Cassazione n. 14058/2025

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.6747/2020 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, ricorrente contro [OSCURATO:PERSONA] A R . L . [OSCURATO:PERSONA], intimata Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. ABRUZZO - SEZ. [OSCURATO:PERSONA] n. 1101 /2018 depositata i l 1 5 /1 1 /2018 ; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 01/04/2025 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. All’esito di una verifica fiscale, l’Agenzia delle entrate in data 12 giugno 2014 notificava alla [OSCURATO:PERSONA] r.l. esercente l'attività di gestione logistica p er la Interposizione fittizia manodopera – operazioni inesistenti Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] distribuzione delle merci,un processo verbale di constatazione, con il quale, in riferimento a più anno di imposta (dal 2010 al 2013), le contestava di aver preso parte ad un sistema volto alla realizzazione di interposizione illecita di manodopera posto in essere da una terza società, la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. attraverso numerose cooperative; di aver emesso operazioni soggettivamente inesistenti ai fini delle imposte dirette ed oggettivamente inesistenti ai fini dell’Iva; di aver indebitamente dedotto costi e detratto Iva per operazioni oggettivamente inesistenti. Di seguito l’Agenzia delle entrate notificava alla contribuente avviso di accertamento (TA603A602345-2015) con il quale , per l’anno di imposta 2013, a ccertava un’indebita detrazione I va per euro 337.155,00 a seguito di operazioni oggettivamente inesistenti ed irrogava contestualmente sanzioni complessive per euro 1.007.988,50 0 di cui euro 567.256,00 ai sensi dell’art. 8 comma 2 d.l. n. 16 del 2012. 2. Avverso detto ultimo atto impositivo la contribuente proponeva ricorso che veniva acco lto dalla CTP con sentenza confermata in appello. La CTR escludeva che vi fosse la prova della contestatainterposizione fittizia di manodopera. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione.La società non ha svolto attività difensiva . [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la n ullità della sentenza e/o del procediment o ex art . 111 Cost., artt. 1, 2, e 36 d.l gs. 31 dicembre 1992 n. 546 , artt. 132 e 274 cod. proc. civ.e art. . 118 disp . att . cod. proc. civ. , Censura la sentenza per vizio della motivazione, mancando le argomentazioni poste a fondamento del decisum. In particolare , assume che la motivazione resa dalla CTR si risolve nell’ apodittica affermazione dell’esistenza di un contratto di appalto di servizi – Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] senza valutazione delle argomentazioni svolte dall’Ufficio – fondata sul generico richiamo alla documentazione depositata dalla controparte, sull’asserito esame degli elementi indiziari forniti dal Fisco, sull’esito del procediment o espletato dalla [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro e sull’archiviazione in sede penale che, invece, dovevano ritenersi irrilevanti. Aggiunge che la sentenza non rappresenta in maniera adeguata e veritiera i fatti di causa e, tantomeno, il tenore dell’appello , esaurendosi in un giudizio finale non rappresentativo di un’effettiva valutazione delle ragioni addotte dalle parti e reso ignorando le specifiche obiezioni mosse. 2. Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione fra le parti. Assume che l’avviso di accertamento era fondato su elementi probatori più che sufficienti per ritenere dimostrata la fittizietà dei rapporti con la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; che la CTR non ha esaminato gli elementi circostanzialicomprovanti l’inesistenza soggettiva delle operazioni contestate, ed indica a titolo esemplificativo l’analisi dei costi di gruppo, le analisi del personale, gli accordi in merito a varie ipotesi salariali per i dipendenti del consorzio, vari files (relativi a spese da sostenere e già sostenute per le varie società, ai documenti intestati al consorzio che alle consorziate indirizzati all’Unicredit s.p.a. per segnalazione di disservizi; ai bilanci e verbali di assemblea di alcune società). Aggiunge che la CTRnon ha tenuto conto della presenza presso la [OSCURATO:PERSONA] s . r . l . di documenti contabili attinenti alla C ooperativa , circostanza che costituiva indizio grave preciso e concordante; non ha considerato la reale contestazione mossa alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ovvero di aver utilizzato strutture vuote, manovrate e gestite allo scopo di creare costi deducibili ed imposte detraibili, corroborata dall’assenza, in capo alleC ooperative. Ribadisce che erano stati forniti elementi atti a confermarel’assenza di assunzione del rischio d’impresa e di una Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] struttura organizzativa di materiali e risorse. Conclude ribadendo che «la Commissione si è limitata ad esprimere una valutazione di apparenza della realtà in maniera conforme alla tesi di parte avversa, senza tuttavia esplicitare le ragioni per le quali il copioso impianto probatorio offerto dall’Ufficio e soprattutto la documentazione extracontabile rinvenuta in fase di verifica dovessero ritenersi prive di valore ovvero confutati da altra e convincente documentazione con ciò incorrendo nel censurato vizio atteso che l’esito della controversia sarebbe stato di ben diverso esito ove adeguatamente apprezzato il materiale probatorio offerto dall’Agenzia» 3. Con il terzo ed ultimo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la n ullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 2 d.lgs n. 546 del 1992 cit. , degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., degli artt.409, 530 e 654 cod. p roc . pen. Censura la sentenza impugnata per aver affermato che la contribuente non aveva concorso con la sua attività ad interporre in termini fittizi manodopera a favore di altro soggetto economico, sulla scorta delle conclusioni alle quali era giunta l’autorità giudiziaria inquirente che aveva richiesto l’archiviazione. Osserva che la CTR, così motivando, ha e rroneamente attribuito rilievo alla semplice proposta di archiviazione in alcun modo riconducibile ad una sentenza penale, senza alcun apprezzamento critico della richiesta del Pubblico Ministero e senza alcun confronto con gli altri elementi di prova acquisiti. Rimarca, pertanto, il rapporto di autonomia ed indipendenza fra giudizio penale e giudizio tributario. 4. Il primo motivo è infondato. 4.1. La CTR ha escluso la fattispecie di interposizione illecita di manodopera contesta alla contribuente con il p.v.c. al quale faceva seguito l’atto impositivo – relativo solo ad Iva e sanzioni , come Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] precisato sia nel ricorsoche in sentenza - ed ha motivano le ragioni delproprio convincimento. A tal fine ha speso plurimi argomenti. In primo luogo, riportandosi alla sentenza di primo grado, ha evidenzia to che la CTP aveva basato il suo convincimento, non solo sulle risultanze della verifica della [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro (DTL) , ma anche su tutta la documentazione prodotta dalla società dalla quale poteva desumersi che i servizi resi non erano meramente fittizi; ha aggiunto che la CTP aveva pure tenuto conto di tutti gli elementi valorizzati dall’Agenzia – i quali, pur evidenziando uno stretto controllo dell’[OSCURATO:PERSONA], non erano stati ritenuti idonei ad escludere la sussistenza di un appalto di servizi – ed aveva sottolineato come anche la DLP avesse ritenuto effettivi i rapporti di lavoro. Di seguito la CTR ha preso in esame le risultanze del procedimento posto in essere dalla DTL a seguito della trasmissione dello stesso processo verbale di constatazione ed ha evidenziato come detta ultima non avesse mosso alcun rilievo a carico della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ritenendo reali i rapporti di lavoro intercorsi tra le imprese fornitrici ed i dipendenti ed escludendo che questi ultimi fossero dipendenti della prima. La CTR , poi, ha preso in considerazione l’archiviazione intervenuta in sede penale , evidenziando che pur trattandosi di giudizi autonomi, la stessa poteva essere comunque valutata ai fini della decisione, ancorché non avente valore vincolante. Di seguito la CTR si è fatta carico di esaminare specifiche circostanze. Ha rilevato, di conseguenza, che nessun rilievo poteva attribuirsi al fatto che i mezzi utilizzati non fossero di proprietà della contribuente in quanto fatto compatibile con un appalto genuino; che priva di riscontro era rimasta l’affermazione dell’esistenza di un diretto comando sui dipendenti da parte dell’[OSCURATO:PERSONA] sia mancando prova documentale sia perché alcuna attività di accertamento era stata svolta per riscontrare Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] l’effettivo referente dei lavoratori; che, di contro , elementi volti a corroborare la genuinità dell’appalto erano rinvenibili nella modifica del contratto collettivo nazionale di lavoro atteso che in detta sede i lavoratori, alla presenza dei sindacati , a vevano escluso l’esistenza di un potere direttivo organizzativo o disciplinare da parte della [OSCURATO:PERSONA]; che la documentazione extracontabile, diversamente da quanto sostenuto dall’ufficio, non corroborava l’assenza di autonoma organizzazione. La CTR, infine, ha anche escluso l’esistenza di un vantaggio fiscale, esponendone compiutamente le ragioni ed evidenziando che non vi era interposizione fittizia con riferimento alle prestazioni rese dai c.d. «padroncini» i quali svolgevano l’attività con mezzi propri, a proprio rischio e senza vincolo di subordinazione con la cooperativa; che questi ultimi, pertanto, aveva regolarmente versato l’Iva che la società contribuente aveva legittimamente detratto. La CTR, dunque, ha esposto in modo completo ed esauriente le ragioni che inducevano ad escludere la fattispecie di interposizione fittizia di manodopera. 5.Il secondo motivo è inammissibile. 5.1. Nell’ipotesi di c.d. «doppia conforme», prevista dall’art. 348-ter, comma 5, cod. proc. civ. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente in cassazione – per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360,primo comma n. 5, cod. proc civ.(nel testo riformulato dall’art. 54, comma 3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012) – deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse » Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] (Cass. 22/12/2016, n. 26774; in senso conforme: Cass. Sez. U.21/09/2018, n. 22430). Nella specie, posto che il giudizio d’appello è iniziato nel 2018, la doglianza è inammissibile poiché le decisioni dei gradi di merito, entrambe di accoglimento (c.d. doppia conforme), si fondano sulle medesime ragioni di fatto e, del resto, parte ricorrente non ha nemmeno sostenuto il contrario. La sentenza di secondo grado, infatti, non ha fatto altro che esplicitare, per altro in maniera congrua e logica, il percorso motivazionale seguito dalla sentenza di primo grado per giungere ad escludere la fattispecie di interposizione contestata 5.2. Per altro, l a ricorrente si duole, in realtà, dell’omesso esame di elementi istruttori che, tuttavia, come chiarito da questa Corte, non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, censurabile ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie. sicché il fatto storico non può identificarsi con il difettoso esame 6.Il terzo motivo è infondato. 6.1. Il decreto di archiviazione in sede penale certamente non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice tributario non dando luogo a preclusioni di alcun genere. Ciò, tuttavia, non implica che il Giudice tributario non possa tener conto degli esiti del procedimento penale e valutare, quale indizio, anche gli elementi ivi emersi, verificando l’effettiva valenza dimostrativa delle motivazioni rese. 6.2. La CTR, nel corroborare la propria decisione con le risultanze del processo penale, conclusosi con l’archiviazione si è attenuta a questi principi 6In conclusione, il ricorso va complessivamente rigettato . Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] deve provvedersi sulle spese, stante la mancanza di attività difensiva della società intimata. Poiché risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per es