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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 13 marzo 2026

Cassazione n. 09803/2026

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ni Girelli-ricorrente-controAgenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] generale dello Stato-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado diBolzano n. 67/02/15 depositata il 05/06/2015.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 13/03/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udita la requisitoria del P.G., in persona del sostituto procuratore generaledott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per la sopravvenutainammissibilità del ricorso.Sentito l’avv. [OSCURATO:PERSONA] per la ricorrente.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20261.

Con sentenza n. 67/02/15 del 05/06/2015 la Commissione tributariadi secondo grado di Bolzano (di seguito CT2) accoglieva l’appello propostodall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n.110/02/13 della Commissione tributaria di primo grado di Bolzano (diseguito CT1), la quale aveva a sua volta accolto il ricorso proposto da[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (di seguito [OSCURATO:PERSONA]) avverso un avviso di accertamentoper IVA relativa all’anno d’imposta 2006.1.1.

Come si evince anche dalla sentenza impugnata, l’avviso diaccertamento era stato emesso in ragione della utilizzazione di fatture peroperazioni soggettivamente inesistenti, essendo state ritenute tali gliacquisti di autovetture effettuati dalla cedente [OSCURATO:SOCIETA]1.2.

La CT2 accoglieva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] evidenziando che: a)l’Amministrazione finanziaria aveva fornito la prova della esistenza di unafrode fiscale e della conoscenza o conoscibilità della partecipazione a dettafrode da parte di [OSCURATO:PERSONA]; b) gli elementi probatori forniti da [OSCURATO:PERSONA] ordine alla non conoscibilità della frode erano, invece, privi diconcludenza; c) l’asserita duplicazione del carico impositivo era «unaquestione attinente semmai alla fase esecutiva».2.

Avverso la sentenza della CT2 [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso percassazione affidato a cinque motivi.3.

AE resisteva in giudizio con controricorso.4.

Con ordinanza interlocutoria n. 13935 del 20/05/2024 questa Corterinviava la causa a nuovo ruolo in attesa della definizione di altroprocedimento iscritto al R.G. n. 24890 del 2015 e pendente davanti aquesta stessa Corte.5. [OSCURATO:PERSONA] depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ.6.

All’esito della pubblica udienza del 09/04/2025, con decretopresidenziale del 18/09/2025 la causa veniva rinviata a nuovo ruolo inNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026ragione della pubblicazione della sentenza della Corte di giustizia della UE10 luglio 2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s.7. [OSCURATO:PERSONA] depositava altra memoria ex art. 378 cod. proc. civ.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] deduce, in relazione all’art.360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e delprocedimento, assunti in violazione degli artt. 24 e 113 Cost., nonchédell’art. 19, terzo comma, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per averela CT2 ritenuto insussistente la doglianza concernente la duplicazione delcarico impositivo, richiesto, per identico ammontare, sia da AE, Direzioneprovinciale di Bolzano, sia da AE, Direzione provinciale di Foggia.1.1.

In particolare, la ricorrente si duole del fatto che per la stessaoperazione di acquisto da [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe dovuto corrisponderedue volte l’IVA, l’una quale coobbligata solidale della cedente, che nonaveva versato all’Erario l’imposta regolarmente pagata da [OSCURATO:PERSONA],l’altra in ragione della indetraibilità dell’imposta versata in favore dellamedesima cedente, sicché sarebbe erronea la statuizione della CT2 con laquale si demanda la soluzione della questione alla fase esecutiva;statuizione che comprime irragionevolmente il diritto di difesa delcontribuente e viola la previsione di cui all’art. 19, terzo comma, del d.lgs.n. 546 del 1992, per la quale ogni atto dell’Amministrazione finanziaria vaimpugnato per vizi propri.1.2.

Con il secondo e il terzo motivo di ricorso si deduce la violazionedei principi di neutralità e proporzionalità dell’IVA, degli artt. 167 e 168della direttiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006(direttiva IVA) e dell’art. 19 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decretoIVA), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., peravere la CT2 erroneamente consentito la duplicazione dell’imposta e unindebito arricchimento dell’Amministrazione finanziaria, trovandoapplicazione nel caso di specie unicamente l’art. 60 bis del decreto IVA.

InNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026via subordinata, si insiste nel rinvio pregiudiziale alla Corte di giustiziadella UE.2.

I primi tre motivi di ricorso possono essere unitariamente esaminatie sono complessivamente infondati per le considerazioni che seguono.2.1.

La ricorrente si duole (primo motivo) dell’illegittima duplicazionedella ripresa da parte dell’Amministrazione finanziaria che, in relazione alleplurime operazioni di cessione di autovetture intervenute tra le partinell’anno d’imposta 2006, avrebbe, da un lato (Direzione provinciale dibis del decreto IVA, il pagamento, da parte del cessionario ([OSCURATO:PERSONA]),dell’IVA non corrisposta dalla cedente ([OSCURATO:SOCIETA].) e, dall’altro(Direzione provinciale di Bolzano), notificato alla medesima società unavviso di accertamento, contestando, ai sensi dell’art. 21, settimo comma,del decreto IVA, la detraibilità dell’imposta relativa alle fatture emesse dalcedente nel medesimo anno, considerate soggettivamente inesistenti inragione della natura di cartiera di [OSCURATO:SOCIETA].

Nella prospettazionedella ricorrente l’Amministrazione finanziaria avrebbe potutolegittimamente agire unicamente ai sensi dell’art. 60 bis del decreto IVA,ponendosi altrimenti in contrasto con la disciplina della UE (motivi secondoe terzo).2.2.

Orbene, giova premettere che l’art. 60 bis del decreto IVA,rubricato "Solidarietà nel pagamento dell'imposta" ed introdotto dall'art. 1,comma 386, della l. 30 dicembre 2004, n. 311 (legge finanziaria 2005),prevede (secondo comma) l'obbligazione solidale del cessionario per ilpagamento dell'IVA non versata dal cedente relativamente alle cessioni dibeni elencati nel d.m. 22 dicembre 2005 (tra cui, per quel che qui rileva,gli autoveicoli: art. 1, comma 1, lett. a).

Trattasi di presunzione disolidarietà che vale per le «cessioni effettuate a prezzi inferiori al valorenormale», presunzione che può essere superata qualora l'obbligatosolidale dimostri documentalmente «che il prezzo inferiore dei beni è statoNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamenterilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunquenon è connesso con il mancato pagamento dell'imposta» (terzo comma).2.2.1.

Come già chiarito da Cass. n. 20656 del 17/07/2023, laragionevolezza della previsione di cui all'art. 60 bis cit. e la suacompatibilità con l'ordinamento unionale trova riscontro in Corte diGiustizia UE, 11 maggio 2006, causa C-384/04, Federation ofTechnological Industries, il cui punto 1 del dispositivo statuisce che «L'art.21, n. 3, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE,in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relativealle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valoreaggiunto: base imponibile uniforme, quale modificata dalle direttive delConsiglio 17 ottobre 2000, 2000/65/CE, e 20 dicembre 2001,2001/115/CE, deve essere interpretato nel senso che esso permette aduno Stato membro di adottare una normativa, quale quella di cui allacausa principale, ai sensi della quale un soggetto passivo, a favore delquale è stata effettuata una cessione di beni o una prestazione di servizi eche era a conoscenza del fatto, o aveva ragionevoli motivi per sospettare,che la totalità o parte dell'imposta sul valore aggiunto dovuta per talecessione o tale prestazione, ovvero per qualsiasi altra cessione o qualsiasialtra prestazione precedente o successiva, non sarebbe stata versata, puòessere obbligato a versare tale imposta in solido con il debitore.

Tuttavia,una tale normativa deve rispettare i principi generali del diritto che fannoparte dell'ordinamento giuridico comunitario, quali, in particolare, i principidi certezza del diritto e di proporzionalità» (in senso conforme, si vedanoCGUE 21 dicembre 2011, in causa C-499/10, [OSCURATO:PERSONA] eCGUE 20 maggio 2021, in causa C‑4/20, ALTI).2.2.2.

A tale ultimo proposito, la pronuncia citata chiarisce che, benchél'art. 21, n. 3, della sesta direttiva permetta di fondarsi su presunzioni inmerito al fatto che l'interessato sapeva o avrebbe dovuto sapere cheNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026l'imposta non sarebbe stata assolta, dette presunzioni non possono essereformulate in maniera tale da rendere praticamente impossibile oeccessivamente difficile per tale soggetto superarle fornendo la provacontraria (punti 28, 32 e 35).2.2.3.

La Corte di giustizia della UE (CGUE 10 luglio 2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s.), ha ribadito il principio anche con riferimento alladirettiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006 (direttivaIVA), evidenziando che la previsione che una persona diversa dal debitoresia tenuta solidalmente al pagamento dell’IVA non è incompatibile conl’art. 205 di detta direttiva, spettando agli Stati membri determinare lecondizioni e le modalità di attuazione della responsabilità in solido previstada detto articolo nel rispetto, in particolare, dei principi della certezza deldiritto e di proporzionalità (punti 23 e 28 ss.).2.2.4.

In particolare, è stato evidenziato che «l’articolo 205 delladirettiva IVA permette ad uno Stato membro di considerare un soggettoresponsabile in solido per il versamento dell’IVA qualora, al momentodell’esecuzione dell’operazione a suo favore, esso era a conoscenza oavrebbe dovuto essere a conoscenza del fatto che l’imposta dovuta su taleoperazione, o su un’operazione precedente o successiva, non sarebbestata assolta, e di fondarsi al riguardo su presunzioni, purché questeultime non siano formulate in maniera tale da rendere praticamenteimpossibile o eccessivamente difficile per il soggetto passivo rovesciarlefornendo la prova contraria, pena il sorgere di un sistema di responsabilitàoggettiva, che andrebbe al di là di quanto necessario per garantire i dirittidell’Erario.

Infatti, gli operatori che adottano qualsiasi misura che possaessere ragionevolmente pretesa nei loro confronti al fine di assicurarsi chele loro operazioni non facciano parte di una catena abusiva o fraudolentadevono poter fare affidamento sulla liceità di tali operazioni senzarischiare di essere obbligati in solido a versare tale imposta dovuta da unaltro soggetto passivo (sentenze del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20,Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026EU:C:2021:397, punto 36, e del 12 dicembre 2024, Dranken VanEetvelde, C‑331/23, EU:C:2024:1027, punto 26)» (punto 32).2.2.5.

In questo contesto e in una situazione di frode fiscale, il sistemaprevisto dalla direttiva IVA consente all’amministrazione tributaria diapplicare autonomamente il diniego del diritto a detrazione dell’IVA e laresponsabilità solidale in forza dell’art. 205, senza che essa sia tenuta adoperare una scelta tra ciascuna di queste due misure (punto 45), nonessendoci lesione del principio di proporzionalità (punto 46).2.2.6.

La possibilità di configurare la responsabilità del cessionario peril mancato pagamento dell’IVA da parte del soggetto cedente, dunque, sifonda su una valutazione del legislatore interno di una presunzionerelativa di conoscibilità da parte del cessionario del fatto che l’IVA nonsarebbe stata corrisposta dal cedente e tale presunzione relativa è statacristallizzata, nel diritto interno, nel fatto in sé della cessione a prezzoinferiore a quello “normale”; sotto tale profilo, l'obiettiva divaricazione frail prezzo sostenuto e quello di mercato è sufficiente elemento costitutivodella solidarietà nel recupero dell'imposta, e ciò per ragioni di economicitàe celerità dell'accertamento fiscale in relazione a comportamenti incautidel cessionario, in cui la responsabilità solidale di quest’ultimo èconfigurata anche senza dimostrazione della colpevole ignoranza dellafrode, essendo basata, come detto, su di una valutazione operata dallegislatore di una presunzione relativa di conoscibilità ove si accerti che ilprezzo di acquisto è inferiore a quello “normale”.2.2.7.

Non si tratta, invero, di negare il diritto alla detrazione dell’IVA,che opera in caso di accertamento della natura soggettivamenteinesistente dell’operazione, ma di individuare la responsabilità solidale diun soggetto diverso da quello tenuto al versamento dell’IVA e ciò, comedetto, in ragione della sussistenza di elementi presuntivi, configurati amonte dal legislatore, della sua possibilità di rendersi conto della possibilealterazione dell’ordinario regime di operatività dell’IVA.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20262.2.8.

Ne deriva che, nell’ambito del perimetro di applicazione dellaprevisione di cui all’art. 60 bis, cit., l’Amministrazione finanziaria hal'onere di provare unicamente le due circostanze di fatto relativeall'omesso versamento dell'IVA da parte del cedente e all'inferiorità alvalore di mercato del prezzo praticato; a fronte di tali deduzioni e prove,ove entrambe siano dedotte e assolte, l'onere seguente si trasferisce sulcontribuente che, ai sensi dell'art. 60 bis, terzo comma, del richiamatodecreto IVA, dovrà dare la prova che «il prezzo inferiore dei beni è statodeterminato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamenterilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunquenon è connesso con il mancato pagamento dell'imposta» (Cass. n. 877 del16/01/2019; sulla disposizione si vedano, altresì, Cass. n. 20656 del17/07/2023; Cass. n. 25425 del 29/08/2022; Cass. n. 8857 del29/03/2019).2.3.

Diversa è la disciplina prevista in materia di operazioni inesistenticon riferimento alla detraibilità dell’IVA, esclusa dall’art. 21, settimocomma, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Invero, «l'Amministrazione finanziaria,la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frodecarosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solol'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza deldestinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta; laprova della consapevolezza dell'evasione richiede che l'Amministrazionefinanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitatialla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbedovuto sapere, con l'ordinaria diligenza in rapporto alla qualitàprofessionale ricoperta, che l'operazione si inseriva in una evasionefiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull'avvisoqualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanzialeinesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria diNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasionefiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una talesituazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondocriteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanzedel caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità dellacontabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivenditadelle merci o dei servizi» (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cuimotivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del20/07/2020).2.3.1.

Per quanto concerne, invece, l’utilizzo di fatture attinenti adoperazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria «hal'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere,indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, manon anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che,una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buonafede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura haeffettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato ilcorrispettivo» (Cass. n. 28628 del 18/10/2021; conf.

Cass. n. 18118 del14/09/2016).2.3.2.

Grava, invece, sul contribuente l’onere di provare: i) l'effettivaesistenza delle operazioni contestate, non potendo (anche in questo caso)tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragionedella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamentoadoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo difar apparire reale un'operazione fittizia (Cass. n. 28628 del 2021, cit.); ii)in alternativa, che le operazioni siano solo soggettivamente inesistenti e,quindi, che i beni o servizi oggetto di quelle fatture siano statiNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026effettivamente acquistati ma non già dall’impresa che quelle fatture haformalmente emesso.2.4.

Orbene, è stato osservato da questa stessa Corte che la disciplinaprevista dall’art. 60 bis del decreto IVA si pone in una prospettiva bendifferente da quella di cui all’art. 21, settimo comma, del medesimodecreto: quest’ultima concerne l'emissione di fatture per operazionisoggettivamente o oggettivamente inesistenti; la prima implicanecessariamente l’effettività dell’operazione, sia sul piano soggettivo cheoggettivo (Cass. n. 2853 del 31/01/2019).2.4.1.

In realtà, il principio espresso dall’ordinanza n. 2853 del 2019(la cui massima è stata successivamente ripresa da altre decisioni diquesta Corte) è conseguenza di un’affermazione effettuata unicamente ascopo ricostruttivo della disciplina, in quanto la fattispecie esaminatariguardava un’ipotesi di operazioni inesistenti, con riferimento alla quale lasocietà contribuente aveva indebitamente richiamato l’art. 60 bis deldecreto IVA.2.4.2.

In ogni caso, la menzionata soluzione interpretativa – purampiamente sostenibile in ragione del contesto normativo egiurisprudenziale allora esistente – deve ritenersi ormai superata inragione dei principi evincibili dalla sentenza della Corte di giustizia Konreopiù sopra citata; principi che, come noto, la S.C. ha l’obbligo di applicare.2.5.

In particolare, la sentenza chiarisce che, in materia di operazioniinesistenti, le diverse misure del diniego, nei confronti del cessionario, deldiritto di detrazione dell’IVA corrisposta al cedente e della responsabilitàsolidale del medesimo cessionario per il mancato versamento di detta IVAda parte del cedente possono essere applicate nei confronti del medesimosoggetto passivo, non ledendo tale applicazione cumulativa il principio diproporzionalità (punto 46).2.5.1.

Invero, da un lato, il diniego della detrazione costituisce«un’applicazione del sistema comune dell’IVA nel caso in cui tale soggettoNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026passivo sapesse o avrebbe dovuto sapere che, con l’operazione di cuitrattasi, partecipava ad un’evasione fiscale» (punto 47).

Dall’altro,l’attuazione della responsabilità solidale di cui all’art. 205 della direttivaIVA comporta che il cessionario «paghi l’imposta normalmente dovuta dalfornitore dei beni di cui trattasi», così consentendosi una più efficaceriscossione di tale imposta (punto 48), non dipendendo tale responsabilità«dal fatto che tale persona abbia pagato l’IVA che le ha fatturato talesoggetto passivo» e, di conseguenza, non dipendendo «dal fatto che dettapersona abbia o meno ottenuto il diritto alla detrazione dell’IVA» (punto49).2.5.2.

In buona sostanza, «il diniego del diritto a detrazione dell’IVA ela responsabilità solidale in forza di tale articolo 205 perseguono dueobiettivi distinti e complementari, consistenti, rispettivamente, nella lottacontro l’evasione fiscale e nell’assicurare all’Erario una riscossione efficacedell’IVA presso i soggetti più idonei alla luce della situazione prevista, inparticolare in una situazione di frode».

Ne consegue che l’Amministrazionefinanziaria non è tenuta a rinunciare ad alcuno di questi obiettivi nel casodi soggetti passivi che sapevano o avrebbero dovuto sapere di parteciparead una frode (punto 50), anche perché, diversamente ritenendo, sifinirebbe per imputare la responsabilità solidale solo ai soggetti passivi inbuona fede, nei cui confronti non opera il diniego di detrazione e che,quindi, verrebbero trattati sfavorevolmente rispetto ai soggetti passivi dimala fede (punto 51).2.5.3.

Né si configura un arricchimento senza causadell’Amministrazione finanziaria.

«Infatti, negando, da un lato, al primosoggetto passivo il diritto di detrazione dell’IVA in una situazione in cuiquest’ultimo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare adun’evasione fiscale, e designando, dall’altro, tale primo soggetto passivocome tenuto in solido a versare l’IVA dovuta dal secondo soggettopassivo, l’amministrazione tributaria si limita ad adottare misure idonee aNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026consentirle di ottenere il versamento degli importi dell’IVA distinti che lesarebbero dovuti da tali due soggetti passivi» (punto 52).2.6.

Riassuntivamente, i rimedi della indetraibilità dell’IVA pagata dalcessionario al cedente in caso di frode IVA e della responsabilità solidaledel cessionario nei confronti del cedente per l’IVA non versata daquest’ultimo sono entrambi legittimamente posti a tutela del dirittodell’Amministrazione finanziaria a percepire l’esatto importo a lei dovuto inipotesi di operazioni inesistenti.

In questo contesto, l’imposta non detrattadal cessionario che ha consapevolmente partecipato alla frode IVA non èla medesima imposta che detto cessionario è tenuto a corrispondereall’Erario perché non versata dal cedente, sicché non vi è, in capo alcessionario, alcuna duplicazione di versamento in favore dell’Erario: lapretesa dell’IVA dovuta dal fornitore e la detrazione dell’imposta simuovono sul piano del rapporto fisco-acquirente, che è distinto da quellosul quale opera la comunicazione di debito solidale di cui all’art. 60 bis deldecreto IVA.2.6.1.

Né tale interpretazione si pone in contrasto con il principio dineutralità dell’imposta armonizzata o comporta una duplicazionedell’imposta, con conseguente arricchimento senza causadell’amministrazione tributaria: come si evince dalla sentenza della Cortedi giustizia Konreo, l’obbligo fiscale gravante sul soggetto passivo èdistinto dal suo obbligo, in forza della garanzia legale, di assicurare ilpagamento dell’IVA dovuta dal suo fornitore, sicché nulla osta a che unsoggetto passivo, da un lato, si veda negato il diritto alla detrazionedell’IVA su una cessione viziata da evasione fiscale e, dall’altro, che siaobbligato, a titolo di garanzia legale, a versare l’IVA dovuta dal suofornitore su tale cessione.

In tal modo, l’Amministrazione finanziaria silimita ad adottare misure idonee a consentirle di ottenere il versamentodegli importi dell’IVA distinti che le sarebbero dovuti da tali due soggettipassivi.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20262.6.2.

In tal senso è del resto anche la migliore interpretazionedottrinale nazionale, secondo la quale non è esclusa l’applicabilità dellasolidarietà ai casi di interposizione fittizia.

Infatti, dev’essere tenuto contodel fatto che le condizioni che permettono l’attivazione della solidarietà,principalmente il mancato versamento dell’IVA e la cessione ad un prezzoinferiore al valore normale di beni, per le loro stesse caratteristiche,essenzialmente la rapidità dello scambio e la suscettibilità di repentinevariazioni di prezzo, possono favorire fenomeni di frode fiscale.2.7.

Alla luce dei principi enunciati dalla sentenza Konreo, non è,dunque, più sostenibile la tesi per la quale il rimedio previsto dall’art. 60bis del decreto IVA sia alternativo al rimedio previsto dall’art. 21, settimocomma, dello stesso decreto, presupponendo il primo l’esistenza delleoperazioni e implicando il secondo la loro inesistenza.

Si tratta, infatti, didue rimedi utilizzabili cumulativamente dall’Amministrazione finanziaria atutela della regolare riscossione dell’imposta in ipotesi di operazioniinesistenti: l’uno utilizzato al fine di non subire gli effetti negativi di unadetrazione operata dal cessionario in assenza dei presupposti di legge;l’altro utilizzato per sterilizzare le conseguenze negative per l’Erario,derivanti dal mancato versamento dell’imposta da parte del cedente.

Eproprio la diversità delle tutele accordate con i due rimedi implica che nonsussiste alcuna violazione del principio di proporzionalità, incidendol’importo dell’imposta due volte unicamente sul cessionario che conosce oavrebbe dovuto conoscere dell’esistenza della frode.2.8.

Va, dunque, enunciato il seguente principio di diritto: «In ipotesidi operazioni inesistenti e alla luce dei principi enunciati da CGUE 10 luglio2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s., il rimedio dell’indetraibilità dell’IVAda parte del cessionario, previsto dall’art. 21, settimo comma, del d.P.R.n. 633 del 1972 concorre e si cumula con il diverso ed autonomo rimediodella responsabilità solidale del medesimo cessionario per l’IVA nonversata dal cedente di cui al successivo art. 60 bis del medesimo decreto,Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026senza che si configuri una violazione dei principi di neutralità eproporzionalità dell’imposta.

Invero, si tratta di due rimedi distinti chetutelano il diritto dello Stato a non subire le conseguenze pregiudizievolidella frode IVA e volti, da un lato, ad evitare il danno conseguente alladetrazione dell’imposta afferente all’utilizzazione di fatture inesistenti daparte del cessionario e, dall’altro, a conseguire esattamente la differenteimposta non versata dal cedente».2.9.

In questo quadro, questa Corte (Cass. n. 20651 del 24/07/2024)è di recente intervenuta a dirimere il contenzioso insorto con riferimentoalla cartella di pagamento notificata a [OSCURATO:PERSONA], con la quale si èsostenuta la responsabilità della società contribuente per il mancatoversamento delle imposte da parte del cedente, responsabilità esclusadalla CTR della Puglia.2.9.1.

In particolare, la Corte, preso atto della contestazione formulatadall’Ufficio ai sensi dell’art. 60 bis del decreto IVA, ha cassato la sentenzadi appello al fine di verificare l’avvenuta cessione degli autoveicoli daExportmaxx s.r.l. a [OSCURATO:PERSONA] a valore normale, nell’accezione previstadalla formulazione di legge applicabile ratione temporis alla fattispecie.2.9.2.

Peraltro, la possibile responsabilità solidale di [OSCURATO:PERSONA] ai sensidell’art. 60 bis del decreto IVA, il cui accertamento è stato demandato daquesta Corte al giudice del rinvio, non ha alcuna incidenza sullaindetraibilità dell’IVA corrisposta al cedente dalla stessa societàcontribuente ai sensi dell’art. 21, settimo comma, del medesimo decreto,tenuto conto dell’autonomia delle due fattispecie di cui si è dato più sopraconto e della insussistenza di un giudicato esterno sull’effettiva esistenzadelle operazioni.2.10.

I motivi vanno, pertanto rigettati: il primo, perché la CT2, ancheper quanto subito si dirà, ha correttamente escluso la detraibilitàdell’imposta, indipendentemente dall’errore di diritto per il quale è statademandata alla sede esecutiva la valutazione della eventualeNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026duplicazione; il secondo e il terzo, perché non si configura alcunaviolazione dei principi di neutralità e proporzionalità proprio in ragione diquanto emerge dalla sentenza Konreo (si veda, da ultimo, anche Cass. n.23622 del 20/08/2025).

Né, proprio in considerazione di tale arresto,sussistono valide ragioni per sottoporre nuovamente alla Corte di giustiziauna questione che essa stessa ha recentemente risolto.3.

Con il quarto motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o la falsa applicazionedegli artt. 2697 e 2727 cod. civ. per avere la CT2 erroneamente ritenutoche [OSCURATO:PERSONA] abbia consapevolmente partecipato ad una frode IVA,valorizzando elementi privi di effettiva valenza indiziaria (l’acquisto di autosottocosto), con conseguente erronea ripartizione dell’onere della prova.3.1.

Con il quinto motivo di ricorso si lamenta, sempre in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsaapplicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., nonché degli artt.167 e 168 della direttiva IVA, per avere la CT2 erroneamente applicato ilragionamento presuntivo.4.

I due motivi possono essere congiuntamente esaminati in ragionedella loro connessione e vanno disattesi.4.1.

La CT2 si è puntualmente attenuta ai principi di diritto più soprarassegnati al punto 2.3, evidenziando i molteplici elementi indiziari(trasporto diretto delle auto in Italia; pagamenti anticipati; nonconvenienza della triangolazione; natura di cartiera di [OSCURATO:SOCIETA].),dotati di gravità, precisione e concordanza, in ragione dei quali ha ritenutola sussistenza della conoscenza o, quanto meno, della conoscibilità dellafrode in capo al legale rappresentante di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA].4.2.

I superiori e significativi elementi indiziari sono stati ritenuti dalgiudice di appello prevalenti rispetto agli elementi probatori allegati dallaricorrente: trattasi di una legittima valutazione di merito, insindacabilesotto il profilo della violazione di legge.

Invero, il ricorrente, mira, inNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così darealizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in unnuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del05/04/2013).4.3.

Del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito diindividuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l'attendibilitàe la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo,quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti adesse sottesi, dando così liberamente prevalenza all'uno o all'altro deimezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge(cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass.n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357del 07/02/2004).5.

In conclusione, il ricorso va rigettato.5.1.

Tenuto conto della particolarità della fattispecie e della “novità”costituita dalla sentenza Konreo, sussistono giusti motivi per lacompensazione tra le parti delle spese del presente procedimento.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e dichiara compensate tra le parti le spese delprocedimento.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13/03/2026.[OSCURATO:PERSONA] relatoreGiacomo Maria NonnoIl PresidenteGiulia Iofrida

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ni Girelli-ricorrente-controAgenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] generale dello Stato-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado diBolzano n. 67/02/15 depositata il 05/06/2015.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 13/03/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udita la requisitoria del P.G., in persona del sostituto procuratore generaledott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per la sopravvenutainammissibilità del ricorso.Sentito l’avv. [OSCURATO:PERSONA] per la ricorrente.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20261. Con sentenza n. 67/02/15 del 05/06/2015 la Commissione tributariadi secondo grado di Bolzano (di seguito CT2) accoglieva l’appello propostodall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n.110/02/13 della Commissione tributaria di primo grado di Bolzano (diseguito CT1), la quale aveva a sua volta accolto il ricorso proposto da[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (di seguito [OSCURATO:PERSONA]) avverso un avviso di accertamentoper IVA relativa all’anno d’imposta 2006.1.1. Come si evince anche dalla sentenza impugnata, l’avviso diaccertamento era stato emesso in ragione della utilizzazione di fatture peroperazioni soggettivamente inesistenti, essendo state ritenute tali gliacquisti di autovetture effettuati dalla cedente [OSCURATO:SOCIETA]1.2. La CT2 accoglieva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] evidenziando che: a)l’Amministrazione finanziaria aveva fornito la prova della esistenza di unafrode fiscale e della conoscenza o conoscibilità della partecipazione a dettafrode da parte di [OSCURATO:PERSONA]; b) gli elementi probatori forniti da [OSCURATO:PERSONA] ordine alla non conoscibilità della frode erano, invece, privi diconcludenza; c) l’asserita duplicazione del carico impositivo era «unaquestione attinente semmai alla fase esecutiva».2. Avverso la sentenza della CT2 [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso percassazione affidato a cinque motivi.3. AE resisteva in giudizio con controricorso.4. Con ordinanza interlocutoria n. 13935 del 20/05/2024 questa Corterinviava la causa a nuovo ruolo in attesa della definizione di altroprocedimento iscritto al R.G. n. 24890 del 2015 e pendente davanti aquesta stessa Corte.5. [OSCURATO:PERSONA] depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ.6. All’esito della pubblica udienza del 09/04/2025, con decretopresidenziale del 18/09/2025 la causa veniva rinviata a nuovo ruolo inNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026ragione della pubblicazione della sentenza della Corte di giustizia della UE10 luglio 2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s.7. [OSCURATO:PERSONA] depositava altra memoria ex art. 378 cod. proc. civ.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] deduce, in relazione all’art.360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e delprocedimento, assunti in violazione degli artt. 24 e 113 Cost., nonchédell’art. 19, terzo comma, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per averela CT2 ritenuto insussistente la doglianza concernente la duplicazione delcarico impositivo, richiesto, per identico ammontare, sia da AE, Direzioneprovinciale di Bolzano, sia da AE, Direzione provinciale di Foggia.1.1. In particolare, la ricorrente si duole del fatto che per la stessaoperazione di acquisto da [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe dovuto corrisponderedue volte l’IVA, l’una quale coobbligata solidale della cedente, che nonaveva versato all’Erario l’imposta regolarmente pagata da [OSCURATO:PERSONA],l’altra in ragione della indetraibilità dell’imposta versata in favore dellamedesima cedente, sicché sarebbe erronea la statuizione della CT2 con laquale si demanda la soluzione della questione alla fase esecutiva;statuizione che comprime irragionevolmente il diritto di difesa delcontribuente e viola la previsione di cui all’art. 19, terzo comma, del d.lgs.n. 546 del 1992, per la quale ogni atto dell’Amministrazione finanziaria vaimpugnato per vizi propri.1.2. Con il secondo e il terzo motivo di ricorso si deduce la violazionedei principi di neutralità e proporzionalità dell’IVA, degli artt. 167 e 168della direttiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006(direttiva IVA) e dell’art. 19 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decretoIVA), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., peravere la CT2 erroneamente consentito la duplicazione dell’imposta e unindebito arricchimento dell’Amministrazione finanziaria, trovandoapplicazione nel caso di specie unicamente l’art. 60 bis del decreto IVA. InNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026via subordinata, si insiste nel rinvio pregiudiziale alla Corte di giustiziadella UE.2. I primi tre motivi di ricorso possono essere unitariamente esaminatie sono complessivamente infondati per le considerazioni che seguono.2.1. La ricorrente si duole (primo motivo) dell’illegittima duplicazionedella ripresa da parte dell’Amministrazione finanziaria che, in relazione alleplurime operazioni di cessione di autovetture intervenute tra le partinell’anno d’imposta 2006, avrebbe, da un lato (Direzione provinciale dibis del decreto IVA, il pagamento, da parte del cessionario ([OSCURATO:PERSONA]),dell’IVA non corrisposta dalla cedente ([OSCURATO:SOCIETA].) e, dall’altro(Direzione provinciale di Bolzano), notificato alla medesima società unavviso di accertamento, contestando, ai sensi dell’art. 21, settimo comma,del decreto IVA, la detraibilità dell’imposta relativa alle fatture emesse dalcedente nel medesimo anno, considerate soggettivamente inesistenti inragione della natura di cartiera di [OSCURATO:SOCIETA]. Nella prospettazionedella ricorrente l’Amministrazione finanziaria avrebbe potutolegittimamente agire unicamente ai sensi dell’art. 60 bis del decreto IVA,ponendosi altrimenti in contrasto con la disciplina della UE (motivi secondoe terzo).2.2. Orbene, giova premettere che l’art. 60 bis del decreto IVA,rubricato "Solidarietà nel pagamento dell'imposta" ed introdotto dall'art. 1,comma 386, della l. 30 dicembre 2004, n. 311 (legge finanziaria 2005),prevede (secondo comma) l'obbligazione solidale del cessionario per ilpagamento dell'IVA non versata dal cedente relativamente alle cessioni dibeni elencati nel d.m. 22 dicembre 2005 (tra cui, per quel che qui rileva,gli autoveicoli: art. 1, comma 1, lett. a). Trattasi di presunzione disolidarietà che vale per le «cessioni effettuate a prezzi inferiori al valorenormale», presunzione che può essere superata qualora l'obbligatosolidale dimostri documentalmente «che il prezzo inferiore dei beni è statoNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamenterilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunquenon è connesso con il mancato pagamento dell'imposta» (terzo comma).2.2.1. Come già chiarito da Cass. n. 20656 del 17/07/2023, laragionevolezza della previsione di cui all'art. 60 bis cit. e la suacompatibilità con l'ordinamento unionale trova riscontro in Corte diGiustizia UE, 11 maggio 2006, causa C-384/04, Federation ofTechnological Industries, il cui punto 1 del dispositivo statuisce che «L'art.21, n. 3, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE,in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relativealle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valoreaggiunto: base imponibile uniforme, quale modificata dalle direttive delConsiglio 17 ottobre 2000, 2000/65/CE, e 20 dicembre 2001,2001/115/CE, deve essere interpretato nel senso che esso permette aduno Stato membro di adottare una normativa, quale quella di cui allacausa principale, ai sensi della quale un soggetto passivo, a favore delquale è stata effettuata una cessione di beni o una prestazione di servizi eche era a conoscenza del fatto, o aveva ragionevoli motivi per sospettare,che la totalità o parte dell'imposta sul valore aggiunto dovuta per talecessione o tale prestazione, ovvero per qualsiasi altra cessione o qualsiasialtra prestazione precedente o successiva, non sarebbe stata versata, puòessere obbligato a versare tale imposta in solido con il debitore. Tuttavia,una tale normativa deve rispettare i principi generali del diritto che fannoparte dell'ordinamento giuridico comunitario, quali, in particolare, i principidi certezza del diritto e di proporzionalità» (in senso conforme, si vedanoCGUE 21 dicembre 2011, in causa C-499/10, [OSCURATO:PERSONA] eCGUE 20 maggio 2021, in causa C‑4/20, ALTI).2.2.2. A tale ultimo proposito, la pronuncia citata chiarisce che, benchél'art. 21, n. 3, della sesta direttiva permetta di fondarsi su presunzioni inmerito al fatto che l'interessato sapeva o avrebbe dovuto sapere cheNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026l'imposta non sarebbe stata assolta, dette presunzioni non possono essereformulate in maniera tale da rendere praticamente impossibile oeccessivamente difficile per tale soggetto superarle fornendo la provacontraria (punti 28, 32 e 35).2.2.3. La Corte di giustizia della UE (CGUE 10 luglio 2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s.), ha ribadito il principio anche con riferimento alladirettiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006 (direttivaIVA), evidenziando che la previsione che una persona diversa dal debitoresia tenuta solidalmente al pagamento dell’IVA non è incompatibile conl’art. 205 di detta direttiva, spettando agli Stati membri determinare lecondizioni e le modalità di attuazione della responsabilità in solido previstada detto articolo nel rispetto, in particolare, dei principi della certezza deldiritto e di proporzionalità (punti 23 e 28 ss.).2.2.4. In particolare, è stato evidenziato che «l’articolo 205 delladirettiva IVA permette ad uno Stato membro di considerare un soggettoresponsabile in solido per il versamento dell’IVA qualora, al momentodell’esecuzione dell’operazione a suo favore, esso era a conoscenza oavrebbe dovuto essere a conoscenza del fatto che l’imposta dovuta su taleoperazione, o su un’operazione precedente o successiva, non sarebbestata assolta, e di fondarsi al riguardo su presunzioni, purché questeultime non siano formulate in maniera tale da rendere praticamenteimpossibile o eccessivamente difficile per il soggetto passivo rovesciarlefornendo la prova contraria, pena il sorgere di un sistema di responsabilitàoggettiva, che andrebbe al di là di quanto necessario per garantire i dirittidell’Erario. Infatti, gli operatori che adottano qualsiasi misura che possaessere ragionevolmente pretesa nei loro confronti al fine di assicurarsi chele loro operazioni non facciano parte di una catena abusiva o fraudolentadevono poter fare affidamento sulla liceità di tali operazioni senzarischiare di essere obbligati in solido a versare tale imposta dovuta da unaltro soggetto passivo (sentenze del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20,Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026EU:C:2021:397, punto 36, e del 12 dicembre 2024, Dranken VanEetvelde, C‑331/23, EU:C:2024:1027, punto 26)» (punto 32).2.2.5. In questo contesto e in una situazione di frode fiscale, il sistemaprevisto dalla direttiva IVA consente all’amministrazione tributaria diapplicare autonomamente il diniego del diritto a detrazione dell’IVA e laresponsabilità solidale in forza dell’art. 205, senza che essa sia tenuta adoperare una scelta tra ciascuna di queste due misure (punto 45), nonessendoci lesione del principio di proporzionalità (punto 46).2.2.6. La possibilità di configurare la responsabilità del cessionario peril mancato pagamento dell’IVA da parte del soggetto cedente, dunque, sifonda su una valutazione del legislatore interno di una presunzionerelativa di conoscibilità da parte del cessionario del fatto che l’IVA nonsarebbe stata corrisposta dal cedente e tale presunzione relativa è statacristallizzata, nel diritto interno, nel fatto in sé della cessione a prezzoinferiore a quello “normale”; sotto tale profilo, l'obiettiva divaricazione frail prezzo sostenuto e quello di mercato è sufficiente elemento costitutivodella solidarietà nel recupero dell'imposta, e ciò per ragioni di economicitàe celerità dell'accertamento fiscale in relazione a comportamenti incautidel cessionario, in cui la responsabilità solidale di quest’ultimo èconfigurata anche senza dimostrazione della colpevole ignoranza dellafrode, essendo basata, come detto, su di una valutazione operata dallegislatore di una presunzione relativa di conoscibilità ove si accerti che ilprezzo di acquisto è inferiore a quello “normale”.2.2.7. Non si tratta, invero, di negare il diritto alla detrazione dell’IVA,che opera in caso di accertamento della natura soggettivamenteinesistente dell’operazione, ma di individuare la responsabilità solidale diun soggetto diverso da quello tenuto al versamento dell’IVA e ciò, comedetto, in ragione della sussistenza di elementi presuntivi, configurati amonte dal legislatore, della sua possibilità di rendersi conto della possibilealterazione dell’ordinario regime di operatività dell’IVA.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20262.2.8. Ne deriva che, nell’ambito del perimetro di applicazione dellaprevisione di cui all’art. 60 bis, cit., l’Amministrazione finanziaria hal'onere di provare unicamente le due circostanze di fatto relativeall'omesso versamento dell'IVA da parte del cedente e all'inferiorità alvalore di mercato del prezzo praticato; a fronte di tali deduzioni e prove,ove entrambe siano dedotte e assolte, l'onere seguente si trasferisce sulcontribuente che, ai sensi dell'art. 60 bis, terzo comma, del richiamatodecreto IVA, dovrà dare la prova che «il prezzo inferiore dei beni è statodeterminato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamenterilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunquenon è connesso con il mancato pagamento dell'imposta» (Cass. n. 877 del16/01/2019; sulla disposizione si vedano, altresì, Cass. n. 20656 del17/07/2023; Cass. n. 25425 del 29/08/2022; Cass. n. 8857 del29/03/2019).2.3. Diversa è la disciplina prevista in materia di operazioni inesistenticon riferimento alla detraibilità dell’IVA, esclusa dall’art. 21, settimocomma, del d.P.R. n. 633 del 1972. Invero, «l'Amministrazione finanziaria,la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frodecarosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solol'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza deldestinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta; laprova della consapevolezza dell'evasione richiede che l'Amministrazionefinanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitatialla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbedovuto sapere, con l'ordinaria diligenza in rapporto alla qualitàprofessionale ricoperta, che l'operazione si inseriva in una evasionefiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull'avvisoqualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanzialeinesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria diNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasionefiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una talesituazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondocriteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanzedel caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità dellacontabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivenditadelle merci o dei servizi» (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cuimotivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del20/07/2020).2.3.1. Per quanto concerne, invece, l’utilizzo di fatture attinenti adoperazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria «hal'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere,indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, manon anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che,una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buonafede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura haeffettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato ilcorrispettivo» (Cass. n. 28628 del 18/10/2021; conf. Cass. n. 18118 del14/09/2016).2.3.2. Grava, invece, sul contribuente l’onere di provare: i) l'effettivaesistenza delle operazioni contestate, non potendo (anche in questo caso)tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragionedella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamentoadoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo difar apparire reale un'operazione fittizia (Cass. n. 28628 del 2021, cit.); ii)in alternativa, che le operazioni siano solo soggettivamente inesistenti e,quindi, che i beni o servizi oggetto di quelle fatture siano statiNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026effettivamente acquistati ma non già dall’impresa che quelle fatture haformalmente emesso.2.4. Orbene, è stato osservato da questa stessa Corte che la disciplinaprevista dall’art. 60 bis del decreto IVA si pone in una prospettiva bendifferente da quella di cui all’art. 21, settimo comma, del medesimodecreto: quest’ultima concerne l'emissione di fatture per operazionisoggettivamente o oggettivamente inesistenti; la prima implicanecessariamente l’effettività dell’operazione, sia sul piano soggettivo cheoggettivo (Cass. n. 2853 del 31/01/2019).2.4.1. In realtà, il principio espresso dall’ordinanza n. 2853 del 2019(la cui massima è stata successivamente ripresa da altre decisioni diquesta Corte) è conseguenza di un’affermazione effettuata unicamente ascopo ricostruttivo della disciplina, in quanto la fattispecie esaminatariguardava un’ipotesi di operazioni inesistenti, con riferimento alla quale lasocietà contribuente aveva indebitamente richiamato l’art. 60 bis deldecreto IVA.2.4.2. In ogni caso, la menzionata soluzione interpretativa – purampiamente sostenibile in ragione del contesto normativo egiurisprudenziale allora esistente – deve ritenersi ormai superata inragione dei principi evincibili dalla sentenza della Corte di giustizia Konreopiù sopra citata; principi che, come noto, la S.C. ha l’obbligo di applicare.2.5. In particolare, la sentenza chiarisce che, in materia di operazioniinesistenti, le diverse misure del diniego, nei confronti del cessionario, deldiritto di detrazione dell’IVA corrisposta al cedente e della responsabilitàsolidale del medesimo cessionario per il mancato versamento di detta IVAda parte del cedente possono essere applicate nei confronti del medesimosoggetto passivo, non ledendo tale applicazione cumulativa il principio diproporzionalità (punto 46).2.5.1. Invero, da un lato, il diniego della detrazione costituisce«un’applicazione del sistema comune dell’IVA nel caso in cui tale soggettoNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026passivo sapesse o avrebbe dovuto sapere che, con l’operazione di cuitrattasi, partecipava ad un’evasione fiscale» (punto 47). Dall’altro,l’attuazione della responsabilità solidale di cui all’art. 205 della direttivaIVA comporta che il cessionario «paghi l’imposta normalmente dovuta dalfornitore dei beni di cui trattasi», così consentendosi una più efficaceriscossione di tale imposta (punto 48), non dipendendo tale responsabilità«dal fatto che tale persona abbia pagato l’IVA che le ha fatturato talesoggetto passivo» e, di conseguenza, non dipendendo «dal fatto che dettapersona abbia o meno ottenuto il diritto alla detrazione dell’IVA» (punto49).2.5.2. In buona sostanza, «il diniego del diritto a detrazione dell’IVA ela responsabilità solidale in forza di tale articolo 205 perseguono dueobiettivi distinti e complementari, consistenti, rispettivamente, nella lottacontro l’evasione fiscale e nell’assicurare all’Erario una riscossione efficacedell’IVA presso i soggetti più idonei alla luce della situazione prevista, inparticolare in una situazione di frode». Ne consegue che l’Amministrazionefinanziaria non è tenuta a rinunciare ad alcuno di questi obiettivi nel casodi soggetti passivi che sapevano o avrebbero dovuto sapere di parteciparead una frode (punto 50), anche perché, diversamente ritenendo, sifinirebbe per imputare la responsabilità solidale solo ai soggetti passivi inbuona fede, nei cui confronti non opera il diniego di detrazione e che,quindi, verrebbero trattati sfavorevolmente rispetto ai soggetti passivi dimala fede (punto 51).2.5.3. Né si configura un arricchimento senza causadell’Amministrazione finanziaria. «Infatti, negando, da un lato, al primosoggetto passivo il diritto di detrazione dell’IVA in una situazione in cuiquest’ultimo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare adun’evasione fiscale, e designando, dall’altro, tale primo soggetto passivocome tenuto in solido a versare l’IVA dovuta dal secondo soggettopassivo, l’amministrazione tributaria si limita ad adottare misure idonee aNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026consentirle di ottenere il versamento degli importi dell’IVA distinti che lesarebbero dovuti da tali due soggetti passivi» (punto 52).2.6. Riassuntivamente, i rimedi della indetraibilità dell’IVA pagata dalcessionario al cedente in caso di frode IVA e della responsabilità solidaledel cessionario nei confronti del cedente per l’IVA non versata daquest’ultimo sono entrambi legittimamente posti a tutela del dirittodell’Amministrazione finanziaria a percepire l’esatto importo a lei dovuto inipotesi di operazioni inesistenti. In questo contesto, l’imposta non detrattadal cessionario che ha consapevolmente partecipato alla frode IVA non èla medesima imposta che detto cessionario è tenuto a corrispondereall’Erario perché non versata dal cedente, sicché non vi è, in capo alcessionario, alcuna duplicazione di versamento in favore dell’Erario: lapretesa dell’IVA dovuta dal fornitore e la detrazione dell’imposta simuovono sul piano del rapporto fisco-acquirente, che è distinto da quellosul quale opera la comunicazione di debito solidale di cui all’art. 60 bis deldecreto IVA.2.6.1. Né tale interpretazione si pone in contrasto con il principio dineutralità dell’imposta armonizzata o comporta una duplicazionedell’imposta, con conseguente arricchimento senza causadell’amministrazione tributaria: come si evince dalla sentenza della Cortedi giustizia Konreo, l’obbligo fiscale gravante sul soggetto passivo èdistinto dal suo obbligo, in forza della garanzia legale, di assicurare ilpagamento dell’IVA dovuta dal suo fornitore, sicché nulla osta a che unsoggetto passivo, da un lato, si veda negato il diritto alla detrazionedell’IVA su una cessione viziata da evasione fiscale e, dall’altro, che siaobbligato, a titolo di garanzia legale, a versare l’IVA dovuta dal suofornitore su tale cessione. In tal modo, l’Amministrazione finanziaria silimita ad adottare misure idonee a consentirle di ottenere il versamentodegli importi dell’IVA distinti che le sarebbero dovuti da tali due soggettipassivi.Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/20262.6.2. In tal senso è del resto anche la migliore interpretazionedottrinale nazionale, secondo la quale non è esclusa l’applicabilità dellasolidarietà ai casi di interposizione fittizia. Infatti, dev’essere tenuto contodel fatto che le condizioni che permettono l’attivazione della solidarietà,principalmente il mancato versamento dell’IVA e la cessione ad un prezzoinferiore al valore normale di beni, per le loro stesse caratteristiche,essenzialmente la rapidità dello scambio e la suscettibilità di repentinevariazioni di prezzo, possono favorire fenomeni di frode fiscale.2.7. Alla luce dei principi enunciati dalla sentenza Konreo, non è,dunque, più sostenibile la tesi per la quale il rimedio previsto dall’art. 60bis del decreto IVA sia alternativo al rimedio previsto dall’art. 21, settimocomma, dello stesso decreto, presupponendo il primo l’esistenza delleoperazioni e implicando il secondo la loro inesistenza. Si tratta, infatti, didue rimedi utilizzabili cumulativamente dall’Amministrazione finanziaria atutela della regolare riscossione dell’imposta in ipotesi di operazioniinesistenti: l’uno utilizzato al fine di non subire gli effetti negativi di unadetrazione operata dal cessionario in assenza dei presupposti di legge;l’altro utilizzato per sterilizzare le conseguenze negative per l’Erario,derivanti dal mancato versamento dell’imposta da parte del cedente. Eproprio la diversità delle tutele accordate con i due rimedi implica che nonsussiste alcuna violazione del principio di proporzionalità, incidendol’importo dell’imposta due volte unicamente sul cessionario che conosce oavrebbe dovuto conoscere dell’esistenza della frode.2.8. Va, dunque, enunciato il seguente principio di diritto: «In ipotesidi operazioni inesistenti e alla luce dei principi enunciati da CGUE 10 luglio2025, causa C-276/24, Konreo v.o.s., il rimedio dell’indetraibilità dell’IVAda parte del cessionario, previsto dall’art. 21, settimo comma, del d.P.R.n. 633 del 1972 concorre e si cumula con il diverso ed autonomo rimediodella responsabilità solidale del medesimo cessionario per l’IVA nonversata dal cedente di cui al successivo art. 60 bis del medesimo decreto,Numero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026senza che si configuri una violazione dei principi di neutralità eproporzionalità dell’imposta. Invero, si tratta di due rimedi distinti chetutelano il diritto dello Stato a non subire le conseguenze pregiudizievolidella frode IVA e volti, da un lato, ad evitare il danno conseguente alladetrazione dell’imposta afferente all’utilizzazione di fatture inesistenti daparte del cessionario e, dall’altro, a conseguire esattamente la differenteimposta non versata dal cedente».2.9. In questo quadro, questa Corte (Cass. n. 20651 del 24/07/2024)è di recente intervenuta a dirimere il contenzioso insorto con riferimentoalla cartella di pagamento notificata a [OSCURATO:PERSONA], con la quale si èsostenuta la responsabilità della società contribuente per il mancatoversamento delle imposte da parte del cedente, responsabilità esclusadalla CTR della Puglia.2.9.1. In particolare, la Corte, preso atto della contestazione formulatadall’Ufficio ai sensi dell’art. 60 bis del decreto IVA, ha cassato la sentenzadi appello al fine di verificare l’avvenuta cessione degli autoveicoli daExportmaxx s.r.l. a [OSCURATO:PERSONA] a valore normale, nell’accezione previstadalla formulazione di legge applicabile ratione temporis alla fattispecie.2.9.2. Peraltro, la possibile responsabilità solidale di [OSCURATO:PERSONA] ai sensidell’art. 60 bis del decreto IVA, il cui accertamento è stato demandato daquesta Corte al giudice del rinvio, non ha alcuna incidenza sullaindetraibilità dell’IVA corrisposta al cedente dalla stessa societàcontribuente ai sensi dell’art. 21, settimo comma, del medesimo decreto,tenuto conto dell’autonomia delle due fattispecie di cui si è dato più sopraconto e della insussistenza di un giudicato esterno sull’effettiva esistenzadelle operazioni.2.10. I motivi vanno, pertanto rigettati: il primo, perché la CT2, ancheper quanto subito si dirà, ha correttamente escluso la detraibilitàdell’imposta, indipendentemente dall’errore di diritto per il quale è statademandata alla sede esecutiva la valutazione della eventualeNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026duplicazione; il secondo e il terzo, perché non si configura alcunaviolazione dei principi di neutralità e proporzionalità proprio in ragione diquanto emerge dalla sentenza Konreo (si veda, da ultimo, anche Cass. n.23622 del 20/08/2025). Né, proprio in considerazione di tale arresto,sussistono valide ragioni per sottoporre nuovamente alla Corte di giustiziauna questione che essa stessa ha recentemente risolto.3. Con il quarto motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o la falsa applicazionedegli artt. 2697 e 2727 cod. civ. per avere la CT2 erroneamente ritenutoche [OSCURATO:PERSONA] abbia consapevolmente partecipato ad una frode IVA,valorizzando elementi privi di effettiva valenza indiziaria (l’acquisto di autosottocosto), con conseguente erronea ripartizione dell’onere della prova.3.1. Con il quinto motivo di ricorso si lamenta, sempre in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsaapplicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., nonché degli artt.167 e 168 della direttiva IVA, per avere la CT2 erroneamente applicato ilragionamento presuntivo.4. I due motivi possono essere congiuntamente esaminati in ragionedella loro connessione e vanno disattesi.4.1. La CT2 si è puntualmente attenuta ai principi di diritto più soprarassegnati al punto 2.3, evidenziando i molteplici elementi indiziari(trasporto diretto delle auto in Italia; pagamenti anticipati; nonconvenienza della triangolazione; natura di cartiera di [OSCURATO:SOCIETA].),dotati di gravità, precisione e concordanza, in ragione dei quali ha ritenutola sussistenza della conoscenza o, quanto meno, della conoscibilità dellafrode in capo al legale rappresentante di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA].4.2. I superiori e significativi elementi indiziari sono stati ritenuti dalgiudice di appello prevalenti rispetto agli elementi probatori allegati dallaricorrente: trattasi di una legittima valutazione di merito, insindacabilesotto il profilo della violazione di legge. Invero, il ricorrente, mira, inNumero registro generale 650/2016Numero sezionale 228/2026Numero di raccolta generale 9803/2026Data pubblicazione 16/04/2026realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così darealizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in unnuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del05/04/2013).4.3. Del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito diindividuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l'attendibilitàe la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo,quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti adesse sottesi, dando così liberamente prevalenza all'uno o all'altro deimezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge(cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass.n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357del 07/02/2004).5. In conclusione, il ricorso va rigettato.5.1. Tenuto conto della particolarità della fattispecie e della “novità”costituita dalla sentenza Konreo, sussistono giusti motivi per lacompensazione tra le parti delle spese del presente procedimento. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e dichiara compensate tra le parti le spese delprocedimento.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13/03/2026.[OSCURATO:PERSONA] relatoreGiacomo Maria NonnoIl PresidenteGiulia Iofrida
Sentenza Cassazione n. 09803/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris