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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 07900/2026

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SENTENZASul ricorso n. 23921-2023, proposto da:[OSCURATO:PERSONA] E DELLA [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in personadel legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, v.leRegina Margherita n. 294, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dalquale è rappresentata e difesa -Ricorrente[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t.,elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, pressol’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende -Controricorrente[OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 1488/22/2023 della Corte di giustizia tributaria di IIgrado della Lombardia, depositata il 21.04.2023;udita la relazione della causa svolta nell’udienza pubblica dell’11 febbraio2025 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA],RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 126 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026sentito il Procuratore Generale presso la Corte di cassazione, nella personadel Sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso peril rigetto del ricorso,Sentite le conclusioni delle parti presenti,Dalla sentenza e dal ricorso si evince che l’Agenzia delle entrate notificòal Banco di Desio l’avviso d’accertamento con cui, relativamente all’annod’imposta 2016, l’ufficio pretese il recupero dell’iva ritenuta indebitamentedetratta per l’importo di € 115.613,00, con applicazione delle conseguentisanzioni.

La società aveva detratto l’imposta assolta sugli acquisti di beni eservizi utilizzati promiscuamente, ossia tanto per l’esercizio dell’attivitàbancaria propriamente detta, le cui operazioni erano esenti, quanto perl’esercizio dell’attività di leasing, assoggettata invece ad iva, attivitàentrambe condotte dal Banco, ma con contabilità separata.L’ufficio, all’esito della verifica, contestò l’erronea applicazione delcriterio di determinazione del “pro-rata” sulle spese destinate all’utilizzopromiscuo dei beni e servizi delle due attività.

In particolare, a fronte delcriterio del volume d’affari basato sul fatturato, applicato dalla società per ladeterminazione dell’Iva detraibile, l’Agenzia delle entrate ritenne più correttoquello dell’interesse attivo contabilizzato, ossia quello determinato dalrapporto tra il volume d’affari relativo all’attività di leasing, tenendo peròconto dei soli interessi attivi (e non anche del rimborso della quota capitaledel finanziamento), e il volume di affari complessivo di entrambe le attività,sempre circoscritto al monte interessi percepiti.

Il criterio fu ritenuto piùidoneo a rappresentare la quota di utilizzo dei beni o servizi ad usopromiscuo nelle due attività esercitate.La banca, contestando gli accertamenti, adì la Commissione tributariaprovinciale di Milano, che con sentenza n. 639/13/2022 rigettò le ragionidella ricorrente.

La Corte di giustizia lombarda di secondo grado respinsel’appello della contribuente.Il giudice regionale, nel condividere le statuizioni di primo grado, haevidenziato che il criterio adottato dalla società sbilanciava in senso a séfavorevole la determinazione del pro-rata.

Nello specifico, ha ritenuto che ilcriterio del volume d’affari riferito al fatturato generava una sproporzione infavore dell’attività di leasing, ben meno remunerativa e comunque piùRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23932 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026marginale, anche sul piano quantitativo, rispetto all’attività finanziaria svoltaData pubblicazione 31/03/2026dal Banco presso la sua sede centrale, ma che, nel computo degli interessie delle quote capitale da ammortizzare (relative al bene conferito in leasingad ogni singolo cliente), esprimeva un fatturato molto elevato rispetto aquello dell’attività bancaria propriamente detta.

Al contrario, il criteriodell’interesse attivo contabilizzato evidenziava più realisticamente il peso diciascuna attività e l’esatta proporzione nell’impiego dei beni e serviziutilizzati dal Banco in modo promiscuo, con ciò non elidendo nécompromettendo il principio di neutralità dell’imposta.

Ha inoltre affermatoche l’esclusione dal novero dei profitti delle rate di capitale non poteva averealcuna incidenza sulla correttezza del criterio erariale.

Ha respinto infine lecritiche sollevate dalla difesa della contribuente in ordine alla denunciataviolazione del legittimo affidamento e negato i presupposti per ladisapplicazione delle sanzioni.La società ha censurato la sentenza con sette motivi, ulteriormenteillustrati da memoria, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delleentrate.All’esito della pubblica udienza dell’11 febbraio 2025 la causa è statariservata per la decisione.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo la società si duole della violazione dei principielaborati dalla giurisprudenza comunitaria, degli artt. 3, 53 e 97 Cost.,dell’art. 10, l. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,c.p.c.

La sentenza avrebbe violato le regole sul legittimo affidamento delcontribuente, per la qual cosa, ove non condivisa la censura, sempre con lostesso motivo è richiesto il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE.La doglianza sulla violazione del legittimo affidamento è formulata sottoun duplice aspetto, quello della ignorata valenza della risposta comunicataal Banco dall’allora Ministero delle Finanze – [OSCURATO:PERSONA] IVA di Milano;quello del pluriennale riconoscimento dei rimborsi IVA ottenuti dalla societàe liquidati nell’esatto ammontare richiesto, così come dell’assenza dicontestazioni, per oltre quindici anni, circa l’utilizzo del criterio del fatturatoai fini della determinazione dell’IVA detraibile sulle spese ad uso promiscuo.Il motivo è da rigettare, perché non coglie nel segno.RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 146 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026Intanto, ove si prenda in considerazione la disciplina interna, la tuteladell'affidamento incolpevole del contribuente, prevista dall’art. 10, comma2, della l. 27 luglio 2000, n. 212, afferisce alla disapplicazione di sanzioni edinteressi, non dell’imposta.In ogni caso l’area applicativa della tutela dell’affidamento restatotalmente estranea alla questione qui controversa.Si è intanto opportunamente affermato che anche le circolari ministerialiin materia tributaria non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, nondiscendendo da esse vincoli neppure per la stessa Amministrazionefinanziaria che le ha emanate, così che, ove il contribuente si sia conformatoa un'interpretazione erronea fornita da quest'ultima, non gli è datocomunque invocare alcun legittimo affidamento al fine di andare esente dalpagamento del tributo dovuto.

Assume infatti rilevanza quanto ai tributi ilprincipio costituzionale della riserva di legge, nonché gli ulteriori principi diinderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell'obbligazionetributaria, di vincolo della funzione di imposizione e di irrinunciabilità deldiritto di imposta, risultando ciò conforme al principio unionale secondo cuiil legittimo affidamento non può basarsi su una prassi illegittimadell'Amministrazione (Cass., 30 settembre 2020, n. 20819; 11 luglio 2019,n. 18618).Nel caso concreto, inoltre, i giudici regionali hanno evidenziato che larisposta del Ministero, resa peraltro al di fuori di un interpello formale, nonaveva affatto il senso preteso dalla società, e cioè non aveva riconosciutocome criterio più appropriato quello del fatturato.

A tal fine nella medesimarisposta era stata infatti richiamata la sentenza pronunciata dalla Corte diGiustizia Europea 10 luglio 2014, in causa C-183/13, che, proprio in tema didiritto alla detrazione dell’iva per i costi sostenuti per beni ad utilizzo misto,aveva ritenuto corretto l’utilizzo di criteri alternativi a quello del volumed’affari -nell’ipotesi che quest’ultimo si fosse rivelato non soddisfacente allaregolazione dello specifico rapporto, e a condizione della maggiore precisionedel criterio alternativo-.A maggior ragione, priva di pregio è l’invocata assenza di contestazionida parte dell’Amministrazione finanziaria -ancorché per più annualità- sullerichieste di detrazione iva, avanzate dal Banco secondo il criterio dideterminazione dell’importo mediante il rapporto del volume d’affari delleRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 156 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026due attività, una (la finanziaria) esente e l’altra (quella di leasing)assoggettata ad iva, cui erano strumentali i beni ad utilizzo promiscuo.E’ infatti evidente che l’assenza di accertamenti per gli anni precorsi aquelli oggetto di causa non può assumere alcun rilievo.Le considerazioni appena svolte ricevono puntale conforto da un recentearresto di questa Corte in tema di tutela dell’affidamento (Cass.,29886/2025).In essa si è infatti chiarita l’indiscutibile tutela del legittimo affidamento,che costituisce principio fondamentale dell’Unione, vincolante per qualsiasiautorità nazionale incaricata di applicare il diritto dell’Unione.

Ne consegueil diritto di ogni individuo di avvalersi del legittimo affidamento ogni qualvolta un’autorità amministrativa abbia fatto sorgere fondate aspettative acausa di assicurazioni precise che essa gli avrebbe fornito (cfr.

CGUE, 1agosto 2025, [OSCURATO:PERSONA], in causa C-427/23, punto 77 ss.; CGUE, 11luglio 2002, Marks à Spencer, in causa C-62/00, EU:C:2002:435, punto 44;CGUE 16 gennaio 2025, [OSCURATO:PERSONA], in causa C-376/23,EU:C:2025:20, punto 64).Nell’attuazione delle disposizioni della direttiva IVA, le autorità nazionalisono pertanto tenute a rispettare tale principio (CGUE, 9 luglio 2015, CabinetMedical [OSCURATO:PERSONA].

Tomoiagă Andrei, in causa C-144/14, punto 43; CGUE9 luglio 2015, Salomie e Oltean, in causa C-183/14, punto 44; CGUE 15aprile 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA,in causa C-846/19, punto 90).Occorre tuttavia verificare se gli atti di un’autorità amministrativaabbiano effettivamente ingenerato ragionevoli aspettative in capo a unoperatore economico prudente e accorto e, se ciò è avvenuto, è necessarioaccertare la legittimità di tali aspettative.Ebbene, con riferimento all’assenza di contestazione, in occasione di varicontrolli fiscali, della qualificazione come operazioni esenti dall’IVA, lagiurisprudenza unionale ha avvertito che la semplice accettazione, anche perdiversi anni, da parte dell’amministrazione tributaria nazionale didichiarazioni IVA che non includevano gli importi relativi a talune operazioninon vale come garanzia precisa fornita da tale amministrazione sullamancata applicazione dell’IVA a tali operazioni e non può, pertanto, creareun legittimo affidamento al riguardo (CGUE, 15 aprile 2021, in C-846/19,RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 166 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026cit., punto 92).

Ciò, salvo circostanze del tutto particolari, atte a creare, incapo a un operatore economico normalmente prudente e accorto, unragionevole affidamento nella non applicabilità di tale imposta a siffatteoperazioni (CGUE, 1 agosto 2025, in causa C-427/23, cit. punto 83; cfr.anche CGUE, 9 luglio 2015, in causa C-144/14, cit., EU:C:2015:452, punto46, nonché CGUE 9 luglio 2015, in causa C-183/14, cit.

EU:C:2015:454,punti 47 e 48).

A tal fine devono infatti acquisirsi informazioni precise,incondizionate e concordanti che promanino da fonti autorizzate ed affidabili,idonee a far nascere fondate aspettative, a prescindere dalla forma in cuivengono comunicate (CGUE, 1 agosto 2025, in causa C-427/23, cit. punto84).Nessuno può invece invocare una violazione del principio di tutela dellegittimo affidamento in assenza di precise garanzie forniteglidall’amministrazione (cfr.

CGUE 14 marzo 2013, AgrargenossenschaftNeuzelle, in causa C-545/11, punto 25; CGUE 16 gennaio 2025, in causaC-376/23, cit., punto 65).In assenza di specifici e rigorosi presupposti la tutela del legittimoaffidamento non è dunque violata dalla condotta dell’amministrazionetributaria, che assoggetti a posteriori all’IVA talune prestazioni di servizi, nelcaso in cui tale amministrazione abbia controllato e accettato per diversi annile dichiarazioni IVA del soggetto passivo senza contestare la qualificazionedi tali prestazioni come prestazioni esenti da IVA (ancora, CGUE, 1 agosto2025, in causa C-427/23, cit.).Ebbene, perimetrato l’alveo della rilevanza del legittimo affidamento, lasentenza per cui è causa risulta corretta.

Come già chiarito, in essa i giudiciregionali avevano evidenziato che la risposta del Ministero, resa peraltro aldi fuori di un interpello formale, non aveva affatto il senso preteso dallasocietà e ciò risulta in linea con i precedenti, anche recentissimi, dellagiurisprudenza unionale.Il motivo va dunque rigettato.Le ragioni di rigetto, ragioni di fatto oltre che di diritto, escludono inoltrela rilevanza della richiesta, avanzata con il ricorso, di rimessione alla Cortedi Giustizia della questione della lesione del principio d’affidamento.RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 176 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026Con il secondo motivo la società denuncia la violazione degli artt. 167,168 e 173 VI direttiva Iva, n. 77/388/CEE, poi trasfusa nella Direttiva112/2006/CEE, vigente, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc. civ.

La pronuncia sarebbe erronea laddove non ha rilevato la violazionedel principio di neutralità dell’iva, che è garantito dal diritto alla detrazionedell’imposta.

La presunta correttezza del criterio della "quota interessi" perdeterminare il pro-rata di detrazione sarebbe contraria al principio dineutralità.Con il terzo motivo lamenta la violazione dell’art. 173, par. 2, lett. c),della [OSCURATO:PERSONA], nonché dell’art. 19 comma 4, d.P.R. 633/1972, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ.

La sentenza sarebbeerronea per non aver utilizzato un criterio coerente con la natura dei beni oservizi.Con il quarto motivo ci si duole della violazione dell’art. 36, d.P.R.633/1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

Ladecisione sarebbe in contrasto con la ratio della disciplina del pro-rata,tenendo conto che l’art. 36 cit. riconosce, per le ipotesi di opzione per ilregime di separazione facoltativa delle attività, il diritto alla detrazionedell’imposta relativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente, nei limitidella parte imputabile all’esercizio dell’attività stessa.Con il quinto motivo denuncia la violazione degli artt. 3, 11 e 117 Cost.,20 e 21 Carta di Nizza, 2, 3 e 9 TUE, 10 TFUE, nonché degli artt. 14 CEDU e1, Prot. n. 12 CEDU, in combinato disposto con gli artt. 6 CEDU e 1, Prot. n.1 CEDU, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc, civ.

Lasentenza sarebbe viziata perché con la sua statuizione avvallerebbel’ingiustificata disparità di trattamento, penalizzando il Banco nellosvolgimento delle attività creditizia e di leasing, attività economicamentedistinte ma tenute unite nell’alveo della medesima società.

Tale trattamentosarebbe inoltre ingiustificatamente più sfavorevole rispetto a quello riservatoa operatori economici che esercitano le stesse attività tramite entitàseparate.I quattro motivi possono essere trattati congiuntamente perché,ancorché le critiche indirizzate alla sentenza partono da profili diversi, essesono accomunate dalla denuncia, diretta o indiretta, della violazione deiRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23982 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026principi nazionali e unionali, posti a presidio delle operazioni sottoposte adData pubblicazione 31/03/2026Iva, e in particolare al principale di essi, il principio di neutralità.Essi sono fondati nei termini appresso chiariti.È intanto opportuno precisare che, laddove nel terzo motivo è richiamatala VI [OSCURATO:PERSONA], n. 77/388/CEE, le norme ad essa riferibili, per quanto quidi maggiore interesse, sono gli artt. 17 e 19 (i cui contenuti sono stati poiessenzialmente trasfusi negli artt. 168 e 173/175 della 112/2006/CEE).Considerati gli anni d’imposta oggetto di accertamento (2014 e 2015), ilrichiamo alla disciplina unionale va indirizzato agli artt. 173/175 delladirettiva 112/2006/CEE, tenendo comunque conto che ai finidell’interpretazione di tali norme resta d’ausilio la giurisprudenza unionaleelaborata alla luce della disciplina previgente (ossia gli artt. 17 e 19 della VIdirettiva).Ed infatti l’art. 173 della direttiva del 2006 riproduce quasi fedelmentele prescrizioni dell’art. 17, comma 5, della VI direttiva, così come l’art. 174riproduce, ampliandone il contenuto, quello dell’art. 19 della VI direttiva (percompletezza, l’art. 17, comma 1 è richiamato, con ulteriori ampliamenti,dall’art. 168 della VI direttiva).Ciò chiarito, i motivi sono fondati nei termini appresso illustrati.Deve premettersi che il perimetro di indagine afferisce ad una ipotesinella quale la società, nell’esercizio di due attività, una sottoposta ad Iva(attività di leasing), l’altra esente (attività finanziaria della banca), haoptato, a ciò autorizzata, per la tenuta di contabilità separata; lacontroversia riguarda la disciplina e la determinazione del diritto alladetrazione dell’Iva per costi relativi a beni utilizzati promiscuamentenell’esercizio di entrambe le attività.Infatti, l’uso promiscuo di beni, strumentali a distinte attivitàeconomiche, ora in regime di esenzione iva, ora assoggettate all’imposta, siriflette per conseguenza sulla detraibilità dell’imposta assolta sui costisostenuti per l’esercizio stesso di quelle attività.

Si tratta di un riflessonecessario dell’incombente principio di neutralità e a ciò è preposta la regoladella rilevanza parziale, o se si vuole “frazionata” dell’operazione, secondo ilmeccanismo del pro-rata, che trova essenzialmente disciplina nell’art. 19 bise 36 del d.P.R. n. 633 del 1972.RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 196 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026La questione, dunque, non è quella dell’indetraibilità, o per contro delladetraibilità dell’iva passiva sull’acquisto (o sulle spese di mantenimento) dibeni utilizzati nell’esercizio di attività sottoposte a regimi iva differenti.

Laquestione, invece, si traduce nella ricerca del criterio che regoli unafattispecie, ossia l’utilizzo promiscuo del bene, senza violare il principio dineutralità.Peraltro, se il criterio del volume d’affari sul fatturato di ciascuna dellediverse attività esercitate comunemente dall’operatore economico, personafisica oppure struttura complessa, costituisce il criterio astrattamente piùlineare e semplice per identificare gli elementi di valore da cui scaturisce ilrisultato del pro-rata, ciò non esclude difficoltà nella determinazione delladetrazione.Di tale evenienza è ben consapevole proprio la giurisprudenza unionale,che infatti è intervenuta più volte in materia.

Tra gli arresti della CGUE vacertamente annoverata la decisione richiamata dalla pronuncia impugnata,che nel paragrafo 32, afferma che «[…] la sesta direttiva non osta a che gliStati membri applichino, per una determinata operazione, un metodo o uncriterio di ripartizione diverso dal metodo fondato sul fatturato,subordinatamente alla condizione che tale metodo garantisca unadeterminazione del pro rata di detrazione dell’IVA versata a monte piùprecisa di quella risultante dall’applicazione del metodo fondato sulfatturato.» (CGUE 10 luglio 2014, in causa C-183/13, cit.).Con maggiore ampiezza e puntualità la CGUE è peraltro intervenuta consentenza 18 ottobre 2018, in causa C-153/17, nella quale è dato leggereche «56. – Tuttavia, dal ragionamento seguito dalla Corte per quantoriguarda le operazioni di leasing finanziario di cui trattasi nella causa che hadato origine alla sentenza del 10 luglio 2014, [OSCURATO:PERSONA] (C-183/13,EU:C:2014:2056), non si può dedurre che l’articolo 173, paragrafo 2, letterac), della direttiva IVA autorizzi gli Stati membri, in maniera generale, adapplicare a tutti i tipi di operazioni simili per il settore automobilistico, qualile operazioni di locazione con opzione d’acquisto di cui trattasi nella causaprincipale, un metodo di ripartizione che non tenga conto del valore delveicolo alla sua cessione. 57 - In particolare, alla luce del caratterefondamentale del diritto alla detrazione, ricordato al punto 39 della presentesentenza, quando le modalità di calcolo della detrazione non tengono contoRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 106 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026di una destinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spesegenerali a operazioni che danno diritto alla detrazione, non si puòconsiderare che tali modalità riflettano oggettivamente la parte reale dellespese generate dall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essereimputata a tali operazioni.

Di conseguenza, tali modalità non sono atte agarantire una ripartizione più precisa di quella che risulterebbedall’applicazione del criterio di ripartizione secondo il volume d’affari.58 - Pertanto, nel caso di specie, per quanto riguarda il metodo di calcolodel pro-rata di detrazione dell’IVA applicato dall’amministrazione fiscale,spetta al giudice nazionale verificare che tale metodo tenga conto delladestinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spese generali aifini delle operazioni che danno diritto alla detrazione. 59 - Alla luce di tuttele precedenti considerazioni, occorre rispondere alle questioni postedichiarando che l’articolo 168 e l’articolo 173, paragrafo 2, lettera c), delladirettiva IVA devono essere interpretati nel senso che, da un lato, anchequando le spese generali relative a operazioni di locazione con opzioned’acquisto di beni mobili, come quelle di cui trattasi nel procedimentoprincipale, non si riflettono nell’importo dovuto dal cliente a titolo dellamessa a disposizione del bene in questione, ossia la parte imponibiledell’operazione, ma nell’importo dell’interesse dovuto a titolo della parte«finanziamento» dell’operazione, ossia la parte esente della stessa, talispese generali devono comunque essere considerate, ai fini dell’IVA, comeun elemento costitutivo del prezzo di tale messa a disposizione e, dall’altro,gli Stati membri non possono applicare un metodo di ripartizione che nontenga conto del valore iniziale del bene in questione al momento della suacessione, poiché tale metodo non è atto a garantire una ripartizione piùprecisa di quella che risulterebbe dall’applicazione del criterio di ripartizionesecondo il volume d’affari».Le osservazioni sviluppate nella pronuncia unionale ora richiamatatrovano a loro volta fondamento nelle regole generali della disciplina Iva inmerito al diritto alla detrazione dei costi.

La stessa ultima pronuncia, infatti,nei paragrafi precedenti a quelli appena riportati, rammenta che «37 - Alfine di rispondere alle questioni sollevate, come riformulate al punto 27 dellapresente sentenza, occorre ricordare la giurisprudenza della Corte relativaall’origine e alla portata del diritto a detrazione dell’IVA. 38 -La Corte ha giàRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 16 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026statuito che dall’articolo 168 della direttiva IVA risulta che un soggettopassivo ha, in linea di principio, diritto alla detrazione dell’IVA assolta amonte quando è accertato che i beni o i servizi invocati a base di tale dirittosono utilizzati a valle da tale soggetto passivo ai fini delle proprie operazionisoggette ad imposta e che, a monte, detti beni o servizi sono forniti da unaltro soggetto passivo (v., in tal senso, sentenza del 22 giugno 2016,[OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punti 34 e 35). 39 -Secondo giurisprudenza costante della Corte, tale diritto dei soggetti passivicostituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA istituitodalla normativa dell’Unione europea, di modo che tale diritto costituisceparte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di principio, non puòessere soggetto a limitazioni (v., in tal senso, sentenza del 22 giugno 2016,[OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punti 30 e 31 egiurisprudenza citata). 40 - Infatti, il regime delle detrazioni mira a sgravareinteramente l’imprenditore dall’onere dell’IVA dovuta o pagata nell’ambito ditutte le sue attività economiche.

Il sistema comune dell’IVA garantisce, diconseguenza, la perfetta neutralità dell’imposizione fiscale per tutte legiugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punto 32).41 - Risulta inoltre da una costante giurisprudenza della Corte che lasussistenza di un nesso diretto ed immediato tra una specifica operazione amonte ed una o più operazioni a valle, che conferiscono il diritto adetrazione, è necessaria, in via di principio, affinché il diritto a detrazionedell’IVA assolta a monte sia riconosciuto al soggetto passivo e al fine dideterminare la portata di siffatto diritto.

Il diritto a detrarre l’IVA gravantesull’acquisto di beni o servizi a monte presuppone che le spese sostenuteper acquistare questi ultimi facciano parte degli elementi costitutivi delprezzo delle operazioni tassate a valle che conferiscono il diritto a detrazione(sentenza del 14 settembre 2017, [OSCURATO:PERSONA] EstateInvestments, C-132/16, EU:C:2017:683, punto 28 e giurisprudenza citata).42 - Il diritto a detrazione è tuttavia ammesso a beneficio del soggettopassivo anche in mancanza di un nesso diretto e immediato tra una specificaoperazione a monte e una o più operazioni a valle che conferiscono un dirittoa detrazione, qualora i costi dei servizi in questione facciano parte delleRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 126 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026spese generali del soggetto passivo e, in quanto tali, siano elementicostitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che esso fornisce.

Spese di talegenere presentano, infatti, un nesso diretto ed immediato con il complessodelle attività economiche del soggetto passivo (sentenza del 14 settembre2017, [OSCURATO:PERSONA], C-132/16,EU:C:2017:683, punto 29 e giurisprudenza citata).».Gli approdi della giurisprudenza unionale sul metodo di determinazionedel pro-rata, ancorato a criteri oggettivi, che possono superare il criterio delvolume d’affari, purché provata la loro maggiore precisione, sono d’altrondeconfermati da ulteriori importanti arresti della CGUE, come la sentenza 30aprile 2020, in causa C-661/18, secondo la quale «36 - Per quel che riguardapoi il principio di neutralità fiscale, è vero che dalla giurisprudenza dellaCorte risulta che gli Stati membri possono, ai sensi dell’articolo 173,paragrafo 2, lettera c), della direttiva 2006/112, applicare, per unadeterminata operazione, un metodo o un criterio di ripartizione diverso dalmetodo fondato sul volume d’affari, subordinatamente alla condizione chetale metodo garantisca una determinazione del pro-rata di detrazionedell’IVA versata a monte più precisa di quella risultante dall’applicazione delmetodo fondato sul volume d’affari.

Pertanto, ogni Stato membro che decidadi autorizzare od obbligare il soggetto passivo a operare la detrazionesecondo la destinazione della totalità o di una parte dei beni e dei servizideve garantire che i metodi di calcolo del diritto a detrazione consentano distabilire con la massima precisione la parte di IVA relativa ad operazioni chedanno diritto alla detrazione.

Il principio di neutralità fiscale, infatti, inerenteal sistema comune dell’IVA, impone che le modalità di calcolo delladetrazione riflettano oggettivamente la parte reale delle spese occasionatedall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essere imputata aoperazioni che danno diritto a detrazione [v., in tal senso, sentenza del 18ottobre 2018, [OSCURATO:PERSONA] (UK), C-153/17,EU:C:2018:845, punti 51 e 52 e giurisprudenza citata]. 37 - La Corte hatuttavia specificato che il metodo scelto non deve necessariamente essere ilpiù preciso possibile, ma deve poter garantire un risultato più preciso diquello che deriverebbe dall’applicazione del criterio di ripartizione basato sulvolume d’affari [v., in tal senso, sentenza del 18 ottobre 2018, VolkswagenRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 136 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026giurisprudenza citata].Parimenti incisiva e utile, peraltro, si rivela la sentenza 14 dicembre2016, in causa C-378/15, secondo la quale «[…] 50 - Dall’insieme delleconsiderazioni che precedono risulta che l’articolo 17, paragrafo 5, terzocomma, lettera d), e l’articolo 19 della sesta direttiva devono essereinterpretati nel senso che non ostano a una normativa e a una prassinazionali, come quelle di cui trattasi nel procedimento principale, cheimpongono a un soggetto passivo: – di applicare alla totalità dei beni e deiservizi da esso acquistati un pro-rata di detrazione basato sulla cifra d’affari,senza prevedere un metodo di calcolo che sia fondato sulla natura e sulladestinazione effettiva di ciascun bene e servizio acquistato e che riflettaoggettivamente la quota di imputazione reale delle spese sostenute aciascuna delle attività tassate e non tassate; e – di riferirsi alla composizionedella sua cifra d’affari per l’individuazione delle operazioni qualificabili come«accessorie», a condizione che la valutazione condotta a tal fine tenga contoaltresì del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di talesoggetto passivo nonché, eventualmente, dell’impiego che esse implicanodei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta».

Con ciò la Corte EU hariconosciuto la coerenza al sistema giuridico unionale della legislazioneitaliana, che ha assunto la regola del volume d’affari come criterio generaleai fini dell’applicazione del pro-rata, purché nel rispetto delle condizioniindicate nel secondo capo del principio affermato.Anche nella giurisprudenza nazionale si è affermato che in tema di IVA,nel caso di più attività svolte nell'ambito della stessa impresa, per una dellequali l'imposta assolta sia detraibile, l'imputazione dei costi promiscui perchériferibili a tutte le attività, esenti o assoggettate all’imposta, deve essereeffettuata in base alla misura della concreta utilizzazione dei beni e servizi,da cui derivano detti costi, nell'ambito delle distinte attività, atteso quantoprevisto dall'art. 36, commi 3 e 5, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.

Ilrelativo onere di provare l'imputazione dei costi incombe al contribuente enon può essere assolto invocando criteri di astratta ripartizioneproporzionale (Cass., 20 aprile 2012, n. 6255, 5 agosto 2021, n. 22305).Si è peraltro sostenuto che il criterio ordinario per la determinazione delpro-rata di detraibilità dell'imposta assolta, concernente i costi promiscui,RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 146 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026prende in considerazione il volume d'affari annuo delle stesse attività,gravando sulla parte che contesta l'applicazione del criterio ordinario l'oneredi fornire la prova che l'applicazione di un metodo differente può determinareun risultato più preciso e, quindi, più idoneo a rappresentare, in concreto, ilrapporto esistente tra attività imponibili ed attività esenti (Cass., 13dicembre 2024, n. 32326).In questa prospettiva, se per un verso il criterio del volume d’affari vienericonosciuto come quello ordinario, salvo dimostrazione della maggioreprecisione di una specifica modulazione dello stesso criterio, per altro verso,tuttavia, è la giurisprudenza unionale ad avvertire come, proprio nel segnodella preservazione del principio di neutralità, l’articolo 173, paragrafo 2,lettera c), della direttiva IVA non autorizza gli Stati membri, in manieragenerale, ad applicare un metodo di ripartizione che non tenga conto delvalore del bene (nel caso di specie di un veicolo) al momento della suacessione.

Ciò perché, nel rispetto del fondamentale diritto alla detrazione delcosto “quando le modalità di calcolo della detrazione non tengono conto diuna destinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spesegenerali a operazioni che danno diritto alla detrazione, non si puòconsiderare che tali modalità riflettano oggettivamente la parte reale dellespese generate dall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essereimputata a tali operazioni e di conseguenza tali modalità non sono atte agarantire una ripartizione più precisa di quella che risulterebbedall’applicazione del criterio di ripartizione secondo il volume d’affari” (CGUE,18 ottobre 2018, cit.).Nell’avviare a conclusione il percorso tracciato con i richiami alladisciplina e alla giurisprudenza unionale, deve ancora tenersi conto che l’art.174 della direttiva 112/2006, ai fini del calcolo del pro-rata, fa riferimentoal volume d’affari.

E per quanto qui di interesse al volume d’affaricomplessivo si richiama anche la disciplina nazionale con l’art. 36 del d.P.R.633/1972, che disciplina proprio le ipotesi di esercizio di più attività, ma concontabilità separate (commi 3 e 5), e le regole di detrazione dell’impostaassolta sui costi relativi ai beni ad utilizzo promiscuo.Ebbene, è sempre la giurisprudenza della CGUE ad offrire ulteriori spunticon la sentenza del 22.03.2024, in causa C-674/22.

Da essa si evince che«40 […] occorre osservare che, in forza dell’articolo 168 della direttiva IVA,RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 156 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026l’IVA versata a monte è detraibile solo quando i beni o i servizi per i qualiessa è stata versata sono utilizzati ai fini di operazioni soggette ad imposta.41 Orbene, gli importi IVA assolti a monte per le spese generalicorrispondono all’acquisto di beni e servizi utilizzati per l’insieme delleripartizione di tali importi IVA a seconda che le spese generali si riferiscanoad attività economiche o ad attività non economiche e, dall’altro, quando talispese si riferiscono ad attività economiche, la loro ripartizione a seconda chesi riferiscano ad operazioni soggette ad imposta, che danno diritto adetrazione o ad operazioni esenti, che non danno diritto a detrazione. 43 Perquanto riguarda la ripartizione degli importi IVA assolti a monte a secondache le spese corrispondenti si riferiscano ad attività economiche o noneconomiche, va ricordato che l’IVA gravante a monte sull’acquisto di beni eservizi da parte di un soggetto passivo non può dare diritto a detrazionenella misura in cui tali beni e servizi siano stati utilizzati per attività che, datala loro natura non economica, non rientrano nell’ambito di applicazione delladirettiva IVA (v., in tal senso, sentenza del 16 settembre 2021, Balgarskanatsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, punto 54 e giurisprudenzaivi citata). 44 Le disposizioni della direttiva IVA non contengono normerelative ai metodi o ai criteri che gli Stati membri sono tenuti ad applicarequando adottano disposizioni che consentano una ripartizione degli importiIVA assolti a monte a seconda che le spese corrispondenti si riferiscano addel 13 marzo 2008, Securenta, C-437/06, EU:C:2008:166, punto 33).45 Ciò posto, e affinché i soggetti passivi possano effettuare i calcolinecessari, spetta agli Stati membri stabilire metodi e criteri appropriati atale scopo, nel rispetto dei principi sottesi al sistema comune dell’IVA (v.,per analogia, sentenza del 13 marzo 2008, Securenta, C-437/06,EU:C:2008:166, punto 34). 46 [OSCURATO:PERSONA] membri devono pertanto esercitareil loro potere discrezionale in modo da garantire che la detrazione siaeffettuata soltanto per il prorata dell’IVA relativo alle operazioni che dannodiritto a detrazione.

Essi devono perciò vigilare affinché il calcolo del proratatra attività economiche e attività non economiche rifletta oggettivamente laquota di imputazione reale delle spese a monte a ciascuna di queste dueRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 166 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026EU:C:2008:166, punto 37). 47 Nell’esercizio del loro potere discrezionale,gli Stati membri sono autorizzati ad applicare, se del caso, ogni criterio diripartizione appropriato (v., per analogia, sentenza del 13 marzo 2008,Securenta, C-437/06, EU:C:2008:166, punto 38). 48 Per quanto riguarda laripartizione degli importi IVA assolti a monte a seconda che le spesecorrispondenti si riferiscano ad operazioni che danno diritto a detrazione oad operazioni che non danno tale diritto, dall’articolo 173, paragrafo 1, delladirettiva IVA risulta che la detrazione è ammessa solo per il prorata dell’IVArelativo alle operazioni che danno diritto a detrazione.

A norma dell’articolo173, paragrafo 2, lettera c), della suddetta direttiva, gli Stati membripossono autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare ladetrazione in base all’utilizzazione della totalità o di una parte dei beni e deiservizi. 49 Pertanto, a condizione che siano rispettati i requisiti indicati aipunti da 43 a 48 della presente sentenza, il diritto dell’Unione non osta a cheuno Stato membro autorizzi o obblighi il soggetto passivo a stabilire,mediante un criterio di ripartizione elaborato sotto la propria responsabilità,le modalità di calcolo dell’IVA detraibile relativa alle sue spese generali».Dalla giurisprudenza unionale si evincono dunque i principi di cui tenerconto nell’utilizzo del pro-rata.

Essi sono collegati all’oggettivo riflesso dellaquota di imputazione reale delle spese a monte, riferibili alle operazioni chedanno diritto alla detrazione.Ciò trova rispondenza nella disciplina nazionale, quando si esamini l’art.36, comma 5, del d.P.R. n. 633/1972, secondo cui «[…] la detrazione di cuiall’art. 19 […], se applicata forfettariamente, è ammessa per l’impostarelativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente, nei limiti della parteimputabile all’esercizio dell’attività stessa».Quello che allora emerge ai fini della detrazione dell’iva assolta sui costirelativi a beni o servizi promiscuamente utilizzati per più attività, siaimponibili che esenti, esercitate con contabilità separata, è che: 1) il criterioordinario per la determinazione del pro-rata resta quello del volume di affaricomplessivo per ciascuna delle attività esercitate con contabilità separata,che sul piano generale si riporta al fatturato, nel significato più ampio adesso attribuibile; 2) in considerazione della fattispecie sottoposta di volta involta ad esame, è possibile che sia individuato un criterio di determinazionedel volume d’affari più preciso; 3) spetta al giudice, investito dell’eventualeRGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 176 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026controversia, l’accertamento in concreto della alternativa proposta rispettoal criterio del volume d’affari complessivo per la determinazione del pro-rata; 4) in ogni caso non è possibile derogare al principio di neutralitàdell’imposta, così come delineato dalla giurisprudenza unionale, secondo cuile modalità di calcolo devono comunque tener conto delle spese sostenuteper l’acquisto o la manutenzione dei beni ad uso promiscuo, quando a lorovolta già assoggettate ad iva.principi, unionali e nazionali applicabili, il caso qui al vaglio della Corteimpone alcune considerazioni altrettanto generali.Intanto, premesso che si tratta di società che pacificamente esercita dueleasing), l’altra esente (l’attività finanziaria), non emerge con chiarezzacome possa costituire criterio oggettivo il richiamo all’interesse attivocontabilizzato, che valorizza ai fini della determinazione del pro-rata la sola“quota interessi” del canone di leasing.

Questo vale pur quando voglia deltutto prescindersi da ogni valutazione concreta in ordine alla compatibilitàcon il principio di neutralità.Così come prospettato dall’amministrazione finanziaria, e nei limiti diquanto emerge in sede di legittimità, con esso si escluderebbe l’iva che lasocietà versa sull’intero rateo, e dunque sulla quota (rilevante)dell’ammortamento del finanziamento concesso al cliente, ossia sulla quotacapitale.

In tal modo però non ci si avvede, ed il giudice regionale non l’haavvertito, che il criterio viola il principio di neutralità sotto il profilo giuridicoed economico.Inoltre, prendendo in considerazione la sola remunerazione (perché inquesto si tradurrebbe il criterio dell’interesse attivo contabilizzato), si incorrenel rischio di privilegiare l’utile dell’attività economica esercitata.

In tal modosi avvalla una ricostruzione delle regole impositive esposte alla redditivitàdell’attività, e dunque, da ultimo, al rischio d’impresa, che non costituisceun criterio oggettivo e, soprattutto, contrasta con il principio di neutralità,che non può essere subordinato alla remuneratività dell’attività economicaesercitata.RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 213982 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026In ogni caso, proprio alla luce della ricostruzione dei principi enunciatiData pubblicazione 31/03/2026dalla giurisprudenza unionale, il giudice regionale, al fine delladeterminazione del pro-rata, ha omesso ogni concreta verifica sulla maggiorprecisione del metodo applicato dall’Agenzia delle entrate rispetto a quellodel volume d’affari complessivo.

Ha inoltre omesso ogni verifica sullaidoneità di tale metodo a tener conto della destinazione effettiva e nontrascurabile di una parte delle spese generali ai fini delle operazioni chedanno diritto alla detrazione, con conseguente carenza di controllo dellacompatibilità di quel criterio con il principio di neutralità.In tal modo la decisione della Commissione tributaria regionale hamostrato di non tener conto, oltre che della disciplina nazionale, delle normeunionali, come interpretate dalla giurisprudenza della Corte UE.Per le ragioni esposte i motivi dal secondo al quinto risultano fondati etrovano accoglimento, con il conseguente effetto della cassazione dellasentenza.L’accoglimento dei motivi che precedono assorbe il sesto motivo, con cuisi è denunciata la violazione degli artt. 5, d.lgv. 18 dicembre 1997, n. 472,10, l. n. 212 del 2000 e 8, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

Nel confermare le sanzioni e gliinteressi, la Corte Tributaria di II grado della Lombardia avrebbe ignoratol’assoluta buona fede che ha sempre caratterizzato il comportamento tenutodal Banco, radicandosi in una serie di elementi di per sé sufficienti eassorbenti rispetto allo stesso legittimo affidamentoRisulta assorbito anche il settimo motivo, con cui la società si è dolutadella violazione degli artt. 11 e 117 Cost., 17 e 49 della Carte di Nizza, 1,par. 1, Protoc.

Add. n. 1 alla CEDU, in relazione all’art. 360, primo comma,n. 3, c.p.c., con richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE.

Ladoglianza si incentra sulla conferma della pretesa sanzionatoria a carico delcontribuente in buona fede, irrogata ai sensi degli artt. 5, comma 4, e 6,comma 6, del d.lgs. n. 471/1997, in violazione dei principi di legalità,proporzionalità e tutela della proprietà privata sanciti da norme interne esovranazionali.In conclusione, vanno accolti i motivi secondo, terzo, quarto e quinto delricorso, rigettato il primo, assorbiti i restanti.RGN 23921/2023Consigliere est.

FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 196 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026La sentenza va cassata e il giudizio va rinviato alla Corte di Giustiziatributaria di II grado della Lombardia, che, in diversa composizione, oltreche liquidare le spese del giudizio di legittimità, provvederà al riesamedell’appello della società, tenendo conto dei principi enunciati in sentenza.

P.Q.MLa Corte accoglie il secondo, terzo, quarto e quinto motivo di ricorso,rigetta il primo, assorbiti gli altri.

Cassa la sentenza e rinvia alla Corte diGiustizia tributaria di II grado della Lombardia, cui demanda, in diversacomposizione, anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, il giorno 11 febbraio 2025Il Consigliere est.

La PresidenteRGN 23921/2023Consigliere est.

Federici

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
SENTENZASul ricorso n. 23921-2023, proposto da:[OSCURATO:PERSONA] E DELLA [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in personadel legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, v.leRegina Margherita n. 294, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dalquale è rappresentata e difesa -Ricorrente[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t.,elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, pressol’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende -Controricorrente[OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 1488/22/2023 della Corte di giustizia tributaria di IIgrado della Lombardia, depositata il 21.04.2023;udita la relazione della causa svolta nell’udienza pubblica dell’11 febbraio2025 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA],RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 126 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026sentito il Procuratore Generale presso la Corte di cassazione, nella personadel Sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso peril rigetto del ricorso,Sentite le conclusioni delle parti presenti,Dalla sentenza e dal ricorso si evince che l’Agenzia delle entrate notificòal Banco di Desio l’avviso d’accertamento con cui, relativamente all’annod’imposta 2016, l’ufficio pretese il recupero dell’iva ritenuta indebitamentedetratta per l’importo di € 115.613,00, con applicazione delle conseguentisanzioni. La società aveva detratto l’imposta assolta sugli acquisti di beni eservizi utilizzati promiscuamente, ossia tanto per l’esercizio dell’attivitàbancaria propriamente detta, le cui operazioni erano esenti, quanto perl’esercizio dell’attività di leasing, assoggettata invece ad iva, attivitàentrambe condotte dal Banco, ma con contabilità separata.L’ufficio, all’esito della verifica, contestò l’erronea applicazione delcriterio di determinazione del “pro-rata” sulle spese destinate all’utilizzopromiscuo dei beni e servizi delle due attività. In particolare, a fronte delcriterio del volume d’affari basato sul fatturato, applicato dalla società per ladeterminazione dell’Iva detraibile, l’Agenzia delle entrate ritenne più correttoquello dell’interesse attivo contabilizzato, ossia quello determinato dalrapporto tra il volume d’affari relativo all’attività di leasing, tenendo peròconto dei soli interessi attivi (e non anche del rimborso della quota capitaledel finanziamento), e il volume di affari complessivo di entrambe le attività,sempre circoscritto al monte interessi percepiti. Il criterio fu ritenuto piùidoneo a rappresentare la quota di utilizzo dei beni o servizi ad usopromiscuo nelle due attività esercitate.La banca, contestando gli accertamenti, adì la Commissione tributariaprovinciale di Milano, che con sentenza n. 639/13/2022 rigettò le ragionidella ricorrente. La Corte di giustizia lombarda di secondo grado respinsel’appello della contribuente.Il giudice regionale, nel condividere le statuizioni di primo grado, haevidenziato che il criterio adottato dalla società sbilanciava in senso a séfavorevole la determinazione del pro-rata. Nello specifico, ha ritenuto che ilcriterio del volume d’affari riferito al fatturato generava una sproporzione infavore dell’attività di leasing, ben meno remunerativa e comunque piùRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23932 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026marginale, anche sul piano quantitativo, rispetto all’attività finanziaria svoltaData pubblicazione 31/03/2026dal Banco presso la sua sede centrale, ma che, nel computo degli interessie delle quote capitale da ammortizzare (relative al bene conferito in leasingad ogni singolo cliente), esprimeva un fatturato molto elevato rispetto aquello dell’attività bancaria propriamente detta. Al contrario, il criteriodell’interesse attivo contabilizzato evidenziava più realisticamente il peso diciascuna attività e l’esatta proporzione nell’impiego dei beni e serviziutilizzati dal Banco in modo promiscuo, con ciò non elidendo nécompromettendo il principio di neutralità dell’imposta. Ha inoltre affermatoche l’esclusione dal novero dei profitti delle rate di capitale non poteva averealcuna incidenza sulla correttezza del criterio erariale. Ha respinto infine lecritiche sollevate dalla difesa della contribuente in ordine alla denunciataviolazione del legittimo affidamento e negato i presupposti per ladisapplicazione delle sanzioni.La società ha censurato la sentenza con sette motivi, ulteriormenteillustrati da memoria, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delleentrate.All’esito della pubblica udienza dell’11 febbraio 2025 la causa è statariservata per la decisione.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo la società si duole della violazione dei principielaborati dalla giurisprudenza comunitaria, degli artt. 3, 53 e 97 Cost.,dell’art. 10, l. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,c.p.c. La sentenza avrebbe violato le regole sul legittimo affidamento delcontribuente, per la qual cosa, ove non condivisa la censura, sempre con lostesso motivo è richiesto il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE.La doglianza sulla violazione del legittimo affidamento è formulata sottoun duplice aspetto, quello della ignorata valenza della risposta comunicataal Banco dall’allora Ministero delle Finanze – [OSCURATO:PERSONA] IVA di Milano;quello del pluriennale riconoscimento dei rimborsi IVA ottenuti dalla societàe liquidati nell’esatto ammontare richiesto, così come dell’assenza dicontestazioni, per oltre quindici anni, circa l’utilizzo del criterio del fatturatoai fini della determinazione dell’IVA detraibile sulle spese ad uso promiscuo.Il motivo è da rigettare, perché non coglie nel segno.RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 146 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026Intanto, ove si prenda in considerazione la disciplina interna, la tuteladell'affidamento incolpevole del contribuente, prevista dall’art. 10, comma2, della l. 27 luglio 2000, n. 212, afferisce alla disapplicazione di sanzioni edinteressi, non dell’imposta.In ogni caso l’area applicativa della tutela dell’affidamento restatotalmente estranea alla questione qui controversa.Si è intanto opportunamente affermato che anche le circolari ministerialiin materia tributaria non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, nondiscendendo da esse vincoli neppure per la stessa Amministrazionefinanziaria che le ha emanate, così che, ove il contribuente si sia conformatoa un'interpretazione erronea fornita da quest'ultima, non gli è datocomunque invocare alcun legittimo affidamento al fine di andare esente dalpagamento del tributo dovuto. Assume infatti rilevanza quanto ai tributi ilprincipio costituzionale della riserva di legge, nonché gli ulteriori principi diinderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell'obbligazionetributaria, di vincolo della funzione di imposizione e di irrinunciabilità deldiritto di imposta, risultando ciò conforme al principio unionale secondo cuiil legittimo affidamento non può basarsi su una prassi illegittimadell'Amministrazione (Cass., 30 settembre 2020, n. 20819; 11 luglio 2019,n. 18618).Nel caso concreto, inoltre, i giudici regionali hanno evidenziato che larisposta del Ministero, resa peraltro al di fuori di un interpello formale, nonaveva affatto il senso preteso dalla società, e cioè non aveva riconosciutocome criterio più appropriato quello del fatturato. A tal fine nella medesimarisposta era stata infatti richiamata la sentenza pronunciata dalla Corte diGiustizia Europea 10 luglio 2014, in causa C-183/13, che, proprio in tema didiritto alla detrazione dell’iva per i costi sostenuti per beni ad utilizzo misto,aveva ritenuto corretto l’utilizzo di criteri alternativi a quello del volumed’affari -nell’ipotesi che quest’ultimo si fosse rivelato non soddisfacente allaregolazione dello specifico rapporto, e a condizione della maggiore precisionedel criterio alternativo-.A maggior ragione, priva di pregio è l’invocata assenza di contestazionida parte dell’Amministrazione finanziaria -ancorché per più annualità- sullerichieste di detrazione iva, avanzate dal Banco secondo il criterio dideterminazione dell’importo mediante il rapporto del volume d’affari delleRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 156 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026due attività, una (la finanziaria) esente e l’altra (quella di leasing)assoggettata ad iva, cui erano strumentali i beni ad utilizzo promiscuo.E’ infatti evidente che l’assenza di accertamenti per gli anni precorsi aquelli oggetto di causa non può assumere alcun rilievo.Le considerazioni appena svolte ricevono puntale conforto da un recentearresto di questa Corte in tema di tutela dell’affidamento (Cass.,29886/2025).In essa si è infatti chiarita l’indiscutibile tutela del legittimo affidamento,che costituisce principio fondamentale dell’Unione, vincolante per qualsiasiautorità nazionale incaricata di applicare il diritto dell’Unione. Ne consegueil diritto di ogni individuo di avvalersi del legittimo affidamento ogni qualvolta un’autorità amministrativa abbia fatto sorgere fondate aspettative acausa di assicurazioni precise che essa gli avrebbe fornito (cfr. CGUE, 1agosto 2025, [OSCURATO:PERSONA], in causa C-427/23, punto 77 ss.; CGUE, 11luglio 2002, Marks à Spencer, in causa C-62/00, EU:C:2002:435, punto 44;CGUE 16 gennaio 2025, [OSCURATO:PERSONA], in causa C-376/23,EU:C:2025:20, punto 64).Nell’attuazione delle disposizioni della direttiva IVA, le autorità nazionalisono pertanto tenute a rispettare tale principio (CGUE, 9 luglio 2015, CabinetMedical [OSCURATO:PERSONA]. Tomoiagă Andrei, in causa C-144/14, punto 43; CGUE9 luglio 2015, Salomie e Oltean, in causa C-183/14, punto 44; CGUE 15aprile 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA,in causa C-846/19, punto 90).Occorre tuttavia verificare se gli atti di un’autorità amministrativaabbiano effettivamente ingenerato ragionevoli aspettative in capo a unoperatore economico prudente e accorto e, se ciò è avvenuto, è necessarioaccertare la legittimità di tali aspettative.Ebbene, con riferimento all’assenza di contestazione, in occasione di varicontrolli fiscali, della qualificazione come operazioni esenti dall’IVA, lagiurisprudenza unionale ha avvertito che la semplice accettazione, anche perdiversi anni, da parte dell’amministrazione tributaria nazionale didichiarazioni IVA che non includevano gli importi relativi a talune operazioninon vale come garanzia precisa fornita da tale amministrazione sullamancata applicazione dell’IVA a tali operazioni e non può, pertanto, creareun legittimo affidamento al riguardo (CGUE, 15 aprile 2021, in C-846/19,RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 166 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026cit., punto 92). Ciò, salvo circostanze del tutto particolari, atte a creare, incapo a un operatore economico normalmente prudente e accorto, unragionevole affidamento nella non applicabilità di tale imposta a siffatteoperazioni (CGUE, 1 agosto 2025, in causa C-427/23, cit. punto 83; cfr.anche CGUE, 9 luglio 2015, in causa C-144/14, cit., EU:C:2015:452, punto46, nonché CGUE 9 luglio 2015, in causa C-183/14, cit. EU:C:2015:454,punti 47 e 48). A tal fine devono infatti acquisirsi informazioni precise,incondizionate e concordanti che promanino da fonti autorizzate ed affidabili,idonee a far nascere fondate aspettative, a prescindere dalla forma in cuivengono comunicate (CGUE, 1 agosto 2025, in causa C-427/23, cit. punto84).Nessuno può invece invocare una violazione del principio di tutela dellegittimo affidamento in assenza di precise garanzie forniteglidall’amministrazione (cfr. CGUE 14 marzo 2013, AgrargenossenschaftNeuzelle, in causa C-545/11, punto 25; CGUE 16 gennaio 2025, in causaC-376/23, cit., punto 65).In assenza di specifici e rigorosi presupposti la tutela del legittimoaffidamento non è dunque violata dalla condotta dell’amministrazionetributaria, che assoggetti a posteriori all’IVA talune prestazioni di servizi, nelcaso in cui tale amministrazione abbia controllato e accettato per diversi annile dichiarazioni IVA del soggetto passivo senza contestare la qualificazionedi tali prestazioni come prestazioni esenti da IVA (ancora, CGUE, 1 agosto2025, in causa C-427/23, cit.).Ebbene, perimetrato l’alveo della rilevanza del legittimo affidamento, lasentenza per cui è causa risulta corretta. Come già chiarito, in essa i giudiciregionali avevano evidenziato che la risposta del Ministero, resa peraltro aldi fuori di un interpello formale, non aveva affatto il senso preteso dallasocietà e ciò risulta in linea con i precedenti, anche recentissimi, dellagiurisprudenza unionale.Il motivo va dunque rigettato.Le ragioni di rigetto, ragioni di fatto oltre che di diritto, escludono inoltrela rilevanza della richiesta, avanzata con il ricorso, di rimessione alla Cortedi Giustizia della questione della lesione del principio d’affidamento.RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 176 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026Con il secondo motivo la società denuncia la violazione degli artt. 167,168 e 173 VI direttiva Iva, n. 77/388/CEE, poi trasfusa nella Direttiva112/2006/CEE, vigente, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc. civ. La pronuncia sarebbe erronea laddove non ha rilevato la violazionedel principio di neutralità dell’iva, che è garantito dal diritto alla detrazionedell’imposta. La presunta correttezza del criterio della "quota interessi" perdeterminare il pro-rata di detrazione sarebbe contraria al principio dineutralità.Con il terzo motivo lamenta la violazione dell’art. 173, par. 2, lett. c),della [OSCURATO:PERSONA], nonché dell’art. 19 comma 4, d.P.R. 633/1972, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. La sentenza sarebbeerronea per non aver utilizzato un criterio coerente con la natura dei beni oservizi.Con il quarto motivo ci si duole della violazione dell’art. 36, d.P.R.633/1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. Ladecisione sarebbe in contrasto con la ratio della disciplina del pro-rata,tenendo conto che l’art. 36 cit. riconosce, per le ipotesi di opzione per ilregime di separazione facoltativa delle attività, il diritto alla detrazionedell’imposta relativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente, nei limitidella parte imputabile all’esercizio dell’attività stessa.Con il quinto motivo denuncia la violazione degli artt. 3, 11 e 117 Cost.,20 e 21 Carta di Nizza, 2, 3 e 9 TUE, 10 TFUE, nonché degli artt. 14 CEDU e1, Prot. n. 12 CEDU, in combinato disposto con gli artt. 6 CEDU e 1, Prot. n.1 CEDU, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc, civ. Lasentenza sarebbe viziata perché con la sua statuizione avvallerebbel’ingiustificata disparità di trattamento, penalizzando il Banco nellosvolgimento delle attività creditizia e di leasing, attività economicamentedistinte ma tenute unite nell’alveo della medesima società. Tale trattamentosarebbe inoltre ingiustificatamente più sfavorevole rispetto a quello riservatoa operatori economici che esercitano le stesse attività tramite entitàseparate.I quattro motivi possono essere trattati congiuntamente perché,ancorché le critiche indirizzate alla sentenza partono da profili diversi, essesono accomunate dalla denuncia, diretta o indiretta, della violazione deiRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23982 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026principi nazionali e unionali, posti a presidio delle operazioni sottoposte adData pubblicazione 31/03/2026Iva, e in particolare al principale di essi, il principio di neutralità.Essi sono fondati nei termini appresso chiariti.È intanto opportuno precisare che, laddove nel terzo motivo è richiamatala VI [OSCURATO:PERSONA], n. 77/388/CEE, le norme ad essa riferibili, per quanto quidi maggiore interesse, sono gli artt. 17 e 19 (i cui contenuti sono stati poiessenzialmente trasfusi negli artt. 168 e 173/175 della 112/2006/CEE).Considerati gli anni d’imposta oggetto di accertamento (2014 e 2015), ilrichiamo alla disciplina unionale va indirizzato agli artt. 173/175 delladirettiva 112/2006/CEE, tenendo comunque conto che ai finidell’interpretazione di tali norme resta d’ausilio la giurisprudenza unionaleelaborata alla luce della disciplina previgente (ossia gli artt. 17 e 19 della VIdirettiva).Ed infatti l’art. 173 della direttiva del 2006 riproduce quasi fedelmentele prescrizioni dell’art. 17, comma 5, della VI direttiva, così come l’art. 174riproduce, ampliandone il contenuto, quello dell’art. 19 della VI direttiva (percompletezza, l’art. 17, comma 1 è richiamato, con ulteriori ampliamenti,dall’art. 168 della VI direttiva).Ciò chiarito, i motivi sono fondati nei termini appresso illustrati.Deve premettersi che il perimetro di indagine afferisce ad una ipotesinella quale la società, nell’esercizio di due attività, una sottoposta ad Iva(attività di leasing), l’altra esente (attività finanziaria della banca), haoptato, a ciò autorizzata, per la tenuta di contabilità separata; lacontroversia riguarda la disciplina e la determinazione del diritto alladetrazione dell’Iva per costi relativi a beni utilizzati promiscuamentenell’esercizio di entrambe le attività.Infatti, l’uso promiscuo di beni, strumentali a distinte attivitàeconomiche, ora in regime di esenzione iva, ora assoggettate all’imposta, siriflette per conseguenza sulla detraibilità dell’imposta assolta sui costisostenuti per l’esercizio stesso di quelle attività. Si tratta di un riflessonecessario dell’incombente principio di neutralità e a ciò è preposta la regoladella rilevanza parziale, o se si vuole “frazionata” dell’operazione, secondo ilmeccanismo del pro-rata, che trova essenzialmente disciplina nell’art. 19 bise 36 del d.P.R. n. 633 del 1972.RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale 196 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026La questione, dunque, non è quella dell’indetraibilità, o per contro delladetraibilità dell’iva passiva sull’acquisto (o sulle spese di mantenimento) dibeni utilizzati nell’esercizio di attività sottoposte a regimi iva differenti. Laquestione, invece, si traduce nella ricerca del criterio che regoli unafattispecie, ossia l’utilizzo promiscuo del bene, senza violare il principio dineutralità.Peraltro, se il criterio del volume d’affari sul fatturato di ciascuna dellediverse attività esercitate comunemente dall’operatore economico, personafisica oppure struttura complessa, costituisce il criterio astrattamente piùlineare e semplice per identificare gli elementi di valore da cui scaturisce ilrisultato del pro-rata, ciò non esclude difficoltà nella determinazione delladetrazione.Di tale evenienza è ben consapevole proprio la giurisprudenza unionale,che infatti è intervenuta più volte in materia. Tra gli arresti della CGUE vacertamente annoverata la decisione richiamata dalla pronuncia impugnata,che nel paragrafo 32, afferma che «[…] la sesta direttiva non osta a che gliStati membri applichino, per una determinata operazione, un metodo o uncriterio di ripartizione diverso dal metodo fondato sul fatturato,subordinatamente alla condizione che tale metodo garantisca unadeterminazione del pro rata di detrazione dell’IVA versata a monte piùprecisa di quella risultante dall’applicazione del metodo fondato sulfatturato.» (CGUE 10 luglio 2014, in causa C-183/13, cit.).Con maggiore ampiezza e puntualità la CGUE è peraltro intervenuta consentenza 18 ottobre 2018, in causa C-153/17, nella quale è dato leggereche «56. – Tuttavia, dal ragionamento seguito dalla Corte per quantoriguarda le operazioni di leasing finanziario di cui trattasi nella causa che hadato origine alla sentenza del 10 luglio 2014, [OSCURATO:PERSONA] (C-183/13,EU:C:2014:2056), non si può dedurre che l’articolo 173, paragrafo 2, letterac), della direttiva IVA autorizzi gli Stati membri, in maniera generale, adapplicare a tutti i tipi di operazioni simili per il settore automobilistico, qualile operazioni di locazione con opzione d’acquisto di cui trattasi nella causaprincipale, un metodo di ripartizione che non tenga conto del valore delveicolo alla sua cessione. 57 - In particolare, alla luce del caratterefondamentale del diritto alla detrazione, ricordato al punto 39 della presentesentenza, quando le modalità di calcolo della detrazione non tengono contoRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 106 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026di una destinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spesegenerali a operazioni che danno diritto alla detrazione, non si puòconsiderare che tali modalità riflettano oggettivamente la parte reale dellespese generate dall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essereimputata a tali operazioni. Di conseguenza, tali modalità non sono atte agarantire una ripartizione più precisa di quella che risulterebbedall’applicazione del criterio di ripartizione secondo il volume d’affari.58 - Pertanto, nel caso di specie, per quanto riguarda il metodo di calcolodel pro-rata di detrazione dell’IVA applicato dall’amministrazione fiscale,spetta al giudice nazionale verificare che tale metodo tenga conto delladestinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spese generali aifini delle operazioni che danno diritto alla detrazione. 59 - Alla luce di tuttele precedenti considerazioni, occorre rispondere alle questioni postedichiarando che l’articolo 168 e l’articolo 173, paragrafo 2, lettera c), delladirettiva IVA devono essere interpretati nel senso che, da un lato, anchequando le spese generali relative a operazioni di locazione con opzioned’acquisto di beni mobili, come quelle di cui trattasi nel procedimentoprincipale, non si riflettono nell’importo dovuto dal cliente a titolo dellamessa a disposizione del bene in questione, ossia la parte imponibiledell’operazione, ma nell’importo dell’interesse dovuto a titolo della parte«finanziamento» dell’operazione, ossia la parte esente della stessa, talispese generali devono comunque essere considerate, ai fini dell’IVA, comeun elemento costitutivo del prezzo di tale messa a disposizione e, dall’altro,gli Stati membri non possono applicare un metodo di ripartizione che nontenga conto del valore iniziale del bene in questione al momento della suacessione, poiché tale metodo non è atto a garantire una ripartizione piùprecisa di quella che risulterebbe dall’applicazione del criterio di ripartizionesecondo il volume d’affari».Le osservazioni sviluppate nella pronuncia unionale ora richiamatatrovano a loro volta fondamento nelle regole generali della disciplina Iva inmerito al diritto alla detrazione dei costi. La stessa ultima pronuncia, infatti,nei paragrafi precedenti a quelli appena riportati, rammenta che «37 - Alfine di rispondere alle questioni sollevate, come riformulate al punto 27 dellapresente sentenza, occorre ricordare la giurisprudenza della Corte relativaall’origine e alla portata del diritto a detrazione dell’IVA. 38 -La Corte ha giàRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 16 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026statuito che dall’articolo 168 della direttiva IVA risulta che un soggettopassivo ha, in linea di principio, diritto alla detrazione dell’IVA assolta amonte quando è accertato che i beni o i servizi invocati a base di tale dirittosono utilizzati a valle da tale soggetto passivo ai fini delle proprie operazionisoggette ad imposta e che, a monte, detti beni o servizi sono forniti da unaltro soggetto passivo (v., in tal senso, sentenza del 22 giugno 2016,[OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punti 34 e 35). 39 -Secondo giurisprudenza costante della Corte, tale diritto dei soggetti passivicostituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA istituitodalla normativa dell’Unione europea, di modo che tale diritto costituisceparte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di principio, non puòessere soggetto a limitazioni (v., in tal senso, sentenza del 22 giugno 2016,[OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punti 30 e 31 egiurisprudenza citata). 40 - Infatti, il regime delle detrazioni mira a sgravareinteramente l’imprenditore dall’onere dell’IVA dovuta o pagata nell’ambito ditutte le sue attività economiche. Il sistema comune dell’IVA garantisce, diconseguenza, la perfetta neutralità dell’imposizione fiscale per tutte legiugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-267/15, EU:C:2016:466, punto 32).41 - Risulta inoltre da una costante giurisprudenza della Corte che lasussistenza di un nesso diretto ed immediato tra una specifica operazione amonte ed una o più operazioni a valle, che conferiscono il diritto adetrazione, è necessaria, in via di principio, affinché il diritto a detrazionedell’IVA assolta a monte sia riconosciuto al soggetto passivo e al fine dideterminare la portata di siffatto diritto. Il diritto a detrarre l’IVA gravantesull’acquisto di beni o servizi a monte presuppone che le spese sostenuteper acquistare questi ultimi facciano parte degli elementi costitutivi delprezzo delle operazioni tassate a valle che conferiscono il diritto a detrazione(sentenza del 14 settembre 2017, [OSCURATO:PERSONA] EstateInvestments, C-132/16, EU:C:2017:683, punto 28 e giurisprudenza citata).42 - Il diritto a detrazione è tuttavia ammesso a beneficio del soggettopassivo anche in mancanza di un nesso diretto e immediato tra una specificaoperazione a monte e una o più operazioni a valle che conferiscono un dirittoa detrazione, qualora i costi dei servizi in questione facciano parte delleRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 126 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026spese generali del soggetto passivo e, in quanto tali, siano elementicostitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che esso fornisce. Spese di talegenere presentano, infatti, un nesso diretto ed immediato con il complessodelle attività economiche del soggetto passivo (sentenza del 14 settembre2017, [OSCURATO:PERSONA], C-132/16,EU:C:2017:683, punto 29 e giurisprudenza citata).».Gli approdi della giurisprudenza unionale sul metodo di determinazionedel pro-rata, ancorato a criteri oggettivi, che possono superare il criterio delvolume d’affari, purché provata la loro maggiore precisione, sono d’altrondeconfermati da ulteriori importanti arresti della CGUE, come la sentenza 30aprile 2020, in causa C-661/18, secondo la quale «36 - Per quel che riguardapoi il principio di neutralità fiscale, è vero che dalla giurisprudenza dellaCorte risulta che gli Stati membri possono, ai sensi dell’articolo 173,paragrafo 2, lettera c), della direttiva 2006/112, applicare, per unadeterminata operazione, un metodo o un criterio di ripartizione diverso dalmetodo fondato sul volume d’affari, subordinatamente alla condizione chetale metodo garantisca una determinazione del pro-rata di detrazionedell’IVA versata a monte più precisa di quella risultante dall’applicazione delmetodo fondato sul volume d’affari. Pertanto, ogni Stato membro che decidadi autorizzare od obbligare il soggetto passivo a operare la detrazionesecondo la destinazione della totalità o di una parte dei beni e dei servizideve garantire che i metodi di calcolo del diritto a detrazione consentano distabilire con la massima precisione la parte di IVA relativa ad operazioni chedanno diritto alla detrazione. Il principio di neutralità fiscale, infatti, inerenteal sistema comune dell’IVA, impone che le modalità di calcolo delladetrazione riflettano oggettivamente la parte reale delle spese occasionatedall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essere imputata aoperazioni che danno diritto a detrazione [v., in tal senso, sentenza del 18ottobre 2018, [OSCURATO:PERSONA] (UK), C-153/17,EU:C:2018:845, punti 51 e 52 e giurisprudenza citata]. 37 - La Corte hatuttavia specificato che il metodo scelto non deve necessariamente essere ilpiù preciso possibile, ma deve poter garantire un risultato più preciso diquello che deriverebbe dall’applicazione del criterio di ripartizione basato sulvolume d’affari [v., in tal senso, sentenza del 18 ottobre 2018, VolkswagenRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 136 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026giurisprudenza citata].Parimenti incisiva e utile, peraltro, si rivela la sentenza 14 dicembre2016, in causa C-378/15, secondo la quale «[…] 50 - Dall’insieme delleconsiderazioni che precedono risulta che l’articolo 17, paragrafo 5, terzocomma, lettera d), e l’articolo 19 della sesta direttiva devono essereinterpretati nel senso che non ostano a una normativa e a una prassinazionali, come quelle di cui trattasi nel procedimento principale, cheimpongono a un soggetto passivo: – di applicare alla totalità dei beni e deiservizi da esso acquistati un pro-rata di detrazione basato sulla cifra d’affari,senza prevedere un metodo di calcolo che sia fondato sulla natura e sulladestinazione effettiva di ciascun bene e servizio acquistato e che riflettaoggettivamente la quota di imputazione reale delle spese sostenute aciascuna delle attività tassate e non tassate; e – di riferirsi alla composizionedella sua cifra d’affari per l’individuazione delle operazioni qualificabili come«accessorie», a condizione che la valutazione condotta a tal fine tenga contoaltresì del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di talesoggetto passivo nonché, eventualmente, dell’impiego che esse implicanodei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta». Con ciò la Corte EU hariconosciuto la coerenza al sistema giuridico unionale della legislazioneitaliana, che ha assunto la regola del volume d’affari come criterio generaleai fini dell’applicazione del pro-rata, purché nel rispetto delle condizioniindicate nel secondo capo del principio affermato.Anche nella giurisprudenza nazionale si è affermato che in tema di IVA,nel caso di più attività svolte nell'ambito della stessa impresa, per una dellequali l'imposta assolta sia detraibile, l'imputazione dei costi promiscui perchériferibili a tutte le attività, esenti o assoggettate all’imposta, deve essereeffettuata in base alla misura della concreta utilizzazione dei beni e servizi,da cui derivano detti costi, nell'ambito delle distinte attività, atteso quantoprevisto dall'art. 36, commi 3 e 5, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. Ilrelativo onere di provare l'imputazione dei costi incombe al contribuente enon può essere assolto invocando criteri di astratta ripartizioneproporzionale (Cass., 20 aprile 2012, n. 6255, 5 agosto 2021, n. 22305).Si è peraltro sostenuto che il criterio ordinario per la determinazione delpro-rata di detraibilità dell'imposta assolta, concernente i costi promiscui,RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 146 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026prende in considerazione il volume d'affari annuo delle stesse attività,gravando sulla parte che contesta l'applicazione del criterio ordinario l'oneredi fornire la prova che l'applicazione di un metodo differente può determinareun risultato più preciso e, quindi, più idoneo a rappresentare, in concreto, ilrapporto esistente tra attività imponibili ed attività esenti (Cass., 13dicembre 2024, n. 32326).In questa prospettiva, se per un verso il criterio del volume d’affari vienericonosciuto come quello ordinario, salvo dimostrazione della maggioreprecisione di una specifica modulazione dello stesso criterio, per altro verso,tuttavia, è la giurisprudenza unionale ad avvertire come, proprio nel segnodella preservazione del principio di neutralità, l’articolo 173, paragrafo 2,lettera c), della direttiva IVA non autorizza gli Stati membri, in manieragenerale, ad applicare un metodo di ripartizione che non tenga conto delvalore del bene (nel caso di specie di un veicolo) al momento della suacessione. Ciò perché, nel rispetto del fondamentale diritto alla detrazione delcosto “quando le modalità di calcolo della detrazione non tengono conto diuna destinazione effettiva e non trascurabile di una parte delle spesegenerali a operazioni che danno diritto alla detrazione, non si puòconsiderare che tali modalità riflettano oggettivamente la parte reale dellespese generate dall’acquisto di beni e di servizi a uso misto che può essereimputata a tali operazioni e di conseguenza tali modalità non sono atte agarantire una ripartizione più precisa di quella che risulterebbedall’applicazione del criterio di ripartizione secondo il volume d’affari” (CGUE,18 ottobre 2018, cit.).Nell’avviare a conclusione il percorso tracciato con i richiami alladisciplina e alla giurisprudenza unionale, deve ancora tenersi conto che l’art.174 della direttiva 112/2006, ai fini del calcolo del pro-rata, fa riferimentoal volume d’affari. E per quanto qui di interesse al volume d’affaricomplessivo si richiama anche la disciplina nazionale con l’art. 36 del d.P.R.633/1972, che disciplina proprio le ipotesi di esercizio di più attività, ma concontabilità separate (commi 3 e 5), e le regole di detrazione dell’impostaassolta sui costi relativi ai beni ad utilizzo promiscuo.Ebbene, è sempre la giurisprudenza della CGUE ad offrire ulteriori spunticon la sentenza del 22.03.2024, in causa C-674/22. Da essa si evince che«40 […] occorre osservare che, in forza dell’articolo 168 della direttiva IVA,RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 156 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026l’IVA versata a monte è detraibile solo quando i beni o i servizi per i qualiessa è stata versata sono utilizzati ai fini di operazioni soggette ad imposta.41 Orbene, gli importi IVA assolti a monte per le spese generalicorrispondono all’acquisto di beni e servizi utilizzati per l’insieme delleripartizione di tali importi IVA a seconda che le spese generali si riferiscanoad attività economiche o ad attività non economiche e, dall’altro, quando talispese si riferiscono ad attività economiche, la loro ripartizione a seconda chesi riferiscano ad operazioni soggette ad imposta, che danno diritto adetrazione o ad operazioni esenti, che non danno diritto a detrazione. 43 Perquanto riguarda la ripartizione degli importi IVA assolti a monte a secondache le spese corrispondenti si riferiscano ad attività economiche o noneconomiche, va ricordato che l’IVA gravante a monte sull’acquisto di beni eservizi da parte di un soggetto passivo non può dare diritto a detrazionenella misura in cui tali beni e servizi siano stati utilizzati per attività che, datala loro natura non economica, non rientrano nell’ambito di applicazione delladirettiva IVA (v., in tal senso, sentenza del 16 settembre 2021, Balgarskanatsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, punto 54 e giurisprudenzaivi citata). 44 Le disposizioni della direttiva IVA non contengono normerelative ai metodi o ai criteri che gli Stati membri sono tenuti ad applicarequando adottano disposizioni che consentano una ripartizione degli importiIVA assolti a monte a seconda che le spese corrispondenti si riferiscano addel 13 marzo 2008, Securenta, C-437/06, EU:C:2008:166, punto 33).45 Ciò posto, e affinché i soggetti passivi possano effettuare i calcolinecessari, spetta agli Stati membri stabilire metodi e criteri appropriati atale scopo, nel rispetto dei principi sottesi al sistema comune dell’IVA (v.,per analogia, sentenza del 13 marzo 2008, Securenta, C-437/06,EU:C:2008:166, punto 34). 46 [OSCURATO:PERSONA] membri devono pertanto esercitareil loro potere discrezionale in modo da garantire che la detrazione siaeffettuata soltanto per il prorata dell’IVA relativo alle operazioni che dannodiritto a detrazione. Essi devono perciò vigilare affinché il calcolo del proratatra attività economiche e attività non economiche rifletta oggettivamente laquota di imputazione reale delle spese a monte a ciascuna di queste dueRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 166 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026EU:C:2008:166, punto 37). 47 Nell’esercizio del loro potere discrezionale,gli Stati membri sono autorizzati ad applicare, se del caso, ogni criterio diripartizione appropriato (v., per analogia, sentenza del 13 marzo 2008,Securenta, C-437/06, EU:C:2008:166, punto 38). 48 Per quanto riguarda laripartizione degli importi IVA assolti a monte a seconda che le spesecorrispondenti si riferiscano ad operazioni che danno diritto a detrazione oad operazioni che non danno tale diritto, dall’articolo 173, paragrafo 1, delladirettiva IVA risulta che la detrazione è ammessa solo per il prorata dell’IVArelativo alle operazioni che danno diritto a detrazione. A norma dell’articolo173, paragrafo 2, lettera c), della suddetta direttiva, gli Stati membripossono autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare ladetrazione in base all’utilizzazione della totalità o di una parte dei beni e deiservizi. 49 Pertanto, a condizione che siano rispettati i requisiti indicati aipunti da 43 a 48 della presente sentenza, il diritto dell’Unione non osta a cheuno Stato membro autorizzi o obblighi il soggetto passivo a stabilire,mediante un criterio di ripartizione elaborato sotto la propria responsabilità,le modalità di calcolo dell’IVA detraibile relativa alle sue spese generali».Dalla giurisprudenza unionale si evincono dunque i principi di cui tenerconto nell’utilizzo del pro-rata. Essi sono collegati all’oggettivo riflesso dellaquota di imputazione reale delle spese a monte, riferibili alle operazioni chedanno diritto alla detrazione.Ciò trova rispondenza nella disciplina nazionale, quando si esamini l’art.36, comma 5, del d.P.R. n. 633/1972, secondo cui «[…] la detrazione di cuiall’art. 19 […], se applicata forfettariamente, è ammessa per l’impostarelativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente, nei limiti della parteimputabile all’esercizio dell’attività stessa».Quello che allora emerge ai fini della detrazione dell’iva assolta sui costirelativi a beni o servizi promiscuamente utilizzati per più attività, siaimponibili che esenti, esercitate con contabilità separata, è che: 1) il criterioordinario per la determinazione del pro-rata resta quello del volume di affaricomplessivo per ciascuna delle attività esercitate con contabilità separata,che sul piano generale si riporta al fatturato, nel significato più ampio adesso attribuibile; 2) in considerazione della fattispecie sottoposta di volta involta ad esame, è possibile che sia individuato un criterio di determinazionedel volume d’affari più preciso; 3) spetta al giudice, investito dell’eventualeRGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 176 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026controversia, l’accertamento in concreto della alternativa proposta rispettoal criterio del volume d’affari complessivo per la determinazione del pro-rata; 4) in ogni caso non è possibile derogare al principio di neutralitàdell’imposta, così come delineato dalla giurisprudenza unionale, secondo cuile modalità di calcolo devono comunque tener conto delle spese sostenuteper l’acquisto o la manutenzione dei beni ad uso promiscuo, quando a lorovolta già assoggettate ad iva.principi, unionali e nazionali applicabili, il caso qui al vaglio della Corteimpone alcune considerazioni altrettanto generali.Intanto, premesso che si tratta di società che pacificamente esercita dueleasing), l’altra esente (l’attività finanziaria), non emerge con chiarezzacome possa costituire criterio oggettivo il richiamo all’interesse attivocontabilizzato, che valorizza ai fini della determinazione del pro-rata la sola“quota interessi” del canone di leasing. Questo vale pur quando voglia deltutto prescindersi da ogni valutazione concreta in ordine alla compatibilitàcon il principio di neutralità.Così come prospettato dall’amministrazione finanziaria, e nei limiti diquanto emerge in sede di legittimità, con esso si escluderebbe l’iva che lasocietà versa sull’intero rateo, e dunque sulla quota (rilevante)dell’ammortamento del finanziamento concesso al cliente, ossia sulla quotacapitale. In tal modo però non ci si avvede, ed il giudice regionale non l’haavvertito, che il criterio viola il principio di neutralità sotto il profilo giuridicoed economico.Inoltre, prendendo in considerazione la sola remunerazione (perché inquesto si tradurrebbe il criterio dell’interesse attivo contabilizzato), si incorrenel rischio di privilegiare l’utile dell’attività economica esercitata. In tal modosi avvalla una ricostruzione delle regole impositive esposte alla redditivitàdell’attività, e dunque, da ultimo, al rischio d’impresa, che non costituisceun criterio oggettivo e, soprattutto, contrasta con il principio di neutralità,che non può essere subordinato alla remuneratività dell’attività economicaesercitata.RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 213982 1/2023Numero sezionale 165/2025Numero di raccolta generale 7900/2026In ogni caso, proprio alla luce della ricostruzione dei principi enunciatiData pubblicazione 31/03/2026dalla giurisprudenza unionale, il giudice regionale, al fine delladeterminazione del pro-rata, ha omesso ogni concreta verifica sulla maggiorprecisione del metodo applicato dall’Agenzia delle entrate rispetto a quellodel volume d’affari complessivo. Ha inoltre omesso ogni verifica sullaidoneità di tale metodo a tener conto della destinazione effettiva e nontrascurabile di una parte delle spese generali ai fini delle operazioni chedanno diritto alla detrazione, con conseguente carenza di controllo dellacompatibilità di quel criterio con il principio di neutralità.In tal modo la decisione della Commissione tributaria regionale hamostrato di non tener conto, oltre che della disciplina nazionale, delle normeunionali, come interpretate dalla giurisprudenza della Corte UE.Per le ragioni esposte i motivi dal secondo al quinto risultano fondati etrovano accoglimento, con il conseguente effetto della cassazione dellasentenza.L’accoglimento dei motivi che precedono assorbe il sesto motivo, con cuisi è denunciata la violazione degli artt. 5, d.lgv. 18 dicembre 1997, n. 472,10, l. n. 212 del 2000 e 8, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. Nel confermare le sanzioni e gliinteressi, la Corte Tributaria di II grado della Lombardia avrebbe ignoratol’assoluta buona fede che ha sempre caratterizzato il comportamento tenutodal Banco, radicandosi in una serie di elementi di per sé sufficienti eassorbenti rispetto allo stesso legittimo affidamentoRisulta assorbito anche il settimo motivo, con cui la società si è dolutadella violazione degli artt. 11 e 117 Cost., 17 e 49 della Carte di Nizza, 1,par. 1, Protoc. Add. n. 1 alla CEDU, in relazione all’art. 360, primo comma,n. 3, c.p.c., con richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE. Ladoglianza si incentra sulla conferma della pretesa sanzionatoria a carico delcontribuente in buona fede, irrogata ai sensi degli artt. 5, comma 4, e 6,comma 6, del d.lgs. n. 471/1997, in violazione dei principi di legalità,proporzionalità e tutela della proprietà privata sanciti da norme interne esovranazionali.In conclusione, vanno accolti i motivi secondo, terzo, quarto e quinto delricorso, rigettato il primo, assorbiti i restanti.RGN 23921/2023Consigliere est. FedericiNumero registro generale 23921/2023Numero sezionale1 196 5/2025Numero di raccolta generale 7900/2026Data pubblicazione 31/03/2026La sentenza va cassata e il giudizio va rinviato alla Corte di Giustiziatributaria di II grado della Lombardia, che, in diversa composizione, oltreche liquidare le spese del giudizio di legittimità, provvederà al riesamedell’appello della società, tenendo conto dei principi enunciati in sentenza. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo, terzo, quarto e quinto motivo di ricorso,rigetta il primo, assorbiti gli altri. Cassa la sentenza e rinvia alla Corte diGiustizia tributaria di II grado della Lombardia, cui demanda, in diversacomposizione, anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, il giorno 11 febbraio 2025Il Consigliere est. La PresidenteRGN 23921/2023Consigliere est. Federici
Sentenza Cassazione n. 07900/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris