Cassazione n. 33832/2022

ronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17441/2014 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA Via G. G. Belli 27, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]). -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato. -controricorrente - MINISTERO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE -intimato - avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 69/46/2013, depositata il 27/05/2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/11/2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. la C.T.P. di Milano, con sentenza n. 111/25/11, in accoglimento del ricorso di [OSCURATO:PERSONA], annullò l’avviso di accertamento che recuperava a tassazione, ai fini Irpef, Irap, Iva, per il 2003, ricavi non dichiarati (pari a euro 68.521,00) derivanti dall’eserciziodi attività di medico ortopedico. Per l’ufficio il contribuente aveva svolto la propria attività professionale presso la Casa di cura Columbus di Milano e l’Azienda ospedaliera della Valtellina e della Valchiavenna, ma, essendo formalmente [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 2002, si era avvalso di una società schermo con sede nel [OSCURATO:PERSONA] (la [OSCURATO:PERSONA].), la quale aveva “fatturato” i compensi del contribuente; 2. la C.T.R. della Lombardia, con la sentenza indicata in epigrafe, in accoglimento dell’appello dell’ufficio, ha riformato la decisione di primo grado in ragione del fatto che, al contrario di quanto affermato dalla C.T.P., l’Amministrazione finanziaria aveva dimostrato che, nel 2003, il contribuente, che pure aveva fittiziamente trasferito la residenza nel [OSCURATO:PERSONA], in realtà aveva mantenuto la residenza sostanziale in Italia. Ed infatti, mentre nel [OSCURATO:PERSONA] egli non svolgeva alcuna attività di lavoro, non era proprietario o locatario di immobili e non pagava le imposte, viceversa, in Italia, aveva rapporti lavorativi costanti con le due strutture ospedaliere sopra indicate, era proprietario di alcuni beni immobili (ubicati uno a Lampedusa e quattro a Milano), ed aveva il proprio nucleo famigliare. Dagli atti di causa risultava inoltre che l’appellato, per sottrarsi all’obbligo di pagare le imposte in Italia, si era avvalso di uno schermo fiscale, la società [OSCURATO:PERSONA]. (il cui oggetto sociale era estraneo al campo medico-sanitario visto che svolgeva servizi di segreteria e amministrativi relativi alla professione medica), la quale non aveva mai avuto contatti con le strutture ospedaliere presso le quali l’ortopedico prestava la propria attività e che, in sintesi, (cfr. la sesta pagina della sentenza) era «una sorta di contenitore […] [de]i proventi prodotti in Italia dal Magi per sottoporli ad una legislazione fiscale più favorevole»; 3. il contribuente ricorre, con quattro motivi, per la cassazione della decisione di appello; l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso; il M inistero dell’economia e delle finanze non si è costituito; Considerato che: a. preliminarmente, va dichiarato il difetto di legittimazione passiva del Ministero dell’economia e delle finanze, in quanto, con l’istituzione dell’Agenzia delle entrate, divenuta operativa dal 1°/01/2001, essa è succeduta a titolo particolare, al Ministero, nei poteri e nei rapporti giuridici strumentali all’adempimento dell’obbligazione tributaria, per cui le spetta, in via esclusiva, la legittimazione ad causam e ad processum nei procedimenti introdotti successivamente alla predetta data (Cass. Sez. U. 3116 e n. 3118 del 2006); 1. con il primo motivo di ricorso [«1) Nullità della sentenza per violazione, falsa ed erronea applicazione della legge, ex art. 360, co. 1 n. 3, c.p.c., in relazione a: violazione e falsa applicazione di legge in ordine all’art. 2 d.P.R. n. 917/1986 ed all’art. 2697 cod. civ. in materia di disciplina dell’onere della prova a carico delle parti processuali»], si deduce che la sentenza impugnata prende in considerazione soltanto gli elementi di prova offerti dall’ufficio a dimostrazione della pretesa fiscale, ma non si sofferma su quelli, di segno opposto, allegati dal contribuente, idonei a confutare ogni singolo asserto dell’Amministrazione finanziaria. In dettaglio, per il contribuente, l’avviso di accertamento sposa la tesi che quest’ultimo, esercente attività di medico ortopedico, non avesse dichiarato al fisco nazionale i compensi ricevuti nel 2003 (si tratta della mancata compilazione del quadro RE della dichiarazione dei redditi Mod. Unico 2004), per l’attività professionale prestata presso due strutture ospedaliere lombarde, facendo leva sulla circostanza di essere formalmente [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], in base alla rappresentazione dei fatti desumibile dall’avviso di accertamento, il contribuente aveva utilizzato uno “schermo fiscale”, la [OSCURATO:PERSONA]., con sede nel [OSCURATO:PERSONA], al fine di distrarre i redditi percepiti presso le due strutture di cura italiane. Il ricorrente sostiene, al contrario, di avere dimostrato l’insussistenza dei requisiti necessari per essere soggetto passivo Irpef, ai sensi dell’art. 2, comma 2, t.u.i.r. A tale proposito allega che, nel 2003, si trovava all’estero (e anche i verificatori avevano affermato che, nel corso di quell’anno, egli si era trattenuto in Italia soltanto per 24 giorni lavorativi), non aveva solidi vincoli famigliari nel territorio dello Stato, e, quanto ai fabbricati posseduti in Italia, il loro reddito era stato regolarmente sottoposto a tassazione; 2. con il secondo motivo [«2) Nullità della sentenza per violazione, falsa ed erronea applicazione della legge, ex art. 360, co. 1 n. 3, c.p.c., in relazione a: violazione e falsa applicazione di legge in ordine agli artt. 37, comma 3, e 38 del d.P.R. n. 600/73 ed all’art.2697 cod. civ. in materia di disciplina dell’onere della prova a carico delle parti processuali»], si assume che l’avviso di accertamento si fonda sulla interposizione fittizia della [OSCURATO:PERSONA]., che fungeva da società schermo per i redditi di lavoro autonomo prodotti in Italia dal professionista. Ciò premesso, il ricorrente ascrive alla sentenza impugnata di avere trascurato che tra la società inglese e le strutture ospedaliere italiane esisteva davvero un rapporto contrattuale, il che spiegava la ragione per la quale le fatture erano emesse dalla [OSCURATO:PERSONA]., la quale riceveva i pagamenti delle strutture ospedaliere lombarde; 3. con il terzo motivo [«3) Nullità della sentenza per violazione, falsa ed erronea applicazione della legge, ex art. 360, co. 1 n. 3, c.p.c., in relazione a: violazione e falsa applicazione di legge in ordine agli artt. 53 e 54 d.P.R. n. 917/1986 e violazione del divieto di praesumptio de praesumptione»], il ricorrente rimarca che l’ufficio ha presunto che egli avesse prodotto un reddito di lavoro autonomo, fittiziamente attribuito ad un soggetto interposto. Ciò detto, denuncia che la costruzione presuntiva del fisco non è sorretta da alcun “fatto certo”, in quanto è presunta sia la percezione effettiva di un reddito (art. 54, t.u.i.r.), sia l’abitualità della asserita (ma non provata) percezione del medesimo reddito (art. 53, t.u.i.r.); 4. con il quarto motivo [«4) Nullità della sentenza per violazione, falsa ed erronea applicazione della legge, ex art. 360, co. 1 n. 3, c.p.c., in relazione a: violazione e falsa applicazione di legge in ordine all’art. 2909 codice civile»], il ricorrente eccepisce il giudicato esterno di cui alla sentenza n. 74/35/13, della C.T.R. della Lombardia, divenuta definitiva, che ha accolto l’appello della parte privata e ha annullato gli avvisi di accertamento per gli anni di imposta 2004, 2005, 2006; 5. il primo, il secondo e il terzo motivo, suscettibili di esame congiunto perché pongono un’unica questione di diritto, non sono fondati; 5.1. in base all’accertamento fiscale il ricorrente, nel 2003, era soggetto passivo Irpef in ragione del fatto che, pur essendo iscritto all’A.I.R.E. (anagrafe dei residenti all’estero), manteneva la residenza sostanziale in Italia, dove svolgeva prestazioni sanitarie per due strutture ospedaliere, e si avvaleva, per la fatturazione, di una società del [OSCURATO:PERSONA], quale soggetto fittiziamente interposto (cd. esterovestizione); 5.2. il giudice tributario di appello ha condiviso l’impostazione dell’Amministrazione finanziaria all’esito di un’ordinata scansione degli indizi prospettati dalle parti. Al contrario di quanto afferma il ricorrente, sono stati valutati tutti quanti gli elementi presuntivi, sia quelli offerti dalla parte privata, sia quelli offerti dall’ufficio. In altri termini, il giudice a quo, in linea con la giurisprudenza di legittimità (in tema di esterovestizione, cfr. Cass. 18/03/2021, n. 7623, che menziona Cass. 01/02/2001, n. 1404; Cass. 24/11/2003, n. 17858; Cass. 28/10/2014, n. 22801; Cass. 30/05/2018, n. 13532, la quale, al punto 3.4., elenca altri precedenti di legittimità sul medesimo argomento), non ha circoscritto la propria indagine ad una valutazione atomistica degli elementi presuntivi e, anzi, all’esito di un giudizio di sintesi, ha ravvisato la convergenza globale dei dati fattuali acquisiti verso un risultato conoscitivo coerente con l’accertamento tributario; 5.3. da un diverso angolo visuale, è chiaro inoltre che il ricorrente, senza evidenziare alcun elemento presuntivo realmente tralasciato dalla sentenza di appello, piuttosto, contesta in maniera anapodittica la valutazione — di per sé non censurabile in sede di legittimità (ex multis Cass. 06/06/2022, n. 18009) — , del complessivo materiale probatorio operata dalla Commissione regionale. In sostanza, il contribuente non offre elementi di conoscenza diversi da quelli esaminati dal giudice a quo allorché, per un verso, si limita a negare la propria residenza fittizia nel [OSCURATO:PERSONA] e l’esterovestizione/interposizione societaria, per altro verso, al fine di contrastare l’asserzione della C.T.R. - secondo cui, nella dichiarazione presentata in Inghilterra, per il 2003, egli non aveva indicato alcun reddito – puntuali zza (con un ragionamento poco chiaro) che non è vero che nel [OSCURATO:PERSONA] non aveva versato imposte, ma è vero piuttosto che non aveva esibito al fisco inglese un reddito imponibile; 5.4. infine, non è pertinente il richiamo (nel terzo motivo) al divieto della cd. praesumptio de praesumpto, quale principio, in realtà, inesistente, non riconducibile né agli artt. 2729, 2697, cod. civ., né a qualsiasi altra norma dell’ordinamento (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 16676); 6. il quarto motivo non è fondato; 6.1. per il consolidato orientamento di questa Corte (ex multis Cass. 07/12/2021, n. 38950) «La sentenza del giudice tributario con la quale si accertano il contenuto e l’entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d’imposta fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo dovute per gli anni successivi, ove pendenti tra le stesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta, assumano carattere tendenzialmente permanente, mentre non può avere alcuna efficacia vincolante quando l’accertamento relativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi a tributi differenti ed a diverse annualità». Nella specie, il giudicato esterno investe una situazione di fatto, come la residenza, che può cambiare nel tempo, e che quindi va accertata anno per anno, in relazione al periodo di imposta contestato, senza che gli accertamenti su alcune annualità (benché passati in giudicato) possano fare stato rispetto ad altri periodi di imposta; 7. in conclusione, il ricorso deve essere rigettato; 8. le spese del giudizio di legittimità, liquidate in dispositivo, seguono la soccombenza; P.Q.M. dichiara il difetto di legittimazione passiva del Ministero dell’economia e delle finanze; rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, a favore dell’Agenzia delle entrate, liquidandole in euro 4.300,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il ve