Cassazione n. 05302/2023

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.4334/2016 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 1, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che la rappresenta e difende unitamente agli avvocat i [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO che la rappresenta e difende -controricorrente e ricorrente incidentale- avverso la [OSCURATO:PERSONA] della COMM.TRIB.REG. della SARDEGNA n. 315/2015depositata il 15/09/2015 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 06/12/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Bincar di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA]. propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, nei confronti dell'Agenzia delle entrate, avverso la sentenza della CTR della Sardegna di cui in epigrafe, con la quale -in controversia concernente l'impugnazione di un avviso di accertamento emesso per IVA ed IRAP dovute, in relazione all'anno d'imposta 2003, per disconoscimento di costi dedotti, anche in riferimento ad una presunta frode carosello - sono stati respinti sia l’appello principale della contribuente che quello incidentale dell’Ufficio, con conseguente integrale conferma della sentenza della CTP di Oristano n. 58/02/11, depositata il 22 settembre 2011, che aveva parzialmente accolto il ricorso della contribuente (annullando integralmente un rilievo, dichiarando deducibili alcuni costi e ritenendo applicabile il regime del margine in riferimento a cinque fatture). 1.1. I due motivi di ricorso sono volti a dedurre l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio (in relazione al mancato riconoscimento del regime del margine anche per gli acquisiti ulteriori rispetto a quelli documentati dalle cinque fatture di cui innanzi) e sostanziale inesistenza della motivazione della sentenza impugnata (la quale, quanto alle frodi carosello, si limiterebbe a fare acritico rinvio alla sentenza di primo grado). 2. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, spiegando altresì ricorso incidentale, con un solo motivo (relativamente al rigetto dell’appello incidentale avverso la sentenza di primo grado che aveva ridotto il recupero a tassazione del conto “spese diverse”, ritenendo essere stata offerta idonea documentazione). [OSCURATO:PERSONA] 1. Con nota di deposito in data 24 ottobre 2022, i difensori della contribuente compendiano memoria di rinuncia al ricorso, sottoscritto dai difensori medesimi e dal legale rappresentante della contribuente, [OSCURATO:PERSONA], in ragione di intervenuta definizione agevolata ex art. 6 d.l. n. 193 del 2016, conv. dalla l. n. 225 del 2016, nonché relativa documentazione, tra cui, in particolare, istanza di adesione, quietanza di pagamento e dichiarazione addì 21 marzo 2019 dell’agente della riscossione attestante, a tale data, l’assenza di pretese insolute a carico della contribuente. 1.1. L’atto di rinuncia al ricorso principale consta essere stato notificato via pec all’Avvocatura generale dello Stato, come da regolari ricevute di accettazione e consegna. Detto atto è rituale in quanto ossequia l’art. 390 cod. proc. civ. In particolare, la regolarità della ricevuta di consegna, per la certezza che tecnicamente la stessa imprime all’avvenuto recapito nelle caselle di posta elettronica dei destinatari, tiene luogo del “visto” di cui all’ul- timo comma del ridetto articolo. 2. La rinuncia – alla stregua di costante insegnamento di questa Suprema Corte – produce l'estinzione de l processo anche in as sen za di accettazione, atteso che tale atto non ha carattere “accettizio”, per essere produttivo di effetti processuali, e, determinando il passaggio in giudicato della sentenza impugnata, comporta il venir meno dell'interesse a contrastare l'impugnazione, fatta salva, comunque, la possibilità di condanna del rinunciante alle spese [cfr., da ultimo, Sez. 5, n. 10140del 28/05/2020 (Rv. 657723 - 01)]. 3. In ragione di quanto precede, il processo deve essere dichiarato estinto quanto al ricorso principale. 4. In difetto di accettazione della rinuncia da parte dell’Agenzia delle entrate, e men che meno di rinuncia della medesima al ricorso incidentale, il processo resta ritualmente incardinato quanto a quest’ultimo, che conseguentemente incombe di esaminare (cfr. Sez. U, n. 8925 del 19/04/2011, Rv. 616903-01: “In tema di ricorso per cassazione, la norma dell'art. 334, secondo comma, cod. proc. civ. - secondo cui, ove l'impugnazione principale sia dichiarata inammissibile, l'impugnazione incidentale tardiva perde efficacia - non trova applicazione nell'ipotesi di rinuncia all'impugnazione principale; poiché, infatti, la parte destinataria della rinuncia non ha alcun potere di opporsi all'iniziativa dell'avversario, l'ipotetica assimilazione di tale ipotesi a quelle dell'inammissibilità e dell'improcedibilità dell'impugnazione principale finirebbe per rimettere l'esito dell'impugnazione incidentale tardiva all'esclusiva volontà dell'impugnante principale”). 5. Con l’unico motivo di ricorso incidentale, si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3., cod. proc. civ. violazione e/o falsa applicazione dell’art. 109 tuir e dell’art. 2697 cod. civ. 5.1. Con riferimento al rilievo riguardante l’indebita deduzione di costi non documentati confluiti nel conto "Spese diverse" per un importo pari ad euro 50.000, rilievo scaturente dall’essere emerso, in sede di indagini della G.d.F., che la contribuente non aveva mai ricevuto le fatture relative ai costi contabilizzati nel 2003, l’Ufficio aveva presentato appello incidentale avverso la decisione della CTP, secondo cui la contribuente, avendo fornito copie delle carte di circolazione di quattro autovetture, nelle quali l'acquisto risultava trascritto, aveva dimostrato la sussistenza del costo per un importo di euro 32.562. Secondo l’Ufficio, infatti, detti elemento erano inidonei a giustificare il costo dedotto, stante l’irregolare tenuta della contabilità. La CTR, con la sentenza impugnata, respingeva l’appello incidentale sulla base della seguente motivazione: "L'appello incidentale dell'Ufficio non può parimenti essere accolto in quanto non suffragato da concreti ed obbiettivi elementi di prova. Il recupero a tassazione del conto 'Spese diverse’ è stato parzialmente rettificato dai primi giudici sulla base dell'esame della documentazione (carte di circolazione) in atti, attraverso una analisi delle operazioni di cui [i medesimi] danno adeguatamente conto". Secondo il motivo, siffatta motivazione della sentenza impugnata viola le disposizioni di legge rubricate: la contribuente “in alcun momento del procedimento ha mai esibito documentazione atta a dimostrare elementi che potessero in qualche modo giustificare la sussistenza del costo globale dedotto, in quanto, come si è avuto modo di affermare in sede di accertamento e in sede di costituzione in giudizio, la contabilità e stata tenuta irregolarmente”. 6. Il motivo è fondato e merita accoglimento. 6.1. Ai sensi dell'art. 109 tuir, la deducibilità di componenti negativi di reddito può essere riconosciuta soltanto in presenza dei necessari requisiti di certezza e determinabilità oggettiva, viepiù nel rispetto del principio di competenza e di correlazione tra costi e, non tanto ricavi, ma attività d’impresa. Conseguentemente, nella giurisprudenza di legittimità, s’è affermato che, “In tema di reddito d'impresa, ai fini della deducibilità dei costi sostenuti, il contribuente è tenuto a dimostrarne l'inerenza, intesa in termini qualitativi e dunque di compatibilità, coerenza e correlazione, non già ai ricavi in sé, ma all'attività imprenditoriale svolta, sicché deve provare e documentare l'imponibile maturato, ossia l'esistenza e la natura dei costi, i relativi fatti giustificativi e la loro concreta destinazione alla produzione” (cfr., da ult., Sez. 5, n. 2224 del 02/02/2021, Rv. 660447 - 01 ). Più recentemente s’è soggiunto che “la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenza all'attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all'esercizio dell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità - anche solo potenzialeed indiretta - secondo valutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso di contestazioni dell'amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l'imponibile maturato e, quindi, l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l'attività di impresa e non ai ricavi in sé” (Sez. 5, n. 24880 del 18/08/2022, Rv. 665495-01). Inoltre, sotto altro profilo, s’è precisato che “la valutazione circa la deducibilità dei costi, quando la contestazione attenga ad una molteplicità di operazioni commerciali, deve essere effettuata con riferimento a ciascuna di esse, di cui occorre verificare: prova dell'esistenza, congruità ed inerenza, dovendo all'esito procedersi alla valutazione dell'attendibilità della complessiva contabilità aziendale; pertanto la verifica non può ritenersi conclusa sulla base di quanto emerge da una sola operazione commerciale, scelta quale esempio” (Sez. 5, n. 24668 del 14/09/2021, Rv. 662136-01). 6.2. Nella specie, la CTR ha fatto evidente malgoverno dei superiori principi. Invero – a fronte delle precise contestazioni in fatto dell’Ufficio, deducenti, da un lato, che, nel conto “Spese diverse” (di per sé acceso solo il 31 dicembre 2003, ossia l’ultimo giorno utile del periodo di imposta rilevante), era stato registrato il costo complessivo di euro 50.000 con un’unica scritturazione, intesa a conglobare, nella prospettiva della contribuente, sette operazioni di acquisto di autovetture, di cui sei, in tesi, acquistate nei primi sei mesi dell’anno e l’ultima addirittura l’anno seguente, e, dall’altro lato, che la contropartita di tale unica scritturazione in “Dare” era registrata, per identico importo, nella sezione “Avere” del conto “Costi documentati”, “che” (come da avviso: p. 14 controric.), “solo in apparenza, accoglie[va] movimentazioni di tipo economico, [in quanto]chiuso tra i conti finanziari dello stato patrimoniale e precisamente tra i fornitori” –la CTR ha totalmente obnubilato, disattendendolo, il rigore dell’onere incombente sulla contribuente a dimostrazione dei requisiti di deducibilità del costo per tutte le componenti determinanti il suo complessivo ammontare, viepiù in relazione, non già all’esposizione “sic et simpliciter” del costo stesso nel suddetto conto “Spese diverse” ed alla produzione di copie (non altrimenti illustrate) delle carte di circolazione di solo quattro delle sette autovetture, ma a documenti, riguardanti ciascuna singola operazione, di per sé fiscalmente rappresentativi dell’operazione, siccome idonei a consentire di ricavare (come da citata giurisprudenza) importo, ragione e coerenza economica. 7. Un tanto rende conto della necessità che la sentenza impugnata sia annullata e cassata con rinvio affinché il giudice di merito provveda a nuovo esame e, all’esito, proceda a regolare tra le parti le spese di lite, anche con riguardo al presente grado di legittimità. P.Q.M. Dichiara estinto il giudizio con riferimento al ricorso principale. In accoglimento dell’unico motivo del ricorso incidentale, cassa, negli stessi limiti, la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizi