Cassazione n. 35314/2022

22 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2457/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in forza di procura speciale in calce al ricorso con elezione di domicilio presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma via degli Scipioni n. 268/A; ricorrente contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici in Roma via dei Portoghesi n. 12 è domiciliata; –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia n. 3800/2016 depositata il 27.06.2016; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 06.07.2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: Con la sentenza impugnata la CTR Lombardia ha confermato la sentenza della CTP di Como n. 301/2015 che aveva respinto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] contro l’avviso di accertamento per l’anno 2006 recante maggiori imposte sul reddito di impresa, rideterminato a seguito di esclusione di costi fittizi per euro 329.640,00 in quanto fondati su fatture false. In particolare, la CTRha respinto l’appello proposto dal [OSCURATO:PERSONA], confermando la sentenza di primo grado, sulla scorta delle dichiarazioni rese da [OSCURATO:PERSONA] (emittente delle fatture contestate, che aveva ammesso di non aver mai svolto quelle prestazioni), dell’irregolarità delle fatture tutte simili tra loro, con descrizione generica delle prestazioni, e dei pagamenti avvenuti per contanti. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo il ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 43 comma 3 d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., in quanto la CTR non aveva valutato la corretta applicazione della normativa sul raddoppio dei termini, omettendo di verificare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, la cui presentazione non era mai stata provata dall’Ufficio, e non considerando l’esito assolutorio del giudizio penale. Il motivo è infondato. Secondo Corte cost. n. 247 del 25 luglio 2011 il c.d. raddoppio dei termini è legittimo quando sono obiettivamente e astrattamente riscontrabili gli elementi richiesti dall'art. 331 c.p.p., per l'insorgenza dell'obbligo di denuncia penale, non richiedendosi né che la notitia criminis sia stata effettivamente trasmessa all'autorità giudiziaria néche sia stata inviata prima del decorso del termine ordinario per l'accertamento (nello stesso senso, Cass.24/11/2021, n. 36474; 28/6/2019, n. 17586; 30/5/2016, n. 11171). Conseguentemente, la disciplina del raddoppio dei termini presuppone unicamente la ricorrenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia penale per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, restando irrilevante, quindi, vicende ed esito del procedimento penale. Piuttosto, la Corte costituzionale prevede che il giudice tributario verifichi, ora per allora, l'esistenza, o meno, dei presupposti di tale obbligo di denuncia, con prognosi postuma tesa a limitare un eventuale uso pretestuoso dell'apprezzamento dell'amministrazione al fine di fruire del più lungo termine. Orbene, nel caso di specie la CTR ha seguito questi principi osservando, sia pure sinteticamente, la correttezza dell’applicazione della norma da parte dei giudici di prime cure in quanto il pvc notificato al [OSCURATO:PERSONA] dava conto della circostanza di fatto rilevante penalmente, consistente nell’emissione da parte del Braganò di fatture per prestazioni mai eseguite, che giustificava la presentazione della notizia di reato. 2.Con il secondo motivo il ricorrente lamenta violazione e falsa applicazione degli art. 2697, 2727, 2729 c.c. e degli artt. 19, 54 d.P.R. n. 633 del 1972 e 109 d.P.R. n. 917 del 1986, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., allegando le seguenti circostanze: - sussistevano i presupposti di certezza e determinabilità dei costi, la cui inerenza, competenza e congruità non era mai stata contestata; - doveva essere riconosciuto il diritto alla detraibilità dell’IVA sulle fatture; - si era dato credito alle dichiarazioni di [OSCURATO:PERSONA], senza tener conto delle dichiarazioni testimoniali favorevoli al contribuente, nell’ambito del giudizio penale conclusosi con l’assoluzione del [OSCURATO:PERSONA], il quale aveva visto l’accoglimento da parte della CTR Lombardia del ricors o proposto contro l’ avvis o di accertamento per l’ ann o 2004 con sentenza passata in giudicato e aveva ottenuto sentenza favorevole dal Giudice del Lavoro di Como con riferimento all’addebito INPS emesso sulla base dello stesso accertamento fiscale in questione. Con il terzo motivo deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c. con riguardo alla valenza degli elementi indiziari, al divieto di prova testimoniale ex art. 7 comma 4 d. lgs. n. 546 del 1992 ed ai principi di formazione della prova ex art. 115 e 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., lamentando in particolare il rilievo dato dalla CTR alle dichiarazioni rese dal Braganò, nonostante il divieto di prova testimoniale nel giudizio tributario e il valore meramente indiziario riconosciuto alle dichiarazioni di terzi, senza tener conto delle dichiarazione di segno contrario rese da altri testimoni e l’esito favorevole al contribuente del giudizio penale. I due motivi possono essere esaminati congiuntamente in quanto in parte sovrapponibili e, per il resto, strettamente connessi, trattando delle medesime questioni sotto diversi angoli visuali. I motivi presentano profili di inammissibilità e, comunque, sono infondati. 3. Entrambi si caratterizzano per l’eterogeneità degli elementi proposti, attraverso la prospettazione di una pluralità di questioni, precedute dalla unitaria elencazione delle norme asseritamente violate, ciò che determina inammissibilità dei motivi se l’esposizione «non consente alla Corte di cogliere con certezza le singole doglianze prospettate» (Cass. n. 36881 del 2021)e richiede un intervento della Corte volto ad enucleare dalla mescolanza dei motivi le parti concernenti le separate censure (Cass. n. 18021 del 2016). Inoltre, le doglianze devono essere disattese laddove tentano di rimettere in discussione l’accertamento in fatto svolto dal Giudice del merito, incensurabile in sede di legittimità se adeguatamente e congruamente motivato, proponendo una diversa lettura degli elementi istruttori e senza indicare precisi profili di contrarietà a legge della decisione con riguardo al ragionamento presuntivo. Invero, sebbene l’applicazione di presunzioni, secondo consolidata giurisprudenza di questa Corte, non possa sottrarsi al controllo in sede di legittimità, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. (su contenuti e limiti di tale controllo, v. Cass. n. 17720 del 2018; Cass. sez. un. n. 1785 del 2018; Cass. n. 9054 del 2022), la critica sfugge al concetto di falsa applicazione quando, come nel caso di specie, si concreta in un diverso apprezzamento della ricostruzione della quaestio facti , e, in definitiva, nella prospettazione di una diversa ricostruzione della stessa quaestio e si pone su un terreno che non è quello del n. 3 dell'art. 360 c.p.c. (Cass. sez. un. n. 1785 del 2018). Non va dimenticato, sul punto, che «Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione» (Cass. n. 17258 del 2019; Cass. n. 9097 del 2017). Neppure ci si può dolere della mancata considerazione delle pronunce della CTR Lombardia e del Tribunale di Como, prodotte nei precedenti gradi di giudizio, perché spetta in via esclusiva al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l'attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, assegnando prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché la facoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanza di una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenuto ad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritenga irrilevante (Cass. n. 27814 del 2020). 4.Limitando la disamina alle censure che superano il vaglio di ammissibilità, vengono in evidenza i rilievi sulle fatture contestate dall’Ufficio: la CTR che ha osservato che queste sono «tutte simili tra di loro (..) caratterizzate da una totale genericità nella descrizione delle opere asseritamente eseguite “prestazioni manodopera presso Vostri cantieri” e non rendono ragione, anche in termini meramente descrittivi, di quanto sarebbe stato effettivamente compiuto dal Braganò». Quei documenti, quindi, non presentano i requisiti richiesti dall’art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972 - dovendo ess i indicare natura, qualità e quantità della prestazione - e quindi non rispondono alle finalità di trasparenza e conoscibilità funzionali alle attività di controllo e verifica dell'Amministrazione finanziaria. La loro irregolarità fa venir meno la presunzione di veridicità di quanto in esse rappresentato e le rende inidonee a costituire titolo per il contribuente ai fini del diritto alla deduzione del costo relativo e alla detrazione dell'IVA (v. Cass. n. 9912/2020 e altra giurisprudenza ivi citata). 5. A ciò si aggiungono le dichiarazioni del Braganò, riguardo alle quali non vi è stata alcuna violazione del divieto di prova testimoniale in quanto esse sono entrate nel giudizio come dichiarazioni di terzi che valgono come «indizio ammissibile ed utilizzabile tanto dall'Amministrazione quanto dal contribuente nel rispetto del principio della parità delle armi di cui all'art. 47 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea, espressione del principio di uguaglianza ai fini dell''art. 3 Cost.» (Cass. n. 31588 del 2021). 6. Considerata, infine, « assolutamente inverosimile e indimostrata, oltre che del tutto inusuale» la circostanza del pagamento in contanti di somme così ingenti, la CTR ha ritenuto che fosse stata raggiunta la prova della fittizietà di quelle fatture e della inesistenza delle operazioni ivi rappresentate, segnalando che il cessionario non aveva «dimostrato positivamente l’effettività della prestazione». Con ciò il giudice d’appello ha fatto buon governo dei principi di questa Corte in materia secondo cui è sufficiente che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spettando al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate (Cass. n. 28628 del 2021; Cass. n. 17629 del 2018). 7. Quanto, poi, alla sentenza penale, «nessuna automatica autorità di cosa giudicata può più attribuirsi nel separato giudizio tributario alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati tributari, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente» (così, testualmente, Cass. n. 3105 del 2014; nello stesso senso, Cass. n. 28174del 2017; Cass. n. 16262 del 2017; Cass. n. 8129del 2012). La sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula "perché il fatto non sussiste", può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale nell'esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell'ambito specifico in cui detta sentenza è destinata ad operare» (Cass., n. 10578 del 2015; Cass. n. 5720 del 2007). La CTR ha preso in esame quel giudicato penale, il cui esito è stato disatteso, «a fronte di elementi così rilevanti e significativi» emersi nel giudizio tributario. 8. Le circostanze evidenziat e dal ricorrente , tratte da quella pronuncia, risultano inammissibili in quanto si risolvono, ancora una volta, nel tentativo di rimettere in discussione l’accertamento in fatto, insindacabile nel giudizio di legittimità se congruamente e correttamente motivato (come in questo caso). Si sottolinea che nel giudizio penale alcuni testimoni avevano dichiarato che la ditta Braganò era attiva nei cantieri gestiti dal [OSCURATO:PERSONA] come subappaltatrice e che [OSCURATO:PERSONA] aveva dichiarato il falso come ritorsione nei confronti del [OSCURATO:PERSONA] al quale aveva tentato di estorcere trentamila euro, sapendo che era stato «pescato dalla Finanza», ma queste circostanze , di per sé, non privano le dichiarazioni del Braganò del valore di presunzioni semplici e, comunque, attengono all’apprezzamento in fatto, demandato al giudice di merito, la cui decisione si è fondata su un più ampio quadro presuntivo che, come sopra osservato, ribaltava sul contribuente l’onere di prova dell ’ effettività di quelle prestazioni. 9. Le spese , liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza. P.Q.M. rigetta il ricorso; condanna il ric orrente al pagamento, in favore del l’Agenzia delle Entrate delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.600,00 per compensi; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei