Cassazione n. 36551/2021

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 21735/2014 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, in persona del curatore pro tempore, rappresentata e difesa dagli avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto nello studio "Tasca & Associati", sito in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], 54 - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 626/14/14, depositata il 4 febbraio 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 gennaio 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: - l'Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 4 febbraio 2014, di reiezione dell'appello dalla medesima proposto avverso la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso della [OSCURATO:SOCIETA]. per l'annullamento dell'avviso di accertamento con cui era stata rettificata la dichiarazione resa per l'anno 2005 e recuperata la maggiore v.a. accertata; - dall'esame della sentenza impugnata si evince che con l'atto impositivo l'Ufficio aveva contestato l'indebita detrazione dell'i.v.a. di rivalsa assolta sull'acconto relativo ad un contratto preliminare di compravendita immobiliare, di cui era stato poi constatato dalle parti il mancato avveramento della prevista condizione sospensiva avente ad oggetto la garanzia del rendimento minimo locativo, nonché l'indebita detrazione dell'i.v.a. di rivalsa assolta sul corrispettivo dovuto in esecuzione di una clausola contrattuale pattuita in un atto di cessione immobiliare, in ragione dell'inesistenza di tali operazioni; - il giudice di appello, confermando la decisione della Commissione provinciale, ha disatteso il gravame erariale, evidenziando la certezza dei costi, la vantaggiosità, sotto il profilo economico, delle compravendite, in relazione all'idoneità a procurare alla promittente venditrice una ingente liquidità, e la assoggettabilità a tassazione dell'eventuale reddito realizzato dalla promissaria acquirente per effetto dell'operatività della convenuta clausola del cd. minimo rendimento garantito; - il ricorso è affidato a tre motivi; - resiste con controricorso la Sviluppo 43 s.r.I., di cui, poi, è stato dichiarato il fallimento; [OSCURATO:PERSONA]: - deve preliminarmente affermarsi l'ammissibilità del ricorso, ín quanto, diversamente da quanto eccepito dalla contribuente, il suo contenuto consente di cogliere il significato e la portata delle censure formulate;- con il primo motivo di ricorso l'Agenzia delle Entrate denuncia, con riferimento all'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., e in relazione al capo di sentenza relativo al rilievo concernente l'indebita detrazione dell'i.v.a. assolta sull'acconto versato in esecuzione del contratto preliminare, la nullità della sentenza per carenza di motivazione; - con il secondo motivo formula analoga censura in relazione al capo di sentenza relativo al rilievo concernente l'indebita detrazione dell'í.v.a. assolta sul corrispettivo dovuto in esecuzione della clausola contrattuale del cd. minimo reddito garantito; - i motivi, esaminabili congiuntamente, sono infondati; - la Commissione regionale ha escluso la correttezza del recupero erariale richiamando la decisione di primo grado nella parte in cui aveva ritenuto che l'apposizione della condizione sospensiva a contratti riguardanti unità immobiliari di notevole valore era legittima e usuale e che tali contratti non avevano caratteristiche di antieconomicità; - ha, altresì, rilevato che i costi in oggetto erano certi e rispettosi del principio della competenza, ribadendo che le operazioni, laddove perfezionatesi con la conclusione dei contratti definitivi di compravendita, sarebbero state economicamente vantaggiose, permettendo alla società di conseguire una liquidità altrimenti non ottenibile; - desume da tali circostanze che «l'accertamento dell'Ufficio manca dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza, basandosi su un criterio presuntivo che nega a prescindere il diritto del contribuente impostare la sua strategia di impresa»; - una siffatta argomentazione consente di individuare l'iter logico argomentativo seguito dal giudice e, per tale ragione, si sottrae alla critica di assenza; - con l'ultimo motivo la ricorrente deduce, con riferimento al secondo rilievo, attinente all'indebita detrazione dell'i.v.a. assolta sul corrispettivo dovuto in esecuzione della clausola contrattuale del cd.minimo reddito garantito, la violazione degli artt. 19, 21, 26 e 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e 2697 e 2729 c.c., per aver il giudice di appello, pur in presenza di una contestazione circostanziata di inesistenza delle operazioni rilevate, ritenuto che fosse onere dell'Ufficio dimostrare l'effettività delle stesse; - il motivo è fondato; - ai sensi degli artt. 10, par. 2, e 17, paragrafo 1, della sesta direttiva 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli [OSCURATO:PERSONA] relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, applicabile alle operazioni in esame ratione temporis, il diritto alla detrazione nasce quando l'imposta detraibile diventa esigibile, ossia all'atto della Gktush cessione di beni o della prestazione di servizi; - da ciò consegue che il diritto a detrazione è legato alla realizzazione effettiva della cessione di beni o della prestazione di servizi di cui trattasi, per cui in difetto della cessione effettiva dei beni o della prestazione dei servizi un siffatto diritto non può sorgere, non essendo sufficiente la sua indicazione della relativa fattura; - ne consegue che il diritto alla detrazione è subordinato alla condizione che le operazioni corrispondenti siano state effettivamente realizzate, non ostandovi il principio della neutralità fiscale, il quale, costituendo la traduzione del principio generale della parità di trattamento, consente un trattamento differenziato degli operatori economici per l'assenza di operazioni imponibili rispetto a quelli che hanno posto in essere un'operazione imponibile effettivamente realizzata (cfr. Corte UE, 27 giugno 2018, SGI); - può aggiungersi, inoltre, che il principio della neutralità fiscale non osta al diniego di detrarre VIVA a monte opposto al destinatario di una fattura, a causa dell'assenza di un'operazione imponibile, anche se, nell'avviso di accertamento in rettifica indirizzato all'emittente della fattura, VIVA dichiarata da quest'ultimo non è stata rettificata (Corte UE, 31 gennaio 2013, LVK); - il diritto alla detrazione dell'i.v.a. richiede, dunque, quale sua condizione sostanziale, che l'operazione imponibile sia effettivamente realizzata, indipendentemente dagli scopi e dai risultati della stessa, per cui l'amministrazione tributaria non è obbligata a procedere ad indagini per accertare la volontà del soggetto passivo o a tener conto dell'intenzione di un operatore, diverso da tale soggetto passivo, che intervenga nella stessa catena di cessioni (cfr. Corte UE, 27 giugno 2018, SGI; Corte UE, 21 novembre 2013, [OSCURATO:PERSONA]); - qualora, come nel caso in esame, l'Amministrazione contesti l'inesistenza, sotto il profilo oggettivo, delle operazioni rilevate, è tenuta a dimostrare l'assunto, ma può assolvere tale onere probatorio anche attraverso l'indicazione di elementi indiziari (cfr. Cass., ord., 19 ottobre 2018, n. 26453; Cass., ord., 5 luglio 2018, n. 17619); - a tal fine, deve considerarsi utile la circostanza contestata dall'Ufficio relativa all'antieconomicità dell'operazione, in ragione dell'importo del rendimento minimo garantito rispetto al corrispettivo della cessione dell'immobile, contestualmente operata da parte della contribuente in favore della futura locatrice, nonché al costo dei precedente acquisto dell'immobile sostenuto dalla contribuente medesima; - considerato assolto un siffatto onere, spetta al contribuente di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate e, a tal fine, inidonea è sia l'emissione delle relative fatture, sia la sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (cfr., sul punto, Cass., ord., 5 luglio 2018, n. 17619); - orbene, la Commissione regionale, nel ritenere che, pur in presenza dì una contestazione di inesistenza delle operazioni rilevate, sostenuta dagli indizi di prova offerti dall'Amministrazione finanziaria in ordine all'antieconomicità delle stesse, sussistesse il diritto della contribuente alla detrazione dell'i.v.a. di rivalsa assolta sui corrispettivi versati in adempimento della clausola contrattuale del cd. minimo reddito garantito, non ha fatto corretta applicazione dei richiamati principi di diritto, in quanto ha omesso i dovuti accertamenti in ordine all'effettività delle predette operazioni; - la sentenza impugnata va, dunque, cassata con riferimento al motivo accolto e rinviata, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione P.Q.M. la Corte accoglie il terzo motivo di ricorso e rigetta i restanti; cassa la sentenza impugnata con rifermento al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione. Così deciso in Roma