Cassazione n. 25139/2023

to la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 26040 /2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. , in persona d el legale rappre- sentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], eletti- vamentedomiciliata presso lostudio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] sito inRoma, [OSCURATO:PERSONA] n. 11; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]:Dazi impor- tazione [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato,con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –controricorrente – avversola sentenza della Commissione Tributaria R egionale della Cam- pania,n.828/27/2018 depositata il 1 febbraio 2018, e non notificata; Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 7 marzo 2023 dal consiglierePierpaolo Gori. Rilevatoche: 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campa- nian. 828/27/2018, depositata in data 1.2.2018, veniva rigettato l’ap- pelloproposto dalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. avverso la sentenza n. 6347/21/2016 della [OSCURATO:PERSONA] nciale di Napoli cheaveva rigettato il ricorso proposto dalla società contro l'avviso di rettifica di accertamento doganale n. 15398 ed i connessi provvedi- mentidi irrogazione delle sanzioni nn. 15400 e 15402 relativi all'anno 2013con cui era stato dispo sto il recupero di dazi antidumping emessi dallaAgenzia delle Dogane di Napoli a seguito del controllo a posteriori deicertificati di origine e delle indagini condotte dall'OLAF. 2.Sulla base del rapporto OLAF e di p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza,veniva contestata l'esistenza di un fenomeno fraudolento di- rettoall'evasione dei dazi antidumping, realizzato mediante operazioni ditrasbordo nei porti di Taiwan di elementi di fissaggio di origine ci- nese,successivamente esportati nel territorio dell' Unione Europea. Ve- nivacosì contestato che la ricorrente, al momento della importazione, avevadichiarato una origine della merce diversa (taiwanese) da quella effettiva(cinese), al fine di evitare le misure antidumping. 3.Il giudice di prime cure riteneva non determinante, ai fini della nullità della motivazione dell'atto impositivo, dedotta dalla contribuente, la mancataallegazione allo stesso del rapporto OLAF poiché nel processo verbaledi constatazione e nello stesso avviso di accertamento erano stateinserite, in modo chiaro ed esaustivo, tutte le informazioni con- cernentila vicenda, delle quali la parte era perfettamente a conoscenza egli elementi probatori indicati dall'Ufficio dimostravano d'altronde con sicurezzache le merci introdotte in Italia erano in realtà di origine ci- nese. 4.Il giudice d’appello, rilevava tra l’altro che l'avviso di accertamento eracompiutamente motivato con riguardo al p.v.c. già notificato alla parte, a prescindere dalla ulteriore documentazione dell'OLAF in se- guitodepo sitata. Inoltre, non era vero che le verifiche dell'OLAF non avesserovalore legale e fossero inutilizzabili per violazione del regola- mentoUE n. 883 del 2013, essendo stato affermato il contrario dalla giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione. Non era nem- menovero che l'accertamento non contenesse la indicazione degli ele- mentidi fatto e di diritto utilizzati per determinare l’imposta addebitata alcontribuente, poiché l'avviso era stato emanato sulla base del Rego- lamentoCE n. 91 del 2009 che stabiliva all'art. 2 anche le aliquote del dazioantidumping. Non era inoltre ritenuto applicabile l'art. 220 del regolamentoCEE 2913/92 che escludeva l’applicazione delle maggio- razioniin caso di errore del contribuente provocato da errore dell'Au- torità competente, poiché, alla luce degli accertamenti svolti e delle anomalieemerse, l'importatore professionale, usando la necessaria di- ligenza,avrebbe dovuto ragionevolmente rendersi conto dell’artificio. 5.Contro la sentenza della CTR la contribuente presen ta ricorso affi- datoa sette motivi, cui resiste l’Agenzia con controricorso. Consideratoche: 6.Con il primo motivo di ricorso, in relazione all'art. 360 primo comma n.3 cod. proc. civ., la società ricorrente prospetta la violazione e falsa applicazione dell'art. 11, comma 5 bis, del d. lgs. n. 374 del 1990, dell'art.7 del d. lgs. n. 212 del 2000 e dell'art. 3 della legge n. 241 del 1990, per avere la sentenza impugnata ritenuto che la completezza degliatti amministrativi in materia doganale fosse suffici ente, nono- stantel’assenza di indicazione dei fatti accertati da cui discendono le conclusioni,mentre invece l'art. 5 bis del d. lgs. n. 374 del 1990 e l'art. 7dello statuto dei diritti del contribuente imponevano la indicazione delle concrete circostan ze di fatto che l'Ufficio aveva accertato e dei fatti concreti che giustificavano l'adozione dell'atto impositivo, così come previsto dalla giurisprudenza della Corte di cassazione con ri- guardo alla motivazione dell'accertamento relativo alle imposte sui redditi. 7.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infon- datezza. Va premesso che per l'accertamento in materia doganale operalo "jus speciale" di cui all'art. 11 del d.lgs. 8 novembre 1990, n. 374(cfr. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8 399 del 05/04/2013) che appresta particolarigaranzie, volte ad assicurare il diritto di difesa, diverse da quelleesistenti in materia di imposta sui redditi dalle quali consegue, adesempio, che la mancata comunicazione al contribuente del rap- portoOLAF anteriormente all'emissione di tale avviso non determina unconcreto pregiudizio all'esercizio dei mezzi di tutela allo stesso ac- cordati dall'ordinamento giuridico. Anche per tale ragione l'avviso di accertamento in materia doganale, che si fondi su verbal i ispettivi OLAF,i quali, pur riservati, possono essere utilizzati dall'Amministra- zionenei procedimenti per inosservanza della regolamentazione doga- nale,è legittimamente motivato ove risponda alle prescrizioni dell'art. 11,comma 5 - bis, del d.lgs. n. 37 4 del 1990, ossia riporti nei tratti essenziali,ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli attipresupposti richiamati "per relationem", anche se non allegati, non rientrandola produzione del rapporto finale OLAF tra i requisiti di vali- ditàdella motivazione. Siffatto principio vale a maggior ragione per i documenti,cui faccia rinvio il rapporto OLAF (Cass. Sez. 5, Sentenza n.101 18 del 21/04/2017 Rv. 644042 — 01). 7.1. Orbene, la CTR si è attenutaai principi di diritto che pr ecedono, e la censura investe il pre- cisoaccertamento fattuale della CTR contenuto a pag.5 della sentenza impugnata,secondo cui « si osserva che l’avviso di accertamento è cor- rettamentee sufficientemente motivato atteso che dalla lettura degli attidi irr ogazione delle sanzioni emessi dall’Agenzia delle Dogane e di rettificadell’accertamento (tutti emessi il 9.4.2015) si comprende age- volmenteche la contestazione è stata fondata sulla circostanza che la merce,apparentemente proveniente da Taiwan, fosse i n realtà cinese. Risulta,altresì, chiaramente esposto negli atti di cui sopra che a tale conclusionesi perviene sulla base della constatazione che i containers contenentila merce in questione (…). Si afferma esplicitamente che a corroborare tale ricostruzione si pongono anche indagini condotte dall’OLAFche hanno accertato (…). In tali condizioni non può dirsi eluso l’obbligo motivazionale che incombe sull’amministrazione finanziaria che,in sede contenziosa, non ha integrato la motivazione dell’a ccerta- mento(…)». Il motivo è dunque anche in ultima analisi inammissibile, comeeccepito in controricorso, perché non rientra nell'ambito applica- tivodell'art. 360, comma 1 , n. 3 cod. proc. civ. l'allegazione di un'er- ronearicognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa che è, invece, esterna all'esatta interpretazione della norma e ineriscealla tipica valutazione del giudice di merito, sottratta perciò al sindacatodi legittimità (v., per tutte, da ultimo, Cass. Sez. 1 - , Ordi- nanzan. 640 del 14/01/2019 Rv. 652398 - 01); il che è quanto, nella sostanza, allega la ricorrente la quale sostiene che la motivazione dell'avvisodi rettifica non riportava con precisione i fatti oggetto di contestazionema solo le conclusioni. 8.Il seco ndo motivo la ricorrente, in riferimento all'art. 360 primo comman. 3 cod. proc. civ., deduce la violazione degli artt. 9 e 11 del RegolamentoUE 883/2013 avendo la CTR mancato di ritenere inutiliz- zabiligli accertamenti condotti in presenza di violazioni procedurali, dal momentoche l’esito delle indagini, prima delle conclusioni, doveva es- serecomunicato al soggetto interessato affinché potesse presentare le proprieosservazioni e la relazione sulle indagini doveva essere redatta soloall’esito di tale p rocedimento. 9.Il motivo, in disparte dalla formale eccezione di inammissibilità avanzatain controricorso, è comunque infondato. [OSCURATO:PERSONA] UE 883/2013dell’11 settembre 201 relativo alle indagini svolte dall’OLAF, all’art.9“Garanzie procedurali” para 1 dispone: «Nellesue indagini l’Ufficio raccoglie elementi a carico e a favore della personainteressata. Le indagini sono svolte in modo obiettivo e impar- zialee conformemente al principio della presunzione d’innocenza e alle garanzieprocedurali enunci ate nel presente articolo. » . All’art.11“Relazione sulle indagini e provvedimenti conseguenti alle indagini”,para 1, prevede: «Altermine di un’indagine da parte dell’Ufficio è redatta una relazione sotto l’autorità del direttore generale. Tale relazione descrive la base giuridicadell’indagine, le fasi procedurali seguite, i fatti accertati e la loroqualificazione giuridica preliminare, l’incidenza finanziaria stimata deifatti accertati, il rispetto delle garanzie procedurali conformemente all’articolo9 e le conclusioni dell’indagine . » . All’art.2punto 5 del medesimo Regolamento la definizione di “persona interessata”è « ogni persona o operatore economico sospettati di aver commessofrodi, corruzione o ogni altra attività illecita lesiva degli in- teressifinanziari dell’Unione e che sono pertanto oggetto di indagine daparte dell’Ufficio » . Daquanto precede emerge come non sia stata commessa la violazione proceduralepaventata nel motivo, perché è pacifico il fatto della con- testata operazione di trasbordo a Taiwan di elementi di fissaggio di produzionecinese con successivo invio verso Stati membri UE e pre- sentazione di certificati di origine non preferenziale Taiwan e che le ditte interessate secondo la definizione sopra riportata, ossia quelle oggettodi investigazione dell’OLAF per frode, non comprendevano la contribuente,ma erano 21 società stabilite fuori dalla UE, di cui 7 ces- sateo mai esistite, tra le quali figurava la [OSCURATO:PERSONA] (cfr.p.2 controricorso). 10.Con il terzo motivo, la contribuente ai fini dell’art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. deduce l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 112 cod. proc. civ., sul terzo motivo di appello con cui era stato dedotto chela relazione OLAF non ha valore di “prova legale”, ma solo di me ri “elementi di prova”, che la prova fino a querela di falso ha investito i solifatti avvenuti in presenza del pubblico ufficiale o da lui compiuti. 11.Il motivo è inammissibile, in quanto generico, aspecifico e privo di indicazionedella concreta lesion e subita per effetto della omessa pro- nunciasul motivo di appello in questione che, pertanto, viene prospet- tatacome violazione in sé e per sé. Al contrario, la violazione di norme processualipuò costituire motivo idoneo di ricorso per cassazione, ai sensidell'art. 360 primo comma n. 4 cod. proc. civ., solo quando abbia influitoin modo determinante sul contenuto della decisione di merito, ovvero allorché quest'ultima - in assenza di tale vizio - non sarebbe stataresa nel senso in cui lo è stata (Cass. S ez. 3, Sentenza n. 22978 del11/11/2015, Rv. 637775 - 01). 12. Con il quarto ed il quinto motivo, collegati fra di loro, la contri- buente ai fini dell’art.360 primo comma n. 4 cod. proc. civ. deduce l’omessapronuncia, ai sensi dell’art. 112 cod. proc. civ ., anche sui mo- tividi appello nn. 4 e 5 con cui era stato dedotto che non era possibile ritenere provati i fatti sulla scorta di atti di indagine “richiamati", ma nonprodotti nel giudizio e la violazione; in riferimento al 4° motivo di appello,viene cen surata anche la violazione degli artt. 2697 cod. civ, 23e 24 del d. lgs. n. 546 del 1992 e 115 cod. proc. civ., in relazione all’art.360primo comma n. 4 cod. proc. civ.. 13.I motivi suddetti, connessi, non possono trovare ingresso per plu- rimiaspetti di inammissibilità ed infondatezza. Quanto alla censura di omessapronuncia sui motivi di appello con cui la ricorrente si era do- lutache la prova non poteva essere fondata sulle sole relazioni o note ispettiveo messaggi o report OLAF, in assenza della prod uzione in giu- diziodei verbali con cui erano state raccolte le prove, dalla lettura della sentenza impugnata risulta che la stessa ha dato compiuta e detta- gliatarisposta ai singoli motivi di appello che sono stati trascritti, sia pure in sintesi, nella st essa sentenza con la successiva specificazione dellaargomentazione svolta dai giudici, e vi è stata pronuncia espressa ariguardo. ln particolare, a pagina 5 della sentenza impugnata, si legge «Con il quarto motivo l’appellante contesta che gli accertamen ti dell’OLAF possano effettivamente fondare, nel merito, le conclusioni (…)». Inoltre, a pag.6 della sentenza impugnata il giudice d’appello statuisceche « d’altra parte la stessa appellante con il quinto motivo di appellorivendica la facoltà di provare l ’origine delle merci anche con documentazionerilasciata da pubblica amministrazione estera. Ci si ri- ferisce,in particolare, alla certificazione di origine di cui all. 26 (…) » . Dunquela pronuncia da parte del giudice d’appello certamente sussiste e,peraltro, quest’ultima ratio decidendi espressa di cui si è dato conto non risulta neppure specificamente censurata dalla società, profilo di inammissibilitàdi cui va tenuto conto in questa sede. Aciò si aggiunge che gli accertamenti compiuti dagli organi es ecutivi della Commissione per la lotta antifrode - OLAF, ai sensi del Regola- mentoConsiglio CEE 23 maggio 1999 n. 1073, per la loro formazione edil valore di atti pubblici ad essi attribuibile, ben possono essere posti, ancheda soli, a fondamento degli avvisi di accertamento per il recu- pero dei dazi doga nali sui quali siano state riconosciute esenzioni o riduzioni,spettando al contribuente che ne contesti il fondamento for- nirela prova contraria in ordine alla sussistenza delle condizioni di ap- plicabilitàdel regime agevolativo (v. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5892 del 08/03/2013 Rv. 625397 - 01; Sez. 5, Sentenza n. 13770 del 06/07/2016 Rv. 640616 - 01 ; Sez. 5 - , Sentenza n. 1 1441 del 1 1/05/2018Rv. 648020 - 01). La CTR ha perciò anche rispettato il cor- rettoriparto dell’onere della prova in materia. 14.Con il sesto motivo la contribuente, ex art. 360 primo comma n. 4 cod. proc. civ., denuncia la nullità della sentenza per error in proce- dendo,con riferimento al motivo di appello con cui la parte aveva la- mentatola nullità dell'avviso di accertamento in merito alla determina- zione delle aliquote da applicare e delle somme dovute, al quale la sentenza di appello aveva risposto, con motivazione apparente, che nell'accertamentoera richiamato il regolamento CE 91/2009, il quale peròprevedeva aliquote differe nziate per tipologia di materiali impor- tatied identità del produttore, e non una sola aliquota. Lasettima censura, ancora ai fini dell’art. 360 primo comma n. 4 cod. proc. civ., prospetta la nullità della sentenza per motivazione appa- renteed error in pr ocedendo quanto al settimo motivo di appello, con ilquale era stata contestata in punto di sanzioni l’inapplicabilità delle maggiorazioniex art. 220 del regolamento CEE 2913/92. 15.I mezzi di impugnazione, connessi, possono essere delibati con- giuntamente e sono affetti da concorrenti profili di inammissibilità e infondatezza.Innanzitutto non è vero che non vi è stata pronuncia da partedella CTR sul sesto e settimo motivo di appello, dal momento che a pag.6 della sentenza si legge « anche il sesto ed il settimo motivo motivo,entrambi attinenti alla determinazione ed all’ammontare delle sanzioni,non possono essere accolti » . Quanto poi alla mancata indica- zionenell'accertamento dei motivi di fatto e di diritto utilizzati per de- terminarela imposta addebit ata al contribuente anche con riferimento all’aliquota,neppure tale profilo di doglianza sussiste, dal momento che la sentenza impugnata ha rilevato che era stato applicato il regola- mentoCE 91/2009, accertando altresì che « gli avvisi di accertamento del9.4.2005 contengono una tabella riepilogativa dettagliata delle dif- ferenzetra diritti dovuti e versati » , escludendo motivatamente l’appli- cabilità anche « della disposizione dell’art. 220 del regolamento CEE 2913/92poiché l’appellante avrebbe dovuto render si ragionevolmente conto,alla stregua della particolare diligenza professionale esigibile da unimportatore, dell’artificio posto in essere (…) » . 15.1.La motivazione è logica ed articolata e contiene una valutazione del fatto. Va al proposito ribadito ch e l’ anomalia censurabile sotto il paradigmaprocessuale dell’art. 360 primo comma n. 4 cod. proc. civ. siesaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto mate- rialee grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriduci- bile tra affe rmazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del sem- plicedifetto di "sufficienza" della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014n. 8053), mentre la contribuente si duole precisa mente nel caso inesame, a fronte dei brani di motivazione sopra riportati, di una in- sufficienza di motivazione, non utilmente censurabile con i motivi in disamina. Inconclusione il ricorso dev’essere rigettato e le spe