Cassazione n. 33879/2025

G., proposto [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difes o dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Pagani (SA) , ove elettivamente domiciliato (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL]), giusta procura in calce al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] delle Entrate – Riscossione, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni:[OSCURATO:EMAIL]); RESISTENTE avverso la sentenza depositata dalla Co mmissione tributaria regionale per la Campania il 20 luglio 2022, n. 5526/8/2022; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 17 dicembre 202 5 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 1.[OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per la Campania il 20 luglio 2022, n. 5526/8/2022, che, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione dell’estratto di ruolo attestante l’emanazione in suo danno da parte dell’Agenzia delle Entrate – Riscossione delle cartelle di pagamento: 1) n. 02820160018162358000, di cui risulta creditore l’[OSCURATO:PERSONA] di Caserta per un importo pari ad € 8.031,46, che sarebbestata notificata il 15 maggio 2017, relativa ad imposta sostitutiva su locazione di immobili per l’anno 2013; 2) n. 02820150024182917000, di cui risulta creditrice l’[OSCURATO:PERSONA] di Caserta per un importo pari ad € 693,73, che sarebbe stata notificata il 30 novembre 2015, relativa ad imposta di registro per l’anno 2011, ha rigettato l’appello proposto dal medesimo nei confronti dell’Agenzia delle Entrate – Riscossione avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Caserta il 15 gennaio 2021, n. 1994/3/2021, con condanna alla rifusione delle spesegiudiziali. 2. Il giudice di appello ha confermato la decisione di prime cure –che aveva dichiarato l’inammissibilità del ricorso originario del contribuente -sul presupposto che le cartelle di pagamento erano state ritualmente notificate, con la conseguente «inammissibilità del ricorso proposto in primo grado, come correttamente affermata in primo grado, in applicazione del condivisibile principio in base al quale “l'impugnazione diretta del ruolo esattoriale, da parte del debitore che chieda procedersi ad un accertamento negativo del credito dell'Amministrazione in esso risultante, è inammissibile per difetto di interesse, sempre che le cartelle esattoriali siano state regolarmente notificate, non prospettandosi tale accertamento come unico strumento volto ad eliminare la pretesa impositiva della Amministrazione, alla quale, invece, il debitore può rivolgersi in via amministrativa, domandando l'eliminazione del credito in autotutela mediante il c.d. sgravio” (cfr. Cass., SS.UU., n. 19704/2015; Cass. nn. 22184/2017, 22946/2016,16055/2014, 6610/2013). In altri termini, “il contribuente non può, mediante l'impugnazione dell'estratto del ruolo, formulare l'eccezione di prescrizione e decadenza per mancata notifica nei termini di legge delle relative cartelle di pagamento, dovendo essa proporsi entro il termine di impugnazione di quest'ultime, decorso il quale, divengono definitive” (cfr. Cass.ex multis n. 19010/2019; 21289/2020)». 3. L’Agenzia delle Entrate – Riscossione si è tardivamente costituita per la sola partecipazione all’eventuale udienza di discussione. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il ricorso è affidato adue motivi. 1.1 Con il primo motivo, si denuncia violazione dell’art. 11, comma 2, del d. lgs. 31 dicembre 1992,n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per non essere stata rilevata dal giudice di appello l’inesistenza e/o l’inammissibilità della costituzione dell’Agenzia delle Entrate – Riscossionenel giudizio di secondo grado, con la conseguente inutilizzabilità della documentazione prodotta. 1.2 Con il secondo motivo, si denuncia violazione dell’art. 116 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che la notifica delle cartelle di pagamento fosse stata provata in assenza del loro deposito, nonostante l’avvenuto disconoscimento e l’omessa attestazione di conformità (tramite un pubblico ufficiale) agli originali delle copie dei documenti (relate di notifica ed avvisi di ricevimento) che erano state prodotte da ll’A genzia delle Entrate - Riscossione. 2. I predett i motiv i – la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta -sono infondat i . 2.1 Anzitutto, è pacifico che le società del gruppo “Equitalia” potevano costituirsi nei giudizi tributari mediante conferimento di mandato a difensori del libero foro, non essendo obbligate ad avvalersi dei propri funzionari (da ultima: Cass., 5 novembre 2025, n. 29293). Invero, l’art. 11, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dispone che l’agente della riscossione «sta in giudizio direttamente o mediante la struttura territoriale sovraordinata». Tale disposizione si riferisce alla legitimatio ad processum. Lo ius postulandiè, invece, disciplinato dal successivo art. 12, comma 1, il quale, prevedendo che: «Le parti, diverse dagli enti impositori, dagli agenti della riscossione e dai soggetti iscritti nell'albo di cui all'articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, devono essere assistite in giudizio da un difensore abilitato», dispone a contrarioe per implicito che gli enti impositori e gli agenti della riscossione, ove lo ritengano, «possono essere assistiti da un difensore abilitato». 2.2 Tale principio è stato ribadito dalla giurisprudenza di legittimità anche con riguardo all’Agenzia delle Entrate – Riscossione (succeduta a titolo universale alle società del gruppo “Equitalia”, che sono state cancellate d’ufficio dal registro delle imprese senza alcuna procedura di liquidazione, a norma dell'art. 1, comma 3, del d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016, n. 225), affermandosi (da ultima: Cass., Sez. Trib., 7 settembre 2025, n. 24718) che, ai fini della rappresentanza e difesa in giudizio, l'Agenzia delle Entrate - Riscossione si avvale: 1) dell'Avvocatura dello Stato nei casi previsti come ad essa riservati dalla Convenzione con questa intervenuta (fatte salve le ipotesi di conflitto e, ai sensi dell’art. 43, comma 4, del r.d. 30 ottobre 1933, n. 1933, di apposita motivata delibera da adottare in casi speciali e da sottoporre all'organo di vigilanza), oppure ove vengano in rilievo questioni di massima o aventi notevoli riflessi economici; 2) ovvero, in alternativa e senza bisogno di formalità, né della delibera prevista dal citato 43, comma 4, del r.d. 30 ottobre 1933, n. 1933, di avvocati del libero foro - nel rispetto degli artt. 4 e 17 del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50, e dei criteri di cui agli atti di carattere generale adottati ai sensi dell’art. 1, comma 5, del citato d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, - in tutti gli altri casi ed in quelli in cui, pure riservati convenzionalmente all'Avvocatura erariale, questa non sia disponibile ad assumere il patrocinio; quando la scelta tra il patrocinio dell'Avvocatura erariale e quello di un avvocato del libero foro discende dalla riconduzione della fattispecie alle ipotesi previste dalla Convenzione tra l'Agenzia e l'Avvocatura o di indisponibilità di questa di assumere il patrocinio, la costituzione dell'Agenzia a mezzo dell'una o dell'altro postula necessariamente e implicitamente la sussistenza del relativo presuppostodi legge, senza bisogno di allegazione e di prova al riguardo, nemmeno nel giudizio di legittimità» (Cass., Sez. Un., 19 novembre 2019 –si vedano anche: Cass., Sez. Un., 23 febbraio 2021, n. 4845; Cass., Sez. Un., 8 giugno 2021, n. 15911). Pertanto, con l'istituzione dell'Agenzia delle Entrate – Riscossione, si è passati dalla previsione dell'integrale ed esclusiva devoluzione del suo patrocinio all'Avvocatura dello Stato, ai sensi dell’art. 43 del r.d. 30 ottobre 1933, n. 1933, alla previsione di un patrocinio affidabile anche ad avvocati del libero foro; il legislatore, cioè, allo scopo di ampliare e rendere effettiva la difesa in giudizio della neo-istituita Agenzia delle Entrate - Riscossione, ha delineato un sistema nel quale, impregiudicata la generale facoltà dell'Agenzia anzidetta di farsi rappresentare anche da propri dipendenti delegati innanzi ai tribunali, ai giudici di pace ed alle commissioni tributarie,in tutti i casi non espressamente riservati all'Avvocatura dello Stato su base convenzionale, è consentito all'Agenzia delle Entrate - Riscossione di avvalersi anche di avvocati del libero foro, secondo un meccanismo sostanzialmente automatico, dovendosi ritenere che la costituzione dell'Agenzia delle Entrate – Riscossio ne, a mezzo dell'Avvocatura dello Stato, ovvero degli avvocati del libero foro postuli necessariamente ed implicitamente la sussistenza dei relativi presupposti di legge, senza bisogno di allegare documenti o di fornire prove al riguardo, neppure nel giudizio di legittimità. L'orientamento di cui sopra ha ricevuto ulteriore conferma dall’art. 4-nonies del d.l. 30 aprile 2019, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 giugno 2019, n. 58, recante norme di interpretazione autentica in materia di difesa in giudizio dell'Agenzia delle Entrate Riscossione; detta norma ha fornito, invero, un'interpretazione autentica dell’art. 1, comma 8, del citato d.l. 28 giugno 2019, n. 58, recante norme in materia di soppressione di Equitalia e di patrocinio dell'Avvocatura dello Stato, chiarendo appunto che il rapporto fra l'Agenzia delle Entrate -Riscossione e l'Avvocatura dello Stato intanto assume un rilievo speciale in quanto sussista una convenzione fra tali due enti (in termini: Cass., Sez. 6^-5, 27 ottobre 2021, n. 30252). Alla luce dei predetti principi, questa Corte ha ulteriormente osservato che «il Protocollo d'intesa tra Avvocatura dello Stato e Agenzia delle Entrate - Riscossione, n. 36437 del 5 luglio 2017, prevede espressamente, in tema di "Contenzioso afferente l'attività di riscossione", al punto 3.4.2, che "L'Ente sta in giudizio avvalendosi direttamente di propri dipendenti o di avvocati del libero foro, iscritti nel proprio Elenco avvocati, nelle controversie relative a: (...) liti innanzi alle [OSCURATO:PERSONA]» (Cass., Sez. 6^-5, 28 ottobre 2021, n. 30432; si vedano anche: Cass., Sez. 6^-5, 6 luglio 2020, n. 13804; Cass., Sez. 6^-5, 8 ottobre 2020, n. 21660). 2.3 Per il resto, la sentenza impugnata deve essere confermata (in relazione all’inammissibilità del ricorso originario),ancorché la correttezza in diritto del dispositivo non esima il collegio dalla correzione della motivazione della sentenza impugnata, ai sensi dell’art. 384, quarto comma, cod. proc. civ. Difatti, si rammenta che le Sezioni Unite di questa Corte hanno affermato che, in tema di impugnazione dell'estratto di ruolo, l'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (introdotto dall'art. 3-bis del d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215, a tenore del quale: «1. All'articolo 12 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, dopo il comma 4 è aggiunto il seguente: «4-bis. L'estratto di ruolo non è impugnabile. Il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall'iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto, per effetto di quanto previsto nell'articolo 80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui all'articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto delle verifiche di cui all'articolo 48-bis del presente decretoo infine per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione»), selezionando specifici casi in cui l'invalida notificazione della cartella ingenera di per sé il bisogno di tutela giurisdizionale, ha plasmato l'interesse ad agire, condizione dell'azione avente natura "dinamica" che, come tale, può assumere una diversa configurazione, anche per norma sopravvenuta, fino al momento della decisione; la citata disposizione, dunque, incide sulla pronuncia della sentenza e si applica anche nei processi pendenti, nei quali lo specificointeresse ad agire deve essere dimostrato, nelle fasi di merito attraverso il tempestivo ricorso alla rimessione nei termini (istituto applicabile anche al processo tributario), nel grado di legittimità mediante deposito di documentazione ex art. 372 cod. proc. civ. o fino all'udienza di discussione (prima dell'inizio della relazione) o fino all'adunanza camerale oppure, qualora occorrano accertamenti di fatto, nel giudizio di rinvio (Cass., Sez. Un., 6 settembre 2022, n. 26283; Cass., Sez. Un., 7 maggio 2024, n. 12459 – vedansi anche: Cass., Sez. Trib., 21 luglio 2025, n. 20350; Cass., Sez. Trib., 6 settembre 2025, n. 24698; Cass., Sez. Trib., 13 settembre 2025, n. 25142). Per cui la riconosciuta applicabilità ai procedimenti pendenti dello ius superveniens determina la sopravvenuta inammissibilità del ricorso proposto dal contribuente al di fuori delle tassative ipotesi –che non ricorrono nella fattispecie - di pregiudizio derivante dall’iscrizione a ruolo per la partecipazione a una procedura di appalto, per la riscossione di somme dovute da amministrazioni pubbliche o società a totale partecipazione pubblica ovvero per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione. Né il rilievo d’ufficio in sede di legittimità è precluso dalla eventuale formazione di un giudicato interno (nella specie, peraltro, inconfigurabile). Difatti, investite della questione controversa circa il potere del giudice dell’impugnazione di rilevare d’ufficio una questione pregiudiziale di rito (con specifico riguardo all’ammissibilità della domanda) non rilevata nel precedente grado, nel quale la domanda è stata rigettata nel merito, in mancanza di impugnazione incidentale della parte vittoriosa (Cass., Sez. 3^, 28 giugno 2024, n. 17925), le Sezioni Unite hanno recentemente chiarito che non si forma il giudicato interno (o implicito) in caso di omessa pronuncia del giudice di merito su vizi processuali rilevabili, in base ad espressa previsione legale, “in ogni stato e grado” su vizi relativi a questioni “fondanti”, la cui omessa rilevazione si risolverebbe in una sentenza inutiliter data, ovvero le ipotesi in cui il giudice abbia esternato la propria decisione come fondata su una ragione più liquida, che impedisce di ravvisare una decisione implicita sulla questione processuale implicata (Cass., Sez. Un., 29 agosto 2025, n. 24172). 2.4Questa decisione è palesemente rilevante nella disamina della fattispecie controversa, consentendo al giudice di legittimità di riesaminare (e cassare) anche le statuizioni principali sul merito per l’incidenza tranciante della questione rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del processo. Pertanto, posto che, in tema di contenzioso tributario, l'inammissibilitàdel ricorso introduttivo è rilevabile d'ufficio in ogni stato e grado del giudizio e può essere sollevata per la prima volta anche dinanzi al giudice di legittimità allorché il suo esame escluda un accertamento in fatto, che sarebbe consentito soltanto al giudice di merito (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 dicembre 2010, n. 26391; Cass., Sez. 5^, 31 marzo 2011, n. 7410; Cass., Sez. 6^-5, 25 agosto 2015, n. 17133; Cass., Sez. 5^, 23 maggio 2019, n. 13993; Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17363; Cass., Sez. 5^, 27 maggio 2021, n. 14727; Cass., Sez. 6^-5, 14 gennaio 2022, n. 587; Cass., Sez. Trib., 9 maggio 2024, n. 12749; Cass., Sez. Trib., 23 aprile 2025, n. 10732; Cass., Sez. Trib.,11 giugno 2025, n. 15565), integrando una tipica fattispecie di “questione fondante” alla luce del principio recentemente enunciato dalle Sezioni Unite, sulla scia di un recentissimo arresto della Sezione (Cass., Sez. Trib., 3 ottobre 2025, n. 26679), il collegio ritiene di dover dare continuità all’orientamento per cui, in tema di impugnazione dell'estrattodi ruolo, la Corte di Cassazione ha sempre il potere-dovere, in difetto di un'espressa pronuncia sulla questione dell’impugnabilità dell’estratto di ruolo, di rilevare d'ufficio il difetto di interesse ad agire del contribuente che non ha documentato, neppure in sede di legittimità, di versare in una delle ipotesi previste dall'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, atteso che non vi osta alcun inesistente giudicato interno sull'ammissibilità di detto ricorso relativo alle questioni pregiudiziali ovvero a quelle concernenti la proponibilità dell'azione (in termini: Cass., Sez. Trib., 3 dicembre 2024, n. 30952; Cass., Sez. Trib., 4 agosto 2025, n. 22416; Cass., Sez. Trib., 25 settembre 2025, nn. 26159, 26162 e 26184). 3. Nella specie, l’inammissibilità sopravvenuta del ricorso originario si era determinata –con l’entrata in vigore dell'art. 3-bis del d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215) – in concomitanza con l’instaurazione del giudizio di secondo grado, per cui la Commissione tributaria regionale ben avrebbe potuto (e dovuto) rilevarla d’ufficio prima della decisione dell’appello, tenendo conto che il contribuente non aveva evidenziato in tale sede ragioni idonee a giustificare l’esigenza di una tutela anticipata. 4. Alla stregua delle suesposte argomentazioni, dunque, valutandosi l’infondatezza dei motiv i dedott i , il ricorso deve essere respinto. 5. Nulla deve essere disposto in ordine alla regolamentazione delle spese giudiziali, non essendo stata svolta attività difensiva dalla parte vittoriosa. 6. Si deve, altresì, escludere la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte delricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002