Cassazione n. 17686/2026

e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-resistente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’EmiliaRomagna n. 1609/2016 depositata il 13/6/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/5/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/20261. Dalla sentenza impugnata e dal ricorso per cassazione risulta cheGennaro [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’avviso di accertamento n. 871H00009avente ad oggetto la rettifica dei redditi relativi all’anno 1999 inapplicazione dei parametri di cui all’art. 3 comma 184 l. 549/1995.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale accoglieva parzialmente ilricorso, riducendo del 50% il maggior reddito accertato.2. Il contribuente proponeva appello, al quale resisteva l’Agenzia delleEntrate che proponeva altresì appello incidentale.La CTR dell’[OSCURATO:PERSONA] rigettava gli appelli.3. Il contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a quattromotivi; l’Ufficio resisteva proponendo anche ricorso incidentaleQuesta Corte con sentenza n. 26509/2014 accoglieva il terzo motivodel ricorso principale e rigettava quello incidentale; dopo aver richiamato ilprincipio per il quale «il sistema delineato (ndr: accertamento medianteapplicazione dei parametri e degli studi di settore) è frutto di un processodi progressivo affinamento degli strumenti di rilevazione della normaleredditività, che giustifica la prevalenza in ogni caso dello strumento piùrecente su quello precedente con la conseguente applicazione retroattivadello standard più affinato è, pertanto, più affidabile" (cfr. Corte cass. Sez.U, Sentenza n. 26635 del 18/12/2009; id. Sez. 5, Sentenza n. 1843 del29/01/2014»), cassava con rinvio la sentenza impugnata; stabiliva che ilgiudice del rinvio avrebbe dovuto provvedere ad un nuovo esame –nonché in ordine alle spese del giudizio di legittimità - attenendosi «alleindicazioni fornite dalla richiamata giurisprudenza di legittimità in ordinealla immediata applicabilità, alla fattispecie controversa, dei coefficientistandard più aggiornati, verificando in particolare se i nuovi livellireddituali (indicati dal contribuente a pag. 5 del ricorso principale) sianocorrettamente riferiti alla categoria economica di lavoro autonomo cuiappartiene il contribuente, quale sia lo scostamento dal reddito dichiarato,e rideterminando quindi, anche in considerazione della ridotta attivitàNumero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026svolta dal contribuente nel periodo d'imposta, il "quantum" del tributo: laapplicazione dei nuovi e più recenti coefficienti, in quanto fondata sudiversi criteri di determinazione del reddito, impone infatti anche unanuova valutazione della percentuale di abbattimento riconosciuta dallaCTR con riferimento a parametri reddituali che debbono considerarsiimprecisi e comunque superati».4. All’esito del giudizio di rinvio, con la sentenza in epigrafe indicata, laCTR dell’[OSCURATO:PERSONA] annullava l’avviso di accertamento, osservandoche «l’analisi congiunta degli studi di settore “più aggiornati” unitamentealla situazione particolare in cui versava il contribuente, fanno ritenerecongrui i redditi dichiarati».La CTR compensava le spese senza alcuna motivazione a sostegno ditale statuizione.5. Avverso tale sentenza il contribuente ha proposto ricorso percassazione affidato ad un unico motivo.Non ha resistito con controricorso l’Amministrazione che ha depositatoun “atto di costituzione”, dopo la scadenza del termine di cui all’art. 370c.p.c., «al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussionedella causa».RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con l’unico motivo di ricorso, il contribuente ha denunciato la«violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 D.Lgs. 31 dicembre 1992 n.546 – Violazione del principio di soccombenza». Il ricorrente ha lamentatola violazione della disciplina in materia di spese processuali, evidenziandoche possono essere compensate solo in caso di soccombenza reciproca oin presenza di altre ragioni che devono essere espressamente indicate,mentre nella sentenza impugnata manca ogni motivazione al riguardo.1.2 Il motivo è fondato.Numero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026Va osservato che, fino alla riforma del 1992, per il processo tributarionon era prevista la regolamentazione delle spese di lite (cfr. al riguardoCorte Cost. 196/1982).Il primo comma dell’art. 15 d.lgs. 546/1992 sulla compensazione, neltesto vigente fino alle modifiche introdotte con d.lgs. 156/2015, disponevache «1. La parte soccombente è condannata a rimborsare le spese delgiudizio che sono liquidate con la sentenza. La commissione tributaria puòdichiarare compensate in tutto o in parte le spese, a norma dell'art. 92,secondo comma, del codice di procedura civile».Conteneva quindi un rinvio, da considerarsi “mobile” (cfr. Cass. n.22793/2015; Cass. n. 1030/2008), all’art. 92 c.p.c..Successivamente, per effetto dell’art. 9, lett. f), nn. 1 e 2 d.lgs.156/2015, la compensazione nel processo tributario è stata disciplinataautonomamente rispetto al processo civile – sebbene in maniera analogaa quanto stabilito dall’art. 92 c.p.c. nel testo all’epoca vigente - nei primidue commi dell’art. 15, secondo i quali: «1. La parte soccombente ècondannata a rimborsare le spese del giudizio che sono liquidate con lasentenza.2. Le spese di giudizio possono essere compensate in tutto o in partedalla commissione tributaria soltanto in caso di soccombenza reciproca oqualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essereespressamente motivate».L’art. 12 del d.lgs. 156/2015, contenente le disposizioni transitorie,stabilisce che «1. Le disposizioni del presente decreto entrano in vigore adecorrere dal 1° gennaio 2016, ad eccezione dell'articolo 9, comma 1,lettere ee), gg) e hh) che entrano in vigore dal 1° giugno 2016, nonché diquella prevista dal comma 5 che entra in vigore dalla data di pubblicazionedel presente decreto nella [OSCURATO:PERSONA]».1.3 Occorre dunque individuare la disciplina applicabile al presenteprocesso che è stato introdotto, in primo grado, in data 9/3/2005, quandoNumero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026l’art. 92, comma 2°, c.p.c. disponeva che «se vi è soccombenza reciprocao concorrono altri giusti motivi, il giudice può compensare parzialmente oper intero le spese tra le parti».Successivamente, con le modifiche introdotte dall’art. 2, comma 1°,lett. a) della legge 263/2005, il testo dell’art. 92, comma 2°, c.p.c.divenne il seguente: «se vi è soccombenza reciproca o concorrono altrigiusti motivi espressamente indicati nella motivazione il giudice puòcompensare parzialmente o per intero le spese tra le parti»; in baseall’art. 2, comma 4°, l. 263/2005, come modificato dall’art. 39 quater d.l.273/2005 convertito in l. 31/2006, però, «Le disposizioni dei commi 1, 2 e3 entrano in vigore il 1° marzo 2006 e si applicano ai procedimentiinstaurati successivamente a tale data di entrata in vigore».Occorre precisare che, già con riguardo alla precedente formulazione,le Sezioni Unite di questa Corte avevano precisato che «Nel regimeanteriore a quello introdotto dall'art. 2, comma 1, lett. a) della legge 28dicembre 2005 n. 263, il provvedimento di compensazione parziale ototale delle spese "per giusti motivi" deve trovare un adeguato supportomotivazionale, anche se, a tal fine, non è necessaria l'adozione dimotivazioni specificamente riferite a detto provvedimento purché,tuttavia, le ragioni giustificatrici dello stesso siano chiaramente einequivocamente desumibili dal complesso della motivazione adottata asostegno della statuizione di merito (o di rito). Ne consegue che deveritenersi assolto l'obbligo del giudice anche allorché le argomentazionisvolte per la statuizione di merito (o di rito) contengano in séconsiderazioni giuridiche o di fatto idonee a giustificare la regolazione dellespese adottata, come - a titolo meramente esemplificativo - nel caso in cuisi dà atto, nella motivazione del provvedimento, di oscillazionigiurisprudenziali sulla questione decisiva, ovvero di oggettive difficoltà diaccertamenti in fatto, idonee a incidere sulla esatta conoscibilità a prioridelle rispettive ragioni delle parti, o di una palese sproporzione traNumero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026l'interesse concreto realizzato dalla parte vittoriosa e il costo delle attivitàprocessuali richieste, ovvero, ancora, di un comportamento processualeingiustificatamente restio a proposte conciliative plausibili in relazione alleconcrete risultanze processuali» (Cass. Sez. U. n. 20598/2008).1.4 Successivamente l’art. 92 c.p.c. è stato ancora modificato dalla l.18/6/2009 n. 69, per effetto della quale le spese processuali potevanoessere compensate, in tutto o in parte, solo «se vi è soccombenzareciproca o concorrono altre gravi ed eccezionali ragioni esplicitamenteindicate nella motivazione»; la norma in tale formulazione si applicaesclusivamente ai processi introdotti dopo l’entrata in vigore della legge(art. 58, comma 1°, l. 69/2009).1.5 Infine, con l’art. 13, comma 1°, d.l. 132/2014 conv. in l. 162/2014il testo della norma è stato ancora modificato nel senso che lacompensazione è possibile «se vi è soccombenza reciproca ovvero nelcaso di assoluta novità della questione trattata o mutamento dellagiurisprudenza rispetto alle questioni dirimenti» (la modifica opera soloper i procedimenti introdotti a decorrere dal trentesimo giorno successivoall’entrata in vigore della legge di conversione avvenuta l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; art.13, comma 2°, l. 162/2014). Quest’ultima formulazione è stata dichiarataillegittima dalla Corte Costituzionale con sentenza n. 77/2018 nella partein cui non prevede che il giudice possa compensare le spese tra le partiparzialmente o per intero «qualora sussistano altre analoghe gravi edeccezionali ragioni».1.6 Alla luce della disciplina così ricostruita, in base alle normecontenute nel codice di procedura civile, dovrebbe concludersi che alprocesso in esame trova applicazione il testo dell’art. 92 c.p.c. nellaformulazione anteriore alle modifiche introdotte con la l. 263/2005.Occorre quindi verificare, quanto al giudizio tributario, le conseguenzedella modifica dell’art. 15 d.lgs. 546/1992 per effetto del d.lgs. 156/2015Numero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026le cui disposizioni nella materia in esame «entrano in vigore dal 1°gennaio 2016».Trattandosi di norma processuale dovrebbe ritenersi che operi ilprincipio tempus regit actum (cfr., ex multis, Cass. n. 26654/2014; Cass.n. 6099/2000). In tal senso depone anche il fatto che le numerosemodifiche all’art. 92 c.p.c. intervenute nel corso del tempo contenevanotutte norme transitorie che stabilivano l’applicabilità ai procedimentiintrodotti da una certa data in poi.La mancanza di una specifica previsione in tal senso induce aconcludere per l’immediata applicabilità della norma in questione aiprocessi pendenti e, dunque, anche al presente giudizio.1.7 Né potrebbe osservarsi che una tale soluzione violerebbe illegittimo affidamento delle parti e determinerebbe l’illegittimità dellanorma per violazione del principio di ragionevolezza. Ciò potrebbe infattiavvenire solo nel caso in cui l’innovazione stravolgesse i principi sui qualisi fonda la disciplina processuale.Il principio tempus regit actum è stato applicato, ad esempio (Cass. n.21606/2021; Cass. n. 6590/2017), con riguardo alla modifica, assai piùrilevante, dell’art. 345, comma 3°, c.p.c. per effetto del d.l. 83/2012 conv.in l. 134/2012 (che ha escluso la possibilità, nel processo civile di appello,di produrre nuovi documenti che il collegio «ritenga indispensabili ai finidella decisione della causa»); a maggior ragione deve ritenersi legittimal’applicabilità dello stesso alla fattispecie de qua in cui sono statemodificate le condizioni per la compensazione delle spese – peraltroaffidate ad espressioni “elastiche” - sostituendo alla necessitàdell’esistenza di giusti motivi quella delle gravi ed eccezionali ragioni.1.8 Occorre precisare, infine, che non è di ostacolo a tale soluzione lacircostanza che nel presente giudizio sia già intervenuta una sentenza dicassazione con rinvio e che innanzi a questa Corte dovrebbe trovareapplicazione l’art. 92 c.p.c.. Va infatti osservato che, in caso di cassazioneNumero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026con rinvio, quando non vi provvede la Corte di Cassazione (art. 385c.p.c.), è il giudice del rinvio che deve statuire in ordine alle spese inconsiderazione dell’esito complessivo della lite, prescindendo dall’esito deisingoli gradi in cui si è articolato; quest’ultimo, infatti, può disporre lacompensazione delle spese, totale o parziale, indipendentemente dall’esitodel giudizio di cassazione e può anche condannare la parte vittoriosa nelgiudizio di legittimità (Cass. n. 19345/2014; Cass. n. 15506/2018; Cass.n. 29056/2024; Cass. n. 16645/2025).È evidente allora che il giudice del rinvio - nel caso di specie il giudicetributario - dovrà provvedere ad assumere tale decisione sulla base delladisciplina applicabile innanzi a sé e, dunque, dell’art. 15 d.lgs. 546/1992come modificato dal d.lgs. 156/2015.2. Tanto premesso, va osservato che nella sentenza impugnata mancaogni riferimento alle ragioni che hanno determinato la compensazionedelle spese, sicché è palese la violazione della disciplina in materia, dalmomento che persino nella vigenza della disciplina più risalente, che purenon conteneva alcuna esplicita previsione in tal senso, era richiestocomunque che le ragioni della compensazione fossero quanto menoricavabili dal contenuto della decisione.3. Il motivo di ricorso va quindi accolto; la sentenza impugnata vacassata, in relazione a tale motivo, con rinvio alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,che dovrà decidere in ordine alle spese del giudizio indicando, qualoraritenga di compensarle, le gravi ed eccezionali ragioni che giustificano lacompensazione e provvedere anche sulle spese del presente giudizio dilegittimità.4. Va poi osservato che il ricorso contiene una richiesta di «condannadell’Amministrazione finanziaria al pagamento dei danni da responsabilitàaggravata ex art. 96 cpc»; orbene, a parte la genericità della domanda,non essendo specificato a quale delle ipotesi previste dalla norma ilNumero registro generale 19271/2017Numero sezionale 3977/2026Numero di raccolta generale 17686/2026Data pubblicazione 03/06/2026ricorrente intenda riferirsi, va osservato che lo stesso neppure ha chiaritose tale domanda era stata proposta nei gradi di merito. Deve quindiritenersi che la stessa riguardi esclusivamente i pregiudizi subiti pereffetto del presente giudizio di legittimità (Cass. n. 16975/2006; Cass. n.6763/2003; Cass. n. 12149/2002; Cass. n. 3967/1999), ma è evidenteche tali pregiudizi non sussistono, dal momento che la controparte non hasostanzialmente resistito. P.Q.MLa Corte accoglie l’unico motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata inrelazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, cui demandadi provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12/5/2026.La PresidenteGiulia Iofrida