Cassazione n. 05278/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 22718/2015 R.G. proposto da: S.A.V. SOCIETA’ [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale a margine del ricorso, elettivamente domiciliata presso lo studio del primo in Roma, [OSCURATO:PERSONA], 1 – ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 - controricorrente – F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, n. 3869/64/14, depositata in data 11 luglio 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 febbraio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente S.A.V. SOCIETA’ [OSCURATO:PERSONA] ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo di imposta 2003 per IRAP oltre sanzioni e accessori. Nell’atto impugnato si riteneva, in relazione ai contributi in conto esercizio ex art. 6 l. 10 aprile 1981 n. 151 erogati dalla Regione Lombardia per l’importo di € 1.131.614,00, che detti contributi rientrassero nella base imponibile IRAP a termini dell’art. 11, comma 3, d. lgs. 15 dicembre 1997, n. 446. 2. La CTP di Bergamo ha accolto il ricorso della società contribuente ritenendo sussistere un nesso diretto tra il costo del personale non deducibile ai fini IRAP e il contributo erogato secondo quanto disposto dalla l.r. Lombardia 25 marzo 1995, n. 13. 3. La CTR della Lombardia, con sentenza in data 11 luglio 2014, ha accolto l’appello dell’Ufficio, ritenendo che la legge regionale della Lombardia istitutiva del contributo non ha indicato alcuna correlazione tra l’incidenza dei costi indeducibili e i contributi percepiti. 4. Propone ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a tre motivi, cui resiste con controricorso l’Ufficio. [OSCURATO:PERSONA] 1.1. Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 11 d. lgs. n. 446/1997 e della l.r. Lombardia n. 13/1995. La società ricorrente, la quale svolge attività di trasporto su gomma ed è destinataria dei contributi regionali di esercizio di cui alla citata legge F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 regionale, osserva come detto contributo venga erogato, a termini dell’art. 13 l. r. cit. secondo le indicazioni di tabelle allegate alla stessa legge regionale, le quali fanno esplicito e diretto riferimento al costo del personale, che è componente indeducibile ai fini IRAP e, pertanto, correlati al suddetto costo indeducibile. 1.2. Con il secondo motivo si deduce in via gradata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione dell’art. 10 comma 2, l. 27 luglio 2000 n. 212, nella parte in cui la sentenza impugnata non ha disapplicato le sanzioni. Osserva parte ricorrente come all’atto dell’emissione dell’atto impositivo non sussistesse un orientamento giurisprudenziale consolidato, per cui apparirebbe ingiustificata l’applicazione delle sanzioni in considerazione dell’esistenza di dubbi interpretativi. 1.3. Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omessa motivazione in relazione a un fatto decisivo circa la corretta quantificazione della base imponibile IRAP, per non essersi il giudice di appello avveduto di un errore di calcolo in cui sarebbe incorso l’Ufficio, nella parte in cui ha liquidato le imposte e le sanzioni su un valore della produzione maggiore di quanto in concreto accertato. 2. Il primo motivo è infondato. L’art. 5, comma 3, l. 27 dicembre 2002, n. 289 ha sostituito l’art. 3, comma 2-quinquies del d.l. 24 settembre 2002, n. 209, disponendo che «La disposizione contenuta nell'articolo 11, comma 3, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, secondo la quale i contributi erogati a norma di legge concorrono alla determinazione della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive, fatta eccezione per quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione, deve interpretarsi nel senso che tale concorso si verifica anche in relazione a contributi per i quali sia prevista l'esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi, F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 sempre che l'esclusione dalla base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive non sia prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di carattere speciale». La norma si riferisce anche ai contributi di cui all’art. 6 l. n. 151/1981, secondo cui «i contributi di esercizio, di cui all'articolo 5 [contributi per l'esercizio e per gli investimenti relativi ai servizi di trasporto pubblico locale], sono erogati dalla regione, sulla base di principi e procedure stabiliti con legge regionale, con l'obiettivo di conseguire l'equilibrio economico dei bilanci dei servizi di trasporto», erogati sul presupposto che le aziende di trasporto locale non potessero conseguire l’equilibrio economico della gestione caratteristica. 3. Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, tale norma, avente natura interpretativa, prevede che tutti i contributi erogati alle imprese di trasporto pubblico locale – sia quelli già erogati dal Fondo nazionale trasporti, sia quelli successivamente erogati dalle Regioni - al fine di ripianare i disavanzi di esercizio, devono essere ricompresi nella base imponibile ai fini del calcolo dell’IRAP, salvo che non si tratti di contributi per i quali l'esclusione dalla base imponibile IRAP sia prevista dalle relative leggi istitutive ovvero da altre disposizioni di carattere speciale o rispetto ai quali la legge regionale istitutiva preveda espressamente la specifica correlazione a determinati componenti negativi non ammessi in deduzione ai fini IRAP (Cass., Sez. V, 1° marzo 2007, n. 4838; Cass., Sez. V, 30 marzo 2007, n. 7893; Cass., Sez. U., 14 ottobre 2009, n. 21749; Cass., Sez. V, 15 giugno 2010, n. 14415; tra le più recenti, Cass., Sez. V, 9 giugno 2020, n. 10981). E’, pertanto, necessaria – a tenore della suddetta disposizione – che le leggi regionali che abbiano ad oggetto l’erogazione dei contributi alle imprese esercenti il trasporto pubblico locale prevedano espressamente, al fine di comportare l’esclusione di tali contributi dalla base imponibile IRAP, la destinazione dei suddetti contributi alla F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 copertura di uno specifico componente negativo non deducibile ai fini della stessa (Cass., Sez. V, 16 maggio 2012, n. 7671; Cass., Sez. VI, 2 dicembre 2015, n. 24581; Cass., Sez. V, 27 febbraio 2015, n. 4057; Cass., Sez. V, 10 ottobre 2018, n. 25012; Cass., Sez. V, 12 novembre 2019, n. 29192; Cass., Sez. V, 10 novembre 2020, n. 25136). 4. Questa Corte ha già chiarito che, anche per quanto riguarda la Regione Lombardia, l’art. 13 l.r. n. 13/1995 «pur determinando l'ammontare dei contributi da erogare alle imprese di trasporto pubblico locale mediante una formula che tiene espressamente conto della componente dei costi di tali imprese costituita dal costo del personale (Tabella A allegata alla legge regionale), non contiene alcuna previsione - necessaria, come si è visto, ai fini dell'esclusione dei contributi de quibus dalla base imponibile dell'IRAP - che destini espressamente l'erogazione degli stessi a specifici costi indeducibili sostenuti dal beneficiario» (Cass., Sez. V, 18 giugno 2021, n. 17518; Cass., Sez. V, 23 dicembre 2020, n. 29338; Cass., Sez. V, 18 aprile 2019, n. 10886; Cass., Sez. VI, 15 febbraio 2017, n. 4067; Cass., Sez. VI, 20 gennaio 2016, n. 1037; Cass., Sez. VI, 24 aprile 2015, n. 8416; Cass., Sez. V, 4 marzo 2011, n. 5184; Cass., Sez. V, 30 giugno 2010, n. 15519, 15518). Mancando nella legge regionale una espressa esclusione del contributo dalla base imponibile ai fini IRAP, né essendovi una espressa correlazione tra il costo del personale e l’erogazione del contributo, lo stesso rientra nella base imponibile ai fini IRAP. La sentenza impugnata ha, pertanto, fatto corretta applicazione dei suindicati principi. 5. Il secondo motivo è infondato. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di sanzioni amministrative per la violazione di obblighi tributari, l'assenza di un consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità in epoca precedente la notificazione dell'avviso di accertamento costituisce presupposto per l'esistenza di F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 una condizione di incertezza nell'interpretazione delle norme violate (Cass., Sez. V, 6 febbraio 2019, n. 3431). Nella specie, non risulta esservi contrasto nella giurisprudenza di legittimità, consolidatasi sin da prima della notificazione dell’atto impositivo (cfr. Cass. n. 4838/2007, cit.), non risultando il caso di specie sovrapponibile ad altri casi esaminati da questa Corte (Cass., Sez. V, 8 giugno 2021, n. 15866), dove il contrasto giurisprudenziale, precedentemente insorto, era stato risolto in epoca successiva alla proposizione dell’atto introduttivo del giudizio, per cui deve ritenersi insussistente nel caso di specie una condizione di incertezza nell'interpretazione delle norme violate. 6. Il terzo motivo è inammissibile, in quanto il fatto dedotto dal contribuente (l’errore di calcolo) non è un fatto storico ma una argomentazione difensiva, non deducibile con il suddetto motivo di censura; né può essere oggetto di censura, secondo la formulazione della norma processuale applicabile ratione temporis, la dedotta omessa o insufficiente motivazione sul punto. Va, peraltro, osservato che l’errore di calcolo dedotto da parte ricorrente potrebbe, al più, essere censurato nelle forme della censura di travisamento della prova da parte del giudice del merito. 7. Il ricorso va, pertanto, rigettato, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo, oltre al raddoppio del contributo unificato. P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 5.600,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 22718/2015 Numero sezionale 530/2022 Numero di raccolta generale 5278/2022 Data pubblicazione 17/02/2022 versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto. Così deciso in Roma, in data 10 febbraio 2022 [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m