, dei quali spetta a quest’ultimo verificare l’esattezza. 25 Inoltre, la valutazione di cui al punto 22 della presente sentenza rientra nell’esame del merito delle questioni sollevate e non costituisce un motivo di irricevibilità. 26 Ne consegue che i profili di inammissibilità procedurale sollevati dall’amministrazione tributaria devono essere respinti.

Nel merito 27 Con le sue questioni, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, debba essere interpretato nel senso che esso osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’IVA, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola. 28 In via preliminare, occorre ricordare che l’articolo 205 della direttiva IVA consente, in linea di principio, agli [OSCURATO:PERSONA] membri di adottare, ai fini di una efficace riscossione dell’IVA, misure in virtù delle quali un soggetto diverso da quello che è normalmente tenuto al pagamento di tale imposta ai sensi degli articoli da 193 a 200 e da 202 a 204 di detta direttiva è obbligato in solido al pagamento dell’imposta stessa (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 29 ). 29 Tuttavia, poiché l’articolo 205 della direttiva IVA non specifica né i soggetti che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono designare come debitori in solido, né le circostanze nelle quali tale designazione può essere effettuata, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri determinare le condizioni e le modalità di attuazione della responsabilità solidale prevista da tale articolo (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 31 ). 30 Nell’esercizio di tale potere, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono rispettare i principi generali del diritto che fanno parte dell’ordinamento giuridico dell’Unione, tra i quali figurano, segnatamente, i principi della certezza del diritto e di proporzionalità (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 32 e giurisprudenza citata). 31 In tale sentenza la Corte ha statuito che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, non osta ad una normativa nazionale per effetto della quale il soggetto ritenuto solidalmente responsabile, ai sensi di tale articolo, deve pagare, oltre all’importo dell’IVA non versata dal debitore di tale imposta, anche gli interessi di mora dovuti da quest’ultimo su tale importo, qualora sia dimostrato che, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, tale soggetto sapeva o avrebbe dovuto sapere che il debitore di cui sopra non avrebbe provveduto al pagamento dell’imposta suddetta (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 45 e dispositivo).

In detta sentenza, la Corte ha statuito che una siffatta normativa appariva altresì conforme al principio della certezza del diritto (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 43 ). 32 Al fine di stabilire, in primo luogo, se l’articolo 205 della direttiva IVA osti ad una normativa nazionale come quella di cui trattasi nel procedimento principale, occorre tener conto del tenore letterale di tale articolo, del contesto in cui esso si inserisce e degli obiettivi perseguiti dalla normativa di cui esso fa parte [v., per analogia, sentenza del 25 aprile 2024, Finanzamt X (Prelievo e trasferimento di un bene a titolo gratuito), C‑207/23 , EU:C:2024:352 , punto 31 e giurisprudenza citata]. 33 Dalla formulazione dell’articolo 205 della direttiva IVA risulta che quest’ultimo istituisce un obbligo solidale di pagamento dell’IVA a carico di un soggetto diverso dal debitore dell’imposta.

Orbene, risulta dalla natura stessa della responsabilità solidale che ciascun debitore è responsabile del pagamento dell’intero importo del debito e che il creditore resta, in linea di principio, libero di chiedere il pagamento di tale debito ad uno o più debitori di sua scelta (sentenza del 22 novembre 2017, Aebtri, C‑224/16 , EU:C:2017:880 , punto 80 e giurisprudenza citata).

Ne consegue che il venir meno di uno dei debitori solidali non fa venir meno l’obbligazione gravante sul suo o sui suoi condebitori solidali. 34 Di conseguenza, la scomparsa del debitore dell’IVA come soggetto di diritto non incide, di per sé, sulla possibilità di cui dispone l’amministrazione tributaria, creditrice dell’obbligazione solidale, di far valere la responsabilità del terzo solidale per il pagamento del debito a titolo dell’IVA. 35 Tale interpretazione è confermata dal contesto nel quale si colloca l’articolo 205 della direttiva IVA e dall’obiettivo che esso persegue.

Infatti, dagli articoli da 193 a 205 di tale direttiva risulta che il citato articolo 205 si inserisce in un insieme di disposizioni dirette a identificare il debitore dell’IVA in funzione di diverse situazioni, laddove tali disposizioni hanno precisamente lo scopo di garantire all’Erario una riscossione efficace dell’IVA presso il soggetto più idoneo in rapporto alla situazione considerata (v., in tal senso, sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 28 ).

Orbene, il fatto di prevedere il sorgere della responsabilità solidale di un terzo per il pagamento dell’IVA, segnatamente in una situazione in cui il debitore dell’imposta è insolvente o è scomparso e, pertanto, non è o non è più in grado di versarla, è conforme a tale obiettivo. 36 In secondo luogo, per quanto riguarda il principio di proporzionalità, occorre ricordare che, conformemente a tale principio, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono far ricorso a strumenti che, pur consentendo di raggiungere efficacemente l’obiettivo perseguito dal diritto nazionale, arrechino il minor pregiudizio possibile agli obiettivi e ai principi stabiliti dalla normativa di riferimento dell’Unione.

Pertanto, anche se è legittimo che le misure adottate dagli [OSCURATO:PERSONA] membri tendano a preservare il più efficacemente possibile i diritti dell’Erario, esse non devono andare oltre quanto è necessario a tal fine (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 33 e giurisprudenza citata). 37 Per quanto riguarda la necessità di mettere in atto la responsabilità di un terzo dopo che il debitore dell’IVA ha cessato di esistere, occorre ricordare che la Corte ha statuito che, nel caso di un abuso in materia di IVA come quello contemplato dalla normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale, l’Erario deve avere la possibilità di recuperare, a fini di efficienza, l’imposta dovuta e tutti gli elementi ad essa relativi presso ciascuno dei contraenti che hanno partecipato a tale abuso (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 44 ).

Orbene, tale possibilità è tanto più necessaria qualora il debitore dell’imposta sia divenuto insolvente o abbia cessato di esistere come soggetto di diritto. 38 Riguardo alla questione di stabilire se detta possibilità non vada oltre quanto è necessario per l’attuazione della responsabilità solidale dei terzi prevista dall’articolo 205 della direttiva IVA, occorre rilevare che, se fosse permesso all’amministrazione tributaria far valere la responsabilità dei terzi che hanno partecipato a un abuso in materia di IVA soltanto quando esiste il debitore dell’IVA, una siffatta limitazione comprometterebbe la possibilità di mettere in atto la responsabilità suddetta.

Infatti, in un caso del genere, qualora l’amministrazione tributaria constatasse di non poter più ottenere il pagamento dell’IVA dal debitore dell’imposta, per il fatto che quest’ultimo ha cessato di esistere come soggetto di diritto, essa non potrebbe più rivolgersi contro tali terzi.

Inoltre, un debitore dell’imposta in malafede potrebbe organizzare la propria liquidazione, in particolare al fine di impedire la chiamata in responsabilità dei terzi che hanno concorso all’abuso all’origine del debito a titolo dell’IVA.

Di conseguenza, la possibilità di far valere la responsabilità di un terzo per il pagamento dell’IVA dopo che il debitore dell’imposta ha cessato di esistere non va oltre quanto è necessario per garantire l’effetto utile dell’articolo 205 della direttiva IVA. 39 In terzo luogo, il principio della certezza del diritto esige, in primis , che, nei settori disciplinati dal diritto dell’Unione, le norme giuridiche degli [OSCURATO:PERSONA] membri siano formulate in una maniera non equivoca, così da permettere alle persone interessate di conoscere i propri diritti e i propri obblighi in modo chiaro e preciso e ai giudici nazionali di assicurarne il rispetto (sentenza del 9 luglio 2015, Salomie e Oltean, C‑183/14 , EU:C:2015:454 , punto 32 e giurisprudenza citata). 40 Nel caso di specie, risulta dalla decisione di rinvio che, in virtù dell’articolo 177, paragrafo 1, dello ZDDS, un soggetto registrato destinatario di una fornitura imponibile deve rispondere dell’imposta dovuta e non versata da un altro soggetto qualora esso abbia esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA pagata a monte direttamente o indirettamente correlata all’imposta dovuta e non versata.

L’articolo 177, paragrafo 2, dello ZDDS precisa che la responsabilità ai sensi del paragrafo 1 di tale articolo 177 interviene quando il soggetto registrato sapeva o avrebbe dovuto sapere che tale IVA non sarebbe stata versata e ciò sia stato dimostrato dall’autorità di controllo.

Da tale decisione risulta altresì che l’articolo 168, punto 7, del DOPK prevede espressamente che, «dopo la cancellazione della persona giuridica all’esito di una procedura di liquidazione», l’amministrazione tributaria ha, se del caso, la possibilità di far valere la responsabilità di terzi per il pagamento del debito d’imposta. 41 Alla luce di tali circostanze, risulta che la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale consente al beneficiario di una cessione di beni o di una prestazione di servizi di essere consapevole del fatto che, se, al momento della realizzazione di tale operazione, egli sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’imposta non sarebbe stata pagata ed egli ha esercitato il proprio diritto a detrazione, può essere considerato responsabile in solido del pagamento di tale imposta, e che la scomparsa del debitore di detta imposta come soggetto di diritto non lo esonera dalla propria responsabilità. 42 Poiché tale possibilità è, secondo le indicazioni del giudice del rinvio, chiaramente prevista dalla normativa nazionale in discussione nel procedimento principale, tale normativa sembra conforme ai requisiti ricordati al punto 39 della presente sentenza. 43 Il principio della certezza del diritto richiede, in secundis , che la situazione di un debitore, per quanto riguarda i suoi diritti e i suoi obblighi nei confronti dell’amministrazione tributaria o doganale, non sia indefinitamente suscettibile di essere rimessa in discussione (sentenza del 10 dicembre 2015, Veloserviss, C‑427/14 , EU:C:2015:803 , punto 31 e giurisprudenza citata). 44 Secondo una costante giurisprudenza, i termini di prescrizione adempiono, in generale, tale funzione (sentenza del 5 marzo 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑349/17 , EU:C:2019:172 , punto 112 e giurisprudenza citata).

In mancanza di disposizioni del diritto dell’Unione applicabili, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri stabilire le regole e i termini di prescrizione di un credito tributario a titolo dell’IVA (v., in tal senso, sentenza del 13 luglio 2023, Napfény‑Toll, C‑615/21 , EU:C:2023:573 , punto 34 e giuriprudenza citata). 45 Tuttavia, anche se la determinazione e l’applicazione di tali regole rientrano nella competenza degli [OSCURATO:PERSONA] membri, questi ultimi devono esercitare tale competenza nel rispetto del diritto dell’Unione, il quale esige la fissazione di termini ragionevoli che proteggano, al tempo stesso, il soggetto passivo e l’amministrazione interessata (sentenza del 13 luglio 2023, Napfény‑Toll, C‑615/21 , EU:C:2023:573 , punto 35 e giurisprudenza citata). 46 Nel caso di specie, dato che, da un lato, il carattere ragionevole del termine di prescrizione dei crediti pubblici previsto dal diritto nazionale non è contestato e che, dall’altro, l’amministrazione tributaria ha notificato entro tale termine al responsabile solidale del pagamento del debito a titolo dell’IVA la propria intenzione di riesaminare la sua situazione fiscale, il precetto inerente al principio della certezza del diritto, secondo cui la situazione di tale responsabile non deve essere indefinitamente suscettibile di essere rimessa in discussione, non sembra essere stato violato, aspetto questo la cui verifica spetta al giudice del rinvio. 47 Alla luce delle considerazioni suesposte, si deve rispondere alle questioni sollevate dichiarando che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’IVA, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola.

Sulle spese 48 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Sesta Sezione) dichiara: L’articolo 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’imposta sul valore aggiunto, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola.

Firme ( *1 ) Lingua processuale: il bulgaro.

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
62024CJ0121 SENTENZA DELLA CORTE (Sesta Sezione) 11 dicembre 2025 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Articolo 205 – Responsabilità solidale – Insolvenza del debitore principale – Mantenimento dell’obbligo di pagare l’IVA – Responsabilità solidale di un terzo dopo la cancellazione del debitore principale dal registro delle imprese – Principio della certezza del diritto – Principio di proporzionalità» Nella causa C‑121/24, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dall’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), con decisione del 7 febbraio 2024, pervenuta in cancelleria il 14 febbraio 2024, nel procedimento «[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA] contro [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA], LA CORTE (Sesta Sezione), composta da I. Ziemele, presidente di sezione, A. Kumin e S. Gervasoni (relatore), giudici, avvocato generale: J. Kokott cancelliere: A. [OSCURATO:PERSONA] vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la «[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA], da H. Kostadinov, advokat; – per il [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA], da B.M. Nikolov; – per il governo bulgaro, da S. Ruseva e T. Tsingileva, in qualità di agenti; – per il governo spagnolo, da P. [OSCURATO:PERSONA], in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Herold e M. Ilkova, in qualità di agenti, sentite le conclusioni dell’avvocata generale, presentate all’udienza del 4 settembre 2025, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto ( GU 2006, L 347, pag. 1 ; in prosieguo: la «direttiva IVA»), nonché dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto. 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia che oppone la «[OSCURATO:PERSONA]» EOO D , una società a responsabilità limitata di diritto bulgaro, al [OSCURATO:PERSONA] na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» – [OSCURATO:PERSONA] (Direttore della direzione «Ricorsi e pratiche in materia di fiscalità e di sicurezza sociale», competente per la città di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]) (in prosieguo: l’«amministrazione tributaria») in merito all’insorgere della responsabilità solidale della [OSCURATO:PERSONA] ai fini del pagamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA). Contesto normativo Diritto dell’Unione 3 Il considerando 44 della direttiva IVA enuncia quanto segue: «È opportuno che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possano adottare disposizioni secondo le quali una persona diversa dal debitore dell’imposta è responsabile in solido per il pagamento della stessa». 4 L’articolo 193 di detta direttiva dispone: «L’IVA è dovuta dal soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile, eccetto che nei casi in cui l’imposta è dovuta da una persona diversa in virtù degli articoli da 194 a 199 ter e 202». 5 Ai sensi dell’articolo 205 della direttiva in parola: «Nelle situazioni di cui agli articoli da 193 a 200 e agli articoli 202, 203 e 204, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono stabilire che una persona diversa dal debitore dell’imposta sia responsabile in solido per l’assolvimento dell’IVA». 6 L’articolo 207 della medesima direttiva così dispone: «[OSCURATO:PERSONA] membri adottano le misure necessarie affinché le persone che, a norma degli articoli da 194 a 197 e degli articoli 199 e 204, sono considerate debitori dell’imposta in luogo del soggetto passivo non stabilito nel loro rispettivo territorio assolvano gli obblighi di pagamento di cui alla presente sezione. [OSCURATO:PERSONA] membri adottano inoltre le misure necessarie affinché le persone che, a norma dell’articolo 205, sono considerate responsabili in solido dell’assolvimento dell’IVA, adempiano detti obblighi di pagamento». Diritto bulgaro DOPK 7 L’articolo 21, paragrafo 1, del Danachno osiguritelen protsesualen kodeks (codice di procedura in materia tributaria e previdenziale) (DV n. 105, del 29 dicembre 2005), nella versione applicabile a decorrere dal 1 o gennaio 2006 (in prosieguo: il «DOPK»), reca la seguente disciplina: «Nei casi di cui agli articoli 16, 18 e 19, la responsabilità dei terzi è stabilita mediante un avviso di accertamento in rettifica». 8 L’articolo 112 di tale codice prevede, al paragrafo 1, quanto segue: «La procedura di accertamento fiscale è avviata con l’emissione di un decreto di verifica fiscale». 9 L’articolo 168 del medesimo codice così dispone: «Il credito fondato su norme di diritto pubblico si estingue: (…) 6. dopo la ripartizione dei ricavi derivanti dalla liquidazione del patrimonio di una persona giuridica dichiarata insolvente, a meno che non vi siano soggetti terzi responsabili per il credito fondato su norme di diritto pubblico; 7. dopo la cancellazione della persona giuridica all’esito di una procedura di liquidazione, a meno che non vi siano soggetti terzi responsabili per il credito fondato su norme di diritto pubblico; (…)». ZDDS 10 L’articolo 177 dello Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (legge sull’imposta sul valore aggiunto) (DV n. 63, del 4 agosto 2006), nella versione applicabile alla controversia di cui al procedimento principale (in prosieguo: lo «ZDDS»), è così formulato: «(1)   Il soggetto registrato, destinatario di una cessione imponibile, è responsabile per il pagamento dell’imposta dovuta e non versata da un altro soggetto registrato qualora abbia esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA a monte correlata direttamente o indirettamente all’IVA dovuta e non versata. (2)   La responsabilità di cui al paragrafo 1 sorge nel caso in cui la persona registrata sapesse o avrebbe dovuto sapere che tale imposta non sarebbe stata pagata e ciò sia stato dimostrato dall’autorità di controllo ai sensi degli articoli da 117 a 120 del [DOPK]. (3)   Ai fini del paragrafo 2, la presunzione di conoscenza che l’imposta non sarebbe stata assolta sussiste laddove ricorrano cumulativamente le seguenti condizioni: 1. l’imposta dovuta ai sensi del paragrafo 1 non sia stata effettivamente versata per un determinato periodo d’imposta da nessuno dei fornitori a monte in relazione ad un’operazione imponibile avente ad oggetto lo stesso bene o lo stesso servizio, in una forma identica, modificata o trasformata; 2. l’operazione imponibile sia fittizia, eluda la legge ovvero il suo prezzo si discosti sensibilmente dal prezzo di mercato. (4)   La responsabilità ai sensi del paragrafo 1 non è subordinata all’ottenimento di un preciso vantaggio per effetto del mancato versamento dell’imposta dovuta. (5)   Nei casi di cui ai paragrafi 2 e 3 è responsabile anche il fornitore a monte del soggetto passivo debitore dell’imposta non versata. (6)   Nelle ipotesi di cui ai paragrafi 1 e 2, risponde dell’imposta il soggetto passivo destinatario diretto della fornitura relativamente alla quale l’imposta dovuta non sia stata assolta e, laddove il recupero resti senza esito, può essere chiamato a rispondere qualsiasi destinatario a valle nella catena di cessioni. (7)   Il paragrafo 6 si applica analogamente ai fornitori a monte». Procedimento principale e questioni pregiudiziali 11 Nel corso dei mesi di luglio, agosto e settembre 2017, la [OSCURATO:PERSONA], la cui attività è il trasporto su strada di merci, ha acquistato autocarri e noleggiato veicoli da trasporto presso il fornitore «[OSCURATO:PERSONA]» [OSCURATO:PERSONA], il quale ha emesso 35 fatture per queste differenti operazioni. Quest’ultima società ha inserito tali operazioni nelle sue dichiarazioni IVA, mentre la [OSCURATO:PERSONA], in quanto destinataria delle prestazioni in discussione nel procedimento principale, ha esercitato il proprio diritto alla detrazione dell’IVA. Tuttavia, l’IVA dichiarata dalla [OSCURATO:PERSONA] non è stata versata all’Erario, come constatato dall’amministrazione tributaria in occasione di un controllo fiscale. 12 Inoltre, il 19 luglio 2019 è stata aperta una procedura di insolvenza nei confronti della [OSCURATO:PERSONA]. Con sentenza del 4 agosto 2020, tale procedimento è stato chiuso ed è stata disposta la cancellazione della [OSCURATO:PERSONA] dal registro delle imprese. 13 Il 17 gennaio 2022 l’amministrazione tributaria ha avviato un procedimento di verifica fiscale nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], diretto ad accertare la responsabilità solidale di quest’ultima per il pagamento dell’IVA dichiarata dalla [OSCURATO:PERSONA] a titolo delle 35 fatture summenzionate, ma non versata all’Erario da quest’ultima società. Nel corso di tale procedimento, detta amministrazione ha ritenuto che la [OSCURATO:PERSONA] fosse a conoscenza o avrebbe dovuto essere a conoscenza del fatto che tale IVA non sarebbe stata versata. 14 Ritenendo che la [OSCURATO:PERSONA] fosse responsabile in solido del pagamento di detta IVA, l’amministrazione tributaria ha emesso nei suoi confronti un avviso di accertamento in rettifica per un importo di 217277,82 leva bulgari (BGN) (circa EUR 111092), maggiorato degli interessi di mora pari a BGN 114365,21 (circa EUR 58474). 15 [OSCURATO:PERSONA] ha impugnato tale avviso di accertamento dinanzi all’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), odierno giudice del rinvio. Essa fa valere che la [OSCURATO:PERSONA], debitrice principale del debito IVA in discussione nel procedimento principale, è stata cancellata dal registro delle imprese e ha cessato di esistere come persona giuridica dal 4 agosto 2020, ossia prima dell’avvio, il 17 gennaio 2022, del procedimento diretto ad accertare una responsabilità solidale per il pagamento di tale debito, e che, dopo lo scioglimento di una persona giuridica, gli obblighi di quest’ultima sono estinti, di modo che non può più essere avviato un procedimento diretto ad accertare la responsabilità solidale di un terzo rispetto a tali obblighi. 16 Per contro, l’amministrazione tributaria ritiene che, in forza della normativa nazionale, il debito IVA non si estingua con il decesso o lo scioglimento del debitore qualora esistano terzi solidalmente responsabili per tale debito. 17 Il giudice del rinvio ricorda che, nella sua sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 ), la Corte ha statuito che, in forza della responsabilità solidale prevista dall’articolo 205 della direttiva IVA, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono porre a carico del soggetto responsabile in solido del pagamento dell’imposta non assolta dal debitore tutti gli elementi relativi a tale imposta, qualora sia dimostrato che, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, tale soggetto sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in questione. 18 Tuttavia, tale giudice ritiene che occorra determinare i limiti temporali della responsabilità solidale e, in particolare, precisare fino a quale momento sia possibile far valere una siffatta responsabilità. Secondo detto giudice, occorrerebbe prendere in considerazione, nel caso di specie, il fatto che non si tratta di un debito fiscale del soggetto passivo, bensì di una responsabilità per debiti altrui e che il soggetto al quale è richiesto il pagamento di tali debiti scopre che deve assumersi una siffatta responsabilità in un momento in cui il debitore dell’IVA non ha più esistenza giuridica. Per tale motivo, detto giudice si chiede se la chiamata in causa della [OSCURATO:PERSONA] a titolo di responsabilità solidale da parte dell’amministrazione tributaria rispetti le previsioni dell’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi del diritto dell’Unione. 19 Alla luce di tali circostanze, l’Administrativen sad [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di [OSCURATO:PERSONA]) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se il considerando 44 e l’articolo 205 della direttiva [IVA], nonché i principi di trasparenza e di proporzionalità della responsabilità, ostino all’avvio di un procedimento diretto ad accertare lo status di debitore solidale per debiti IVA e l’ammontare della responsabilità solidale dopo che il debitore principale ha cessato di esistere come soggetto giuridico. 2) Se, successivamente alla cancellazione del debitore [dal registro delle imprese], in assenza di un successore legale che subentri nei suoi diritti ed obblighi, dette disposizioni ostino all’esistenza di un credito registrato nei confronti di detto debitore, per il quale debba poi rispondere un terzo. 3) Se la descritta prassi amministrativa dell’amministrazione finanziaria nazionale sia conforme al principio della certezza del diritto». Sulle questioni pregiudiziali Sulla ricevibilità 20 Secondo l’amministrazione tributaria, le questioni pregiudiziali sono irricevibili. 21 Da un lato, essa sostiene che, contrariamente a quanto afferma il giudice del rinvio nella prima questione, la procedura di verifica fiscale volta ad accertare la responsabilità solidale della [OSCURATO:PERSONA] ai sensi dell’articolo 177 dello ZDDS per i debiti a titolo dell’IVA della [OSCURATO:PERSONA] era già stata avviata alla data dello scioglimento di quest’ultima società. Di conseguenza, la prima questione non corrisponderebbe alla situazione di fatto nella controversia di cui al procedimento principale e sarebbe quindi puramente ipotetica. 22 Dall’altro lato, non esisterebbe una normativa pertinente del diritto dell’Unione che consenta di rispondere alla seconda questione. 23 A questo proposito occorre ricordare che, secondo una costante giurisprudenza, l’articolo 267 TFUE istituisce una procedura di cooperazione diretta tra la Corte e i giudici degli [OSCURATO:PERSONA] membri. Nell’ambito di tale procedura, fondata su una netta separazione di funzioni tra i giudici nazionali e la Corte, qualsiasi valutazione dei fatti di causa rientra nella competenza del giudice nazionale, cui spetta valutare, alla luce delle particolarità del caso di specie, tanto la necessità di una pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, quanto la rilevanza delle questioni che sottopone alla Corte, mentre quest’ultima è unicamente legittimata a pronunciarsi sull’interpretazione o sulla validità di un testo normativo dell’Unione sulla scorta dei fatti che le vengono indicati dal giudice nazionale [v., in tal senso, sentenze del 16 marzo 1978, Oehlschläger, 104/77 , EU:C:1978:69 , punto 4 , nonché del 4 ottobre 2024, Schrems (Comunicazione di dati al grande pubblico), C‑446/21 , EU:C:2024:834 , punto 42 e giurisprudenza citata]. 24 Pertanto, occorre rispondere alla prima questione tenendo conto dei fatti sui quali essa si basa, quali esposti dal giudice del rinvio, dei quali spetta a quest’ultimo verificare l’esattezza. 25 Inoltre, la valutazione di cui al punto 22 della presente sentenza rientra nell’esame del merito delle questioni sollevate e non costituisce un motivo di irricevibilità. 26 Ne consegue che i profili di inammissibilità procedurale sollevati dall’amministrazione tributaria devono essere respinti. Nel merito 27 Con le sue questioni, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, debba essere interpretato nel senso che esso osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’IVA, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola. 28 In via preliminare, occorre ricordare che l’articolo 205 della direttiva IVA consente, in linea di principio, agli [OSCURATO:PERSONA] membri di adottare, ai fini di una efficace riscossione dell’IVA, misure in virtù delle quali un soggetto diverso da quello che è normalmente tenuto al pagamento di tale imposta ai sensi degli articoli da 193 a 200 e da 202 a 204 di detta direttiva è obbligato in solido al pagamento dell’imposta stessa (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 29 ). 29 Tuttavia, poiché l’articolo 205 della direttiva IVA non specifica né i soggetti che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono designare come debitori in solido, né le circostanze nelle quali tale designazione può essere effettuata, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri determinare le condizioni e le modalità di attuazione della responsabilità solidale prevista da tale articolo (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 31 ). 30 Nell’esercizio di tale potere, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono rispettare i principi generali del diritto che fanno parte dell’ordinamento giuridico dell’Unione, tra i quali figurano, segnatamente, i principi della certezza del diritto e di proporzionalità (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 32 e giurisprudenza citata). 31 In tale sentenza la Corte ha statuito che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, non osta ad una normativa nazionale per effetto della quale il soggetto ritenuto solidalmente responsabile, ai sensi di tale articolo, deve pagare, oltre all’importo dell’IVA non versata dal debitore di tale imposta, anche gli interessi di mora dovuti da quest’ultimo su tale importo, qualora sia dimostrato che, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, tale soggetto sapeva o avrebbe dovuto sapere che il debitore di cui sopra non avrebbe provveduto al pagamento dell’imposta suddetta (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 45 e dispositivo). In detta sentenza, la Corte ha statuito che una siffatta normativa appariva altresì conforme al principio della certezza del diritto (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 43 ). 32 Al fine di stabilire, in primo luogo, se l’articolo 205 della direttiva IVA osti ad una normativa nazionale come quella di cui trattasi nel procedimento principale, occorre tener conto del tenore letterale di tale articolo, del contesto in cui esso si inserisce e degli obiettivi perseguiti dalla normativa di cui esso fa parte [v., per analogia, sentenza del 25 aprile 2024, Finanzamt X (Prelievo e trasferimento di un bene a titolo gratuito), C‑207/23 , EU:C:2024:352 , punto 31 e giurisprudenza citata]. 33 Dalla formulazione dell’articolo 205 della direttiva IVA risulta che quest’ultimo istituisce un obbligo solidale di pagamento dell’IVA a carico di un soggetto diverso dal debitore dell’imposta. Orbene, risulta dalla natura stessa della responsabilità solidale che ciascun debitore è responsabile del pagamento dell’intero importo del debito e che il creditore resta, in linea di principio, libero di chiedere il pagamento di tale debito ad uno o più debitori di sua scelta (sentenza del 22 novembre 2017, Aebtri, C‑224/16 , EU:C:2017:880 , punto 80 e giurisprudenza citata). Ne consegue che il venir meno di uno dei debitori solidali non fa venir meno l’obbligazione gravante sul suo o sui suoi condebitori solidali. 34 Di conseguenza, la scomparsa del debitore dell’IVA come soggetto di diritto non incide, di per sé, sulla possibilità di cui dispone l’amministrazione tributaria, creditrice dell’obbligazione solidale, di far valere la responsabilità del terzo solidale per il pagamento del debito a titolo dell’IVA. 35 Tale interpretazione è confermata dal contesto nel quale si colloca l’articolo 205 della direttiva IVA e dall’obiettivo che esso persegue. Infatti, dagli articoli da 193 a 205 di tale direttiva risulta che il citato articolo 205 si inserisce in un insieme di disposizioni dirette a identificare il debitore dell’IVA in funzione di diverse situazioni, laddove tali disposizioni hanno precisamente lo scopo di garantire all’Erario una riscossione efficace dell’IVA presso il soggetto più idoneo in rapporto alla situazione considerata (v., in tal senso, sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 28 ). Orbene, il fatto di prevedere il sorgere della responsabilità solidale di un terzo per il pagamento dell’IVA, segnatamente in una situazione in cui il debitore dell’imposta è insolvente o è scomparso e, pertanto, non è o non è più in grado di versarla, è conforme a tale obiettivo. 36 In secondo luogo, per quanto riguarda il principio di proporzionalità, occorre ricordare che, conformemente a tale principio, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono far ricorso a strumenti che, pur consentendo di raggiungere efficacemente l’obiettivo perseguito dal diritto nazionale, arrechino il minor pregiudizio possibile agli obiettivi e ai principi stabiliti dalla normativa di riferimento dell’Unione. Pertanto, anche se è legittimo che le misure adottate dagli [OSCURATO:PERSONA] membri tendano a preservare il più efficacemente possibile i diritti dell’Erario, esse non devono andare oltre quanto è necessario a tal fine (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 33 e giurisprudenza citata). 37 Per quanto riguarda la necessità di mettere in atto la responsabilità di un terzo dopo che il debitore dell’IVA ha cessato di esistere, occorre ricordare che la Corte ha statuito che, nel caso di un abuso in materia di IVA come quello contemplato dalla normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale, l’Erario deve avere la possibilità di recuperare, a fini di efficienza, l’imposta dovuta e tutti gli elementi ad essa relativi presso ciascuno dei contraenti che hanno partecipato a tale abuso (sentenza del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 44 ). Orbene, tale possibilità è tanto più necessaria qualora il debitore dell’imposta sia divenuto insolvente o abbia cessato di esistere come soggetto di diritto. 38 Riguardo alla questione di stabilire se detta possibilità non vada oltre quanto è necessario per l’attuazione della responsabilità solidale dei terzi prevista dall’articolo 205 della direttiva IVA, occorre rilevare che, se fosse permesso all’amministrazione tributaria far valere la responsabilità dei terzi che hanno partecipato a un abuso in materia di IVA soltanto quando esiste il debitore dell’IVA, una siffatta limitazione comprometterebbe la possibilità di mettere in atto la responsabilità suddetta. Infatti, in un caso del genere, qualora l’amministrazione tributaria constatasse di non poter più ottenere il pagamento dell’IVA dal debitore dell’imposta, per il fatto che quest’ultimo ha cessato di esistere come soggetto di diritto, essa non potrebbe più rivolgersi contro tali terzi. Inoltre, un debitore dell’imposta in malafede potrebbe organizzare la propria liquidazione, in particolare al fine di impedire la chiamata in responsabilità dei terzi che hanno concorso all’abuso all’origine del debito a titolo dell’IVA. Di conseguenza, la possibilità di far valere la responsabilità di un terzo per il pagamento dell’IVA dopo che il debitore dell’imposta ha cessato di esistere non va oltre quanto è necessario per garantire l’effetto utile dell’articolo 205 della direttiva IVA. 39 In terzo luogo, il principio della certezza del diritto esige, in primis , che, nei settori disciplinati dal diritto dell’Unione, le norme giuridiche degli [OSCURATO:PERSONA] membri siano formulate in una maniera non equivoca, così da permettere alle persone interessate di conoscere i propri diritti e i propri obblighi in modo chiaro e preciso e ai giudici nazionali di assicurarne il rispetto (sentenza del 9 luglio 2015, Salomie e Oltean, C‑183/14 , EU:C:2015:454 , punto 32 e giurisprudenza citata). 40 Nel caso di specie, risulta dalla decisione di rinvio che, in virtù dell’articolo 177, paragrafo 1, dello ZDDS, un soggetto registrato destinatario di una fornitura imponibile deve rispondere dell’imposta dovuta e non versata da un altro soggetto qualora esso abbia esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA pagata a monte direttamente o indirettamente correlata all’imposta dovuta e non versata. L’articolo 177, paragrafo 2, dello ZDDS precisa che la responsabilità ai sensi del paragrafo 1 di tale articolo 177 interviene quando il soggetto registrato sapeva o avrebbe dovuto sapere che tale IVA non sarebbe stata versata e ciò sia stato dimostrato dall’autorità di controllo. Da tale decisione risulta altresì che l’articolo 168, punto 7, del DOPK prevede espressamente che, «dopo la cancellazione della persona giuridica all’esito di una procedura di liquidazione», l’amministrazione tributaria ha, se del caso, la possibilità di far valere la responsabilità di terzi per il pagamento del debito d’imposta. 41 Alla luce di tali circostanze, risulta che la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale consente al beneficiario di una cessione di beni o di una prestazione di servizi di essere consapevole del fatto che, se, al momento della realizzazione di tale operazione, egli sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’imposta non sarebbe stata pagata ed egli ha esercitato il proprio diritto a detrazione, può essere considerato responsabile in solido del pagamento di tale imposta, e che la scomparsa del debitore di detta imposta come soggetto di diritto non lo esonera dalla propria responsabilità. 42 Poiché tale possibilità è, secondo le indicazioni del giudice del rinvio, chiaramente prevista dalla normativa nazionale in discussione nel procedimento principale, tale normativa sembra conforme ai requisiti ricordati al punto 39 della presente sentenza. 43 Il principio della certezza del diritto richiede, in secundis , che la situazione di un debitore, per quanto riguarda i suoi diritti e i suoi obblighi nei confronti dell’amministrazione tributaria o doganale, non sia indefinitamente suscettibile di essere rimessa in discussione (sentenza del 10 dicembre 2015, Veloserviss, C‑427/14 , EU:C:2015:803 , punto 31 e giurisprudenza citata). 44 Secondo una costante giurisprudenza, i termini di prescrizione adempiono, in generale, tale funzione (sentenza del 5 marzo 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑349/17 , EU:C:2019:172 , punto 112 e giurisprudenza citata). In mancanza di disposizioni del diritto dell’Unione applicabili, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri stabilire le regole e i termini di prescrizione di un credito tributario a titolo dell’IVA (v., in tal senso, sentenza del 13 luglio 2023, Napfény‑Toll, C‑615/21 , EU:C:2023:573 , punto 34 e giuriprudenza citata). 45 Tuttavia, anche se la determinazione e l’applicazione di tali regole rientrano nella competenza degli [OSCURATO:PERSONA] membri, questi ultimi devono esercitare tale competenza nel rispetto del diritto dell’Unione, il quale esige la fissazione di termini ragionevoli che proteggano, al tempo stesso, il soggetto passivo e l’amministrazione interessata (sentenza del 13 luglio 2023, Napfény‑Toll, C‑615/21 , EU:C:2023:573 , punto 35 e giurisprudenza citata). 46 Nel caso di specie, dato che, da un lato, il carattere ragionevole del termine di prescrizione dei crediti pubblici previsto dal diritto nazionale non è contestato e che, dall’altro, l’amministrazione tributaria ha notificato entro tale termine al responsabile solidale del pagamento del debito a titolo dell’IVA la propria intenzione di riesaminare la sua situazione fiscale, il precetto inerente al principio della certezza del diritto, secondo cui la situazione di tale responsabile non deve essere indefinitamente suscettibile di essere rimessa in discussione, non sembra essere stato violato, aspetto questo la cui verifica spetta al giudice del rinvio. 47 Alla luce delle considerazioni suesposte, si deve rispondere alle questioni sollevate dichiarando che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’IVA, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola. Sulle spese 48 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione. Per questi motivi, la Corte (Sesta Sezione) dichiara: L’articolo 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, letto alla luce dei principi di proporzionalità e di certezza del diritto, deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa nazionale in virtù della quale la responsabilità del soggetto solidalmente tenuto a versare l’imposta sul valore aggiunto, ai sensi di tale articolo 205, può essere fatta valere dopo che il debitore di tale imposta ha cessato di esistere come soggetto di diritto, qualora sia dimostrato che il responsabile in solido summenzionato, pur esercitando esso stesso il proprio diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che detto debitore non avrebbe versato l’imposta in parola. Firme ( *1 ) Lingua processuale: il bulgaro.
Sentenza Corte di giustizia UE/2025 — Fons Iuris — Fons Iuris