Cassazione n. 18977/2026

difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria II Grado dellaToscana n. 840/2023 depositata il 23/08/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026Con avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2014,l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione l’IVA ritenutaindebitamente detratta dalla contribuente in relazione all’acquisto di unaserie di autovetture provenienti da un fornitore qualificato come missingtrader, sul presupposto della natura soggettivamente inesistente delleoperazioni, della violazione degli obblighi di comunicazione previsti dalD.M. 30 ottobre 2007, nonché del mancato versamento dell’imposta sullaprima cessione interna ai sensi del D.L. n. 262 del 2006. La contribuenteproponeva ricorso, deducendo la piena regolarità degli acquisti, lacorrispondenza dei valori ai prezzi di mercato, l’avvenuta immatricolazionedei veicoli da parte della competente Motorizzazione Civile e la propriabuona fede, escludendo qualsiasi partecipazione a meccanismi fraudolenti.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale accoglieva l’impugnazione,ritenendo non provata dall’Ufficio la consapevolezza, o partecipazione,della società alla frode contestata; evidenziava, inoltre, la regolarità delleoperazioni commerciali e l’insussistenza di vantaggi economici per lacontribuente, disponendo la compensazione delle spese.Avverso tale decisione l’Ufficio proponeva appello, sostenendo che il primogiudice avrebbe errato nella valutazione del materiale istruttorio etravisato i presupposti del recupero fiscale, non considerando la totaleinesistenza soggettiva del fornitore, la reiterata omissione degli obblighidichiarativi e contributivi in capo a quest’ultimo, la mancatacomunicazione degli acquisti intracomunitari e l’omesso versamentodell’IVA con modello F24 “immatricolazione auto UE”, elementi dai qualidiscendeva – secondo l’Amministrazione – un rigoroso onere probatorio acarico del cessionario. La Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Toscana respingeva il gravame, rilevando che, alla luce dellerisultanze acquisite, non emergevano indizi tali da porre sull’avviso lacontribuente circa la natura fraudolenta del fornitore, essendosiNumero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026quest’ultimo avvalso di soggetti muniti dei poteri necessari per presentarsipresso l’Agenzia delle Entrate e la Motorizzazione Civile, nonché essendostate regolarmente autorizzate e perfezionate le procedure diimmatricolazione dei veicoli. La Corte territoriale riteneva, quindi,dimostrata la buona fede della cessionaria e reputava assorbenti talielementi ai fini della conferma della decisione di primo grado, disponendola compensazione delle spese.Avverso la sentenza d’appello l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoper cassazione, articolato in due motivi, deducendo la nullità delladecisione per motivazione solo apparente e la violazione dei criteriregolatori in tema di onere probatorio nelle operazioni soggettivamenteinesistenti. La società intimata si è costituita con controricorso, chiedendoil rigetto dell’impugnazione e sostenendo la correttezza della decisione deigiudici di merito. La contribuente ha depositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360, comma1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza per motivazione apparente,deducendo la violazione degli artt. 36, comma 4, del d.lgs. n. 546/1992 e132, comma 2, n. 4, c.p.c., nonché dell’art. 111, comma 6, Cost., sulrilievo che il giudice d’appello avrebbe fondato la decisione su mere ipotesie considerazioni apodittiche, senza dar conto delle specifiche risultanzeistruttorie poste a base dell’accertamento fiscale né affrontare gli elementivalorizzati dall’Ufficio circa la natura soggettivamente inesistente delfornitore, l’omesso assolvimento degli obblighi di comunicazione e ilmancato versamento dell’imposta da parte dei soggetti coinvolti, rendendocosì impossibile ricostruire il percorso logico seguito per giungere allareiezione del gravame.Il primo motivo è infondato.Numero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026La motivazione non è insussistente. Il giudice regionale, dopo avererichiamato i criteri giurisprudenziali cui deve attenersi il cessionario cheinvochi la propria buona fede nelle operazioni intracomunitarie, ha datoconto degli elementi concreti valorizzati nel caso di specie e ritenuti idoneia escludere che la contribuente potesse percepire la natura fraudolenta delfornitore. È stato, infatti, evidenziato che un soggetto appartenente allaCIR [OSCURATO:SOCIETA]., «fornito di adeguati poteri di rappresentanzaverificati dall’Agenzia delle Entrate», si era presentato presso gli ufficifinanziari per consegnare la documentazione necessaria allo sblocco deitelai e che la stessa documentazione «era stata verificata e ritenutaregolare» dall’Amministrazione, che aveva autorizzato le immatricolazioni.Analogamente, la Corte ha accertato che presso la Motorizzazione Civile sierano presentati soggetti «forniti di adeguati poteri di rappresentanzaverificati» per richiedere l’immatricolazione e ritirare le targhe, senza chegli uffici pubblici coinvolti avessero mai rilevato anomalie o criticitànell’operatività della società fornitrice. Sulla base di tali elementi, il giudiced’appello ha affermato che essi «provano senz’altro l’esistenza fisica dellastruttura organizzativa di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.», struttura idonea agestire le procedure di immatricolazione di veicoli di provenienza estera; eha concluso che, poiché né l’Agenzia delle Entrate né la MotorizzazioneCivile avevano rilevato «problematiche e/o aspetti non chiari» nell’attivitàdel fornitore, non si comprendeva «in base a quali elementi la TOP CARavrebbe potuto immaginare l’esistenza di una frode fiscale». Talemotivazione individua gli elementi fattuali che, ad avviso del giudice,devono reputarsi rilevanti, li coordina con i criteri di diligenza esigibili dalcessionario e perviene a una conclusione giustificata, così da consentirepienamente il controllo di legittimità. Non ricorre, pertanto, la lamentataviolazione degli artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 111, comma 6, Cost.,risultando il percorso argomentativo completo, intellegibile e conforme aiprincipi affermati da questa Corte.Numero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026La sentenza impugnata consente di cogliere la propria ratio decidendi.Questa Corte ha incisivamente affermato che “In seguito allariformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 deld.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sonopiù ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà einsufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, inquanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto allasola verifica della violazione del \"minimo costituzionale\" richiesto dall'art.111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi – che si convertono inviolazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogo a nullità dellasentenza – di \"mancanza della motivazione quale requisito essenziale delprovvedimento giurisdizionale\", di \"motivazione apparente\", di\"manifesta ed irriducibile contraddittorietà\" e di \"motivazione perplessaod incomprensibile\", al di fuori delle quali il vizio di motivazione puòessere dedotto solo per omesso esame di un \"fatto storico\", che abbiaformato oggetto di discussione e che appaia \"decisivo\" ai fini di unadiversa soluzione della controversia” (Cass. n. 23940 del 2017; Cass. n.22598 del 2018; Cass. n. 7090 del 2022). Nella specie, la soglia del“minimo costituzionale” non risulta affatto infranta.Con il secondo motivo di ricorso, dedotto ai sensi dell’art. 360, comma1, n. 3, c.p.c., l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e falsaapplicazione degli artt. 36 e ss. del D.L. n. 41/1995, degli artt. 2697, 2727e 2729 c.c. e dei principi che regolano il riparto dell’onere probatorio nelleipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti in materia IVA,sostenendo che la Corte territoriale avrebbe errato nel ritenere provata labuona fede del cessionario e nel ritenere insufficiente la rappresentazionedella natura di missing trader del fornitore; omettendo, inoltre, diconsiderare che, secondo la costante giurisprudenza, la dimostrazionedell’inesistenza strutturale del soggetto interposto è, di per sé, idonea afondare la presunzione di consapevolezza o, quantomeno, di conoscibilitàNumero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026della frode da parte dell’acquirente, sul quale grava pertanto l’onere didimostrare l’adozione di tutte le misure esigibili per evitare di rimanerecoinvolto nella frode: onere che – secondo la prospettazione dell’Ufficio –non sarebbe stato assolto dalla contribuente.Il secondo motivo è fondato.È principio consolidato che, in tema di operazioni soggettivamenteinesistenti (anche nell’ambito di frodi “carosello”), incombeall’Amministrazione dimostrare, anche in via presuntiva e medianteelementi oggettivi e specifici, (i) l’alterità soggettiva del fornitore e (ii) cheil cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, secondo l’ordinariadiligenza ragguagliata alla sua qualifica professionale, che l’operazione siinseriva in un’evasione IVA; assolta tale prova, grava sul contribuentedimostrare di avere adottato la diligenza massima esigibile (Cass. nn.9851/2018; 5873/2019; 15369/2020; 2922/2022; CGUE, Kittel; Ferimet,C-281/20). Nel caso in esame, dal ricorso risulta che l’Ufficio ha dedotto edocumentato una serie di indicatori tipici di fittizietà del fornitore [OSCURATO:SOCIETA].: evasione totale (assenza di dichiarazioni eversamenti), assenza di struttura e di dipendenti, nonché la mancatacomunicazione degli acquisti intracomunitari ex D.M. 30 ottobre 2007 el’omesso versamento dell’IVA con il modello “F24 IVA immatricolazioneauto UE”, identificato per telaio; elementi tutti puntualmente richiamatinell’avviso e nel ricorso, con trascrizioni e allegazioni (visura Anagrafetributaria). L’Ufficio ha altresì evidenziato che l’immatricolazione dellevetture è avvenuta in violazione delle regole antielusive (D.M.30/10/2007; D.L. 262/2006), rimarcando che l’assenza degli F24 persingolo telaio e della comunicazione al Dipartimento trasporti non potevaessere neutralizzata dal mero fatto dell’avvenuto rilascio delle targhe.La Corte territoriale, per converso, ha fondato il rigetto dell’appelloesclusivamente sulla circostanza che soggetti “forniti di adeguati poteri dirappresentanza” si erano presentati presso l’Agenzia delle Entrate e laNumero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026Motorizzazione Civile per curare le pratiche di immatricolazione, nonchésul rilascio delle targhe, traendone la conclusione dell’“esistenza fisica”della struttura del fornitore e della buona fede del cessionario, fino aqualificare la decisione come “reiezione in via presuntiva”. Taleimpostazione disattende i criteri di governo delle presunzioni e il ripartodell’onere probatorio: il giudice d’appello non si è confrontato con glispecifici inadempimenti normativi (mancata comunicazione ex D.M.30/10/2007; assenza degli F24 “immatricolazione auto UE”), né con gliindici oggettivi di inconsistenza strutturale del fornitore, limitandosi avalorizzare un dato formale (la prassi amministrativa di immatricolazione)che, in sé, non esclude la ricorrenza di una frode quando difettino i presididocumentali imposti proprio a fini antifrode (comunicazione e pagamentotracciato), come specificamente dedotto dall’Ufficio. In altri termini, laCorte territoriale ha omesso la necessaria valutazione complessiva esinergica degli indizi addotti (cd. convergenza del molteplice),apprezzandoli invece atomisticamente e reputando dirimente il solo esitoformale delle pratiche presso gli uffici, con ciò incorrendo nella falsaapplicazione degli artt. 2697 e 2727-2729 c.c., in relazione al paradigmapresuntivo delineato dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. nn.9851/2018; 5873/2019; 15369/2020; 2922/2022).Ne discende l’accoglimento del secondo motivo, dovendo il giudice dirinvio procedere a nuovo esame attenendosi ai seguenti principi di diritto:(i) in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazioneassolve il proprio onere probatorio offrendo elementi oggettivi e specifici,anche presuntivi, idonei a dimostrare l’alterità soggettiva del fornitore e laconoscibilità della frode da parte del cessionario; (ii) tali elementi devonoessere valutati singolarmente e nel loro insieme, secondo il canone dellaconvergenza del molteplice; (iii) assolta dall’Ufficio la prova presuntiva, ilcontribuente è onerato di dimostrare la diligenza massima esigibile; (iv)l’immatricolazione del veicolo o la mera regolarità formale delle praticheNumero registro generale 21612/2023Numero sezionale 2873/2026Numero di raccolta generale 18977/2026Data pubblicazione 10/06/2026non valgono, di per sé, a escludere la conoscibilità della frode quandorisultino, come nella specie dedotti, la mancata comunicazione ex D.M. 30ottobre 2007 e l’assenza dei versamenti “F24 IVA immatricolazione autoUE” identificati per telaio, nonché indicatori di inconsistenza strutturale delfornitore.In ultima analisi, rigettato il primo motivo di ricorso, va accolto il secondo.La sentenza d’appello va cassata e la causa rinviata, per nuovo esame eper la regolazione delle spese del giudizio, alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Toscana. P.Q.MLa Corte rigetta il primo motivo di ricorso, accoglie il secondo, cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversacomposizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26/03/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]