Cassazione n. 17818/2026

ante pro-tempore, rappresentata e difesa dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma alla Via dei Gracchi n. 29/B, oveelettivamente domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazionirelative al presente procedimento: [OSCURATO:EMAIL]), giustaprocura speciale in calce al ricorso;- Ricorrente –[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Sindaco in caricae pro tempore, rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] edall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], entrambi con studio in Napoli (presso gliUffici dell’[OSCURATO:PERSONA]), elettivamente domiciliato presso l’Avv.[OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma alla Via degli Appennini n. 46 (indirizzopec per notifiche e comunicazioni relative al presente procedimento:[OSCURATO:EMAIL]), giusta procura in calce alcontroricorso di costituzione nel presente procedimento;Numero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026- Controricorrente e ricorrente incidentale–avverso la sentenza n. 4070/3/2021 emessa dalla Commissione tributariaregionale della Campania, depositata il 6 maggio 2021 e non notificata;udita la relazione della causa svolta dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. ha proposto ricorso, affidatoa cinque motivi, per la cassazione della sentenza depositata dallaCommissione tributaria regionale per la Campania il 6 maggio 2021, n.4070/3/2021.La decisione, resa in controversia avente ad oggetto l’impugnazionedi avviso di accertamento prot. n. 607456/240 del 3 luglio 2018 - per ilTARES relativo all’anno di imposta 2013, nella misura complessiva di euro7.336 per maggiori imposte, interessi e sanzioni, dovuti in relazione allamaggior superficie imponibile accertata, notificato alla società l’11settembre 2018 dal Comune di Napoli, con riguardo ad un immobileubicato alla [OSCURATO:PERSONA] n. 23/B, censito in catasto alleparticelle 45 sub 106 e 45 sub 107 del folio 6, condotto in locazione dallaricorrente e adibito a sede operativa per lo svolgimento dell’attività diconcessionaria di autovetture -, ha accolto in parte l’appello della societàavverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale diNapoli il 7 ottobre 2019, n. 9993/8/2019, che aveva integralmenterigettato il ricorso.2. [OSCURATO:PERSONA] di secondo grado ha accolto parzialmentel’appello proposto dalla contribuente, limitatamente alle sanzioniamministrative applicate e tenuto conto del cumulo giuridico con lesanzioni relative ad altre annualità, valutate in separati giudizi (inparticolare, per l’anno 2013), rigettandolo nel resto sul rilievo che lasuperficie imponibile era stata determinata in base a una “scheda dicensimento” redatta in occasione del sopralluogo effettuato presso i localiutilizzati dalla ricorrente, sottoscritta da un delegato della contribuente eNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026non contestata dalla società.3. Il Comune di Napoli ha resistito con controricorso e ha propostoricorso incidentale affidato a un unico motivo.4. La società resiste con controricorso al ricorso incidentale.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Il ricorso principale è affidato a cinque motivi.1.1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 1, comma 162, della legge n. 296/2006, dell’art. 7,comma 3, della legge n. 212/2000 e dell’art. 3, comma 1, della legge n.241/1990, e, per quanto occorra, dell’art. 2697 cod. civ., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ. per l’inadeguatezzamotivazionale dell’atto impositivo impugnato con il ricorso originario.La censura, che pur presenta profili di inammissibilità, è destituita difondamento e va disattesa.1.2. Secondo l'orientamento costante di questa Corte, nel giudiziotributario, in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione,sancito dall'art. 366 cod. proc. civ., qualora il ricorrente censuri lasentenza di un giudice tributario sotto il profilo della congruità del giudizioespresso in ordine alla motivazione di un avviso di accertamento ènecessario, a pena di inammissibilità, che il ricorso ne riporti testualmentei passi che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine diconsentirne la verifica esclusivamente in base al ricorso medesimo,essendo il predetto avviso non un atto processuale, bensì amministrativo,la cui legittimità è necessariamente integrata dalla motivazione deipresupposti di fatto e dalle ragioni giuridiche poste a suo fondamento (trale tante: Cass., Sez. 5^, 13 agosto 2004, n. 15867; Cass., Sez. 5^, 4aprile 2013, n. 8312; Cass., Sez. 5^, 19 aprile 2013, n. 9536; Cass., Sez.5^, 28 giugno 2017, n. 16147; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9630;Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2021, n. 19395; Cass., Sez. 6^-5, 8 settembre2021, n. 24247; Cass., Sez. 6^-5, 27 ottobre 2021, n. 30215; Cass., Sez.Numero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/20265^, 4 gennaio 2022, n. 29; Cass., Sez. 5^, 11 agosto 2023, n. 24547;Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501); nel caso di specie, in mancanzadi trascrizione dell'impugnato avviso di accertamento nel corpo delricorso, non è concessa a questa Corte la possibilità di verificare lacorrispondenza del contenuto dell'atto impositivo rispetto a quantoasserito dal contribuente; ciò comporta il radicale impedimento di ognidel tenore dell'atto impositivo.In ogni caso, la censura va disattesa alla luce dell’accertamentofattone dai giudici d’appello, in conformità alla giurisprudenza di questaCorte, secondo cui, in tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidiurbani, l'art. 71, comma 2, del d.lgs. n. 507/1993 (nel testo vigenteratione temporis) obbliga il Comune ad indicare in ciascun atto impositivosoltanto la tariffa applicata e la relativa delibera, con la conseguenza chenon è necessario riportare o esplicitare la formula utilizzata per ladeterminazione della tariffa, la quantità totale dei rifiuti o la superficietotale iscritta a ruolo, né, tantomeno, i dati numerici fondamentali per ilcalcolo del tributo (Cass., Sez. 6^-5, 9 settembre 2019, n. 22470).2. Con il secondo motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 5) cod. proc. civ., l’omesso esame di fatti decisivi per ilgiudizio, oggetto di discussione tra le parti, riferiti: alle risultanze delleplanimetrie e certificazioni catastali prodotte dalla contribuente, cheindividuavano una superficie nettamente inferiore a quella accertata; alladenunzia di variazione della superficie occupata prodotta al Comunenell’anno 2017, con cui è stata dichiarata la maggior superficie di mq.1.198 ed è stato praticato il ravvedimento operoso per maggiore imposta,sanzioni e interessi dovuti anche per l’anno 2014.3. Con il terzo motivo, si denuncia la violazione degli artt. 115 e 116cod. proc. civ. e degli artt. 2697, 2727 – 2729 cod. civ., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., con riferimento allaNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026valutazione della “scheda di censimento” come avente efficacia di pienaprova, recependo senza apprezzamento critico elementi soggetti avalutazione.I motivi, suscettibili di esame congiunto considerata la strettaconnessione delle relative censure, sono infondati.3.1. La denuncia di variazione presentata nell’anno 2017 non puòavere efficacia retroattiva ed essere richiamata con riguardo alla TARI perl’anno di imposta 2013. Inoltre, il giudice di appello ha tenuto conto della“scheda di censimento” presentata il 20 gennaio 2016, che è statasottoscritta e non contestata da una delegata della contribuente, dallaquale si evince la misura rettificata della superficie imponibile. Invero, lavalutazione della scheda di rilevazione esprime un apprezzamento di fatto,non censurabile in questa sede.4. Con il quarto motivo, si denuncia violazione dell’art. 112 cod.proc. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., peromessa pronuncia sull’eccezione di giudicato esterno.5. Con il quinto motivo, si richiama il giudicato esterno formatosisulla sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale diNapoli il 20 marzo 2019, n. 3428/15/2019, che aveva accertato lasuperficie imponibile nella misura di mq. 1.198, anziché di mq. 1.480, perla TARI relativa all’anno 2018.Le censure, esaminabili congiuntamente in quanto strettamenteconnesse, sono infondate.5.1. Per quanto la sentenza impugnata abbia omesso di scrutinarel’eccezione, il giudice di legittimità può colmare tale lacuna, nonoccorrendo alcun accertamento in fatto. Alla luce dei principi di economiaprocessuale e della ragionevole durata del processo comecostituzionalizzato nell'art. 111, comma secondo, Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 cod. proc. civ.ispirata a tali principi, deve infatti ritenersi che alla Corte sia consentito diNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026decidere nel merito dell’eccezione della quale si assume l’omesso esame,alla stessa stregua dei fatti introdotti in giudizio dalle parti e nonrisultando, per l’appunto, necessario alcun ulteriore accertamento in fatto(Cass., Sez. 3^, 23 aprile 2001, n. 5962; Cass., Sez. 3^, 28 luglio 2005,n. 15810; Cass., Sez. 2^, 1 febbraio 2010, n. 2313; Cass., Sez. Lav., 3marzo 2011, n. 5139; Cass. Sez. Un., 2 febbraio 2017, n. 2731; Cass.,Sez. Lav., 1 marzo 2019, n. 6145; Cass., Sez. Trib., 6 marzo 2025, n.5962).Ciò premesso, deve rilevarsi che l’accertamento giudiziale dellasuperficie imponibile, per quanto si tratti di elemento tendenzialmentedurevole nel tempo, non può tuttavia estendersi ex tunc in relazione adannate precedenti, valendo anche in questo caso il principio di ultrattivitàin assenza di dichiarazioni successive del contribuente.6. Con l’unico motivo di ricorso incidentale, il Comune di Napolideduce violazione dell’art. 13 della legge n. 471/1997 e dell’art. 1, comma695, della legge n. 147/2013, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3) e n. 5), cod. proc. civ., lamentando l’accoglimento del motivod’impugnazione fondato sulla non corretta applicazione delle sanzioni peromesso versamento.La censura è destituita di fondamento e va disattesa.6.1. Giova ricordare (Cass., Sez. Trib., 16 gennaio 2023, n. 998)che l'art. 70, commi 1 e 2, del d.lgs. n. 507/1993 dispone che: «1. Isoggetti di cui all'art. 63 presentano al Comune, entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, denuncia unica deilocali ed aree tassabili siti nel territorio del Comune. La denuncia è redattasugli appositi modelli predisposti dal Comune e dallo stesso messi adisposizione degli utenti presso gli uffici comunali e circoscrizionali. 2. Ladenuncia ha effetto anche per gli anni successivi, qualora le condizioni ditassabilità siano rimaste invariate. In caso contrario l'utente è tenuto adenunciare, nelle medesime forme, ogni variazione relativa ai locali edNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026aree, alla loro superficie e destinazione che comporti un maggiorammontare della tassa o comunque influisca sull'applicazione eriscossione del tributo in relazione ai dati da indicare nella denuncia».A fronte di tali obblighi, l'art. 76, commi 1 e 2, del d.lgs. n.507/1993 prevede che: «1. Per l'omessa presentazione della denuncia,anche di variazione, si applica la sanzione amministrativa dal cento alduecento per cento della tassa o della maggiore tassa dovuta, con unminimo di lire centomila. 2. Se la denuncia è infedele si applica lasanzione dal cinquanta al cento per cento della maggiore tassa dovuta. Sel'omissione o l'errore attengono ad elementi non incidenti sull'ammontaredella tassa, si applica la sanzione amministrativa da lire centomila a lirecinquecentomila. La stessa sanzione si applica per le violazioniconcernenti la mancata esibizione o trasmissione di atti e documenti odell'elenco di cui all'articolo 73, comma 3-bis, ovvero per la mancatarestituzione di questionari nei sessanta giorni dalla richiesta o per la loromancata compilazione o compilazione incompleta o infedele».Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di TARSU, ild.lgs. n. 507/1993 consente al contribuente di limitarsi a denunciare lesole variazioni intervenute successivamente alla presentazione delladichiarazione originaria, senza dover rinnovare la propria dichiarazioneanno per anno; posto, però, che ad ogni anno solare corrisponde unaobbligazione tributaria, qualora la denunzia sia stata incompleta, infedeleoppure omessa, l'obbligo di formularla si rinnova di anno in anno, con laconseguenza che l'inottemperanza a tale obbligo, sanzionata dall'art. 76del citato decreto, comporta l'applicazione della sanzione anche per glianni successivi al primo. D'altro canto, la protratta inottemperanzaall'obbligo di presentare la denuncia non provoca la decadenza, perdecorso del tempo, del potere del Comune di accertare le superfici nondichiarate che continuino ad essere occupate o detenute, ovvero gli altrielementi costituenti il presupposto della tassa (tra le tante: Cass., Sez.Numero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/20265^, 7 agosto 2009, n. 1812; Cass., Sez. 5^, 5 maggio 2010, n. 10796;Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2014, n. 6950; Cass., Sez. 6^-5, 18 maggio2019, n. 13486; Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2019, n. 25063; Cass., Sez.6^-5, 1 luglio 2020, n. 13334; Cass., Sez. 5^, 23 dicembre 2020, n.29394; Cass., Sez. 5^, 1 settembre 2022, n. 25694).Dunque, i soggetti passivi dell'imposta devono presentare alComune, «entro il 20 gennaio successivo all'inizio dell'occupazione odetenzione», una denuncia unica dei locali e delle aree tassabili. Taledenuncia ha effetto anche per gli anni successivi, qualora le condizioni ditassabilità rimangano invariate. In caso contrario il contribuente è tenutoa denunciare, nelle medesime forme, le variazioni relative ai locali e allearee che comportino un maggior ammontare della tassa o comunqueinfluiscano sull'applicazione, e riscossione, del tributo (art. 70, commi 1 e2, del d.lgs. n. 507/1993). Si è infatti già precisato che, per ogni annosolare, sussiste una distinta obbligazione tributaria (art. 64, comma 1, deld.lgs. n. 507/1993), sicché, come accade nel caso di totale omissionedella dichiarazione, anche nel caso in cui l'iniziale denuncia sia infedele (oincompleta), il contribuente non è liberato dall'obbligo di presentare ladenuncia, corretta e completa, perché tale obbligo permane e si rinnova dianno in anno, tant'è che la sua inottemperanza è sanzionata dall'art. 76del d.lgs. n. 507/1993 per ogni anno in cui la denuncia non è presentata.Qualora, dunque, il contribuente effettui una iniziale denuncia infedele (oincompleta) e negli anni successivi resti inerte, in questi anni, nonpresentando la dichiarazione dovuta, si trova nella stessa condizione di chiabbia omesso di presentarla (Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2019, n. 25063;Cass., Sez. 5^, 21 ottobre 2020, n. 22900; Cass., Sez. 5^, 1 settembre2022, n. 25694 e n. 25695).Ciò posto, occorre stabilire se la reiterazione annuale dellamedesima infrazione all'obbligo di denuncia possa beneficiare deltrattamento previsto dall'art. 12 del d.lgs. n. 472/1997 per le sanzioniNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026amministrative.In linea generale, come è stato recentemente precisato da questaCorte (Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11432), in tema di cumulo disanzioni, trova applicazione l'art. 12 del d.lgs. n. 472/1997 (comesostituito dall'art. 2, comma 1, lett. e), del d.lgs. n. 203/1998 emodificato dall'art.2, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 99/2000); ai sensi ditale norma, il principio del c.d. "cumulo materiale", che prevede lasommatoria di tante sanzioni quante sono le violazioni, risulta derogato afavore del contribuente dal c.d. "cumulo giuridico", che consentel'applicazione di una sola sanzione maggiorata nei casi di: 1) concorsoformale (art. 12, comma 1), che si ha quando un soggetto con una solaazione viola più norme anche relative a tributi diversi; 2) concorsomateriale (art. 12, comma 1), ove la medesima disposizione sia violata,anche con più azioni, diverse volte; 3) progressione (art. 12, comma 2),che si ha quando, anche in tempi diversi, vengono commesse piùviolazioni che, nella loro progressione, pregiudicano «la determinazionedell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo»; 4)continuazione (art. 12, comma 5), per il caso in cui violazioni «dellastessa indole vengono commesse in periodi d'imposta diversi»; 5)rilevanza delle stesse violazioni ai fini di più tributi (art. 12, comma 3).In particolare, la disposizione citata afferma che: «È punito con lasanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentatada un quarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, violadiverse disposizioni, anche relative a tributi diversi» (comma 1, primaparte); soggiace alla stessa sanzione «chi, anche in tempi diversi,commette più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano otendono a pregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero laliquidazione anche periodica del tributo» (comma 2); si applica lasanzione base aumentata dalla metà al triplo «quando violazioni dellastessa indole vengono commesse in periodi di imposta diversi» (commaNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/20265). La stessa norma ha riformulato la disciplina generale dell'istituto dellacontinuazione nell'illecito tributario, confermando ed ampliando il principiodel cumulo giuridico delle sanzioni, che è stato reso obbligatorio e non piùfacoltativo (come, invece, disponeva l'art. 8 della legge n. 4/1929), edisciplinando specificamente l'ipotesi delle violazioni riguardanti periodi diimposta diversi, stabilendo, per questa particolare fattispecie, regole dimaggior rigore, fermo restando, tuttavia, l'obbligo di procedere al cumulogiuridico delle sanzioni. La nuova nozione di continuazione di cui all'art. 12del d.lgs. n. 472/1997 ha determinato un superamento delle previgentinel senso dell'obbligatorietà (in quanto la concessione del beneficio non èfacoltativa per gli uffici); dell'irrilevanza dell'elemento psicologico (nonessendo richiesta una «medesima risoluzione») e dell'elemento temporale(non essendo limitata allo stesso periodo di imposta); dell'ampliamentooggettivo (applicandosi alla generalità dei tributi ed anche tra violazioninon riguardanti lo stesso tributo). Si è, dunque, in presenza di unapluralità di regole correttive la cui applicazione risente, a sua volta, dellanatura dei singoli tributi, dando luogo a conseguenze diverse che non sipongono in contrasto tra loro perché riferite a fattispecie riduttive edimpositive differenti.Ne discende che la ripetizione in un intervallo pluriennale dellaviolazione prevista dall'art. 70, comma 1, del d.lgs. n. 507/1993 è idoneaa configurare il vincolo della continuazione tra le singole omissioni ed èvincolante per l'ente impositore ai fini del trattamento sanzionatorioprevisto dall'art. 12, comma 5, del d.lgs. n. 472/1997. Pertanto, l'omessapresentazione della dichiarazione per più periodi, oltre a comportarel'applicabilità delle sanzioni amministrative per ciascuna annualità, nonosta all'applicazione del regime della continuazione, venendo in rilievocondotte omissive che, traducendosi nel reiterato ostacolo alladeterminazione dell'imponibile ed alla liquidazione dell'imposta conriferimento allo stesso tributo, sono tra loro oggettivamente eNumero registro generale 30879/2021Numero sezionale 4485/2026Numero di raccolta generale 17818/2026Data pubblicazione 04/06/2026finalisticamente collegate (in senso analogo, per l'ICI: Cass., Sez. 5^, 30giugno 2021, n. 18447).Nella specie, secondo la censura della ricorrente (già proposta insede di appello), l’atto impositivo ha irrogato le sanzioni ex art. 76,comma 2, del d.lgs. n. 507/1993 per l’infedele dichiarazione – essendostata rettificata la misura della superficie imponibile - senza tener contodel cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, del d.lgs. n. 471/1997,nonostante la reiterazione della condotta. Tenuto conto dei principi innanzirichiamati, la Commissione tributaria regionale ha correttamente ritenutofondata la censura della contribuente, accogliendo sul punto il gravame.7. Alla stregua delle superiori considerazioni, dunque, il ricorsoprincipale e il ricorso incidentale devono essere rigettati.8. Le spese del giudizio sono interamente compensate in ragionedella reciproca soccombenza.9. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,da parte della ricorrente principale e del ricorrente incidentale,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso principale e il ricorso incidentale, a norma del comma 1-bisdel citato art. 13, se dovuto. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale; compensa lespese del giudizio; dà atto della sussistenza dei presupposti processualiper il versamento, da parte della ricorrente principale e del ricorrenteincidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso principale e il ricorso incidentale, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26 maggio 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]