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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 12 giugno 2026

Cassazione n. 19360/2026

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ria [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]Mascolo e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrente –[OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE])– intimata –[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA])– intimata –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaCampania, Sezione Staccata di Salerno, n. 2144/2017, depositata il09/03/2017.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.

L’Agenzia delle entrate emetteva, nei confronti della Di [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, quattro avvisi di accertamento(aventi n.

TF9030804919/2013, n.

TF9030804920/2013, n.TF9030804981/2013 e n.

TF9030805012/2013) e due atti dicontestazione (aventi n.

TF9CO0803203/2013 e n.

TF9CO0803206/2013),inerenti a maggiori imposte a titolo di Ires, Irap, Iva e omesse ritenutealla fonte, oltre interessi e sanzioni, per gli anni 2007 e 2008.

Poiché lasocietà era già stata cancellata dal registro delle imprese in data21/01/2013, i predetti atti venivano notificati al liquidatore cessato dallacarica ed alle ex socie della stessa, ossia [OSCURATO:PERSONA], socia per il 2%, eCarmela Ametrano, socia per il 98%.Quest’ultima, con separati ricorsi, impugnava gli atti predetti dinanzialla Commissione tributaria provinciale di Salerno, la quale, riuniti i ricorsi,li accoglieva e annullava gli atti impugnati.

La CTP, in particolare,assumeva la nullità degli avvisi sia perché notificati ad una società giàestinta, sia in quanto le ex socie, non avendo riscosso somme in base albilancio finale di liquidazione, non potevano essere subentrate nei debititributari della società, ai sensi dell’art. 2495 c.c.2.

L’Agenzia delle entrate proponeva appello dinanzi allaCommissione tributaria regionale della Campana, Sezione Staccata diSalerno, deducendo l’assenza di efficacia costitutiva della cancellazionedella società dal registro delle imprese, nonché l’inapplicabilità dell’art.2495 c.c., trattandosi di dividendi occulti.La CTR accoglieva parzialmente il gravame, confermando la nullitàdegli avvisi nei confronti della società estinta e ritenendo, invece, gli stessilegittimi nei confronti delle ex socie.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20263.

Ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi asei motivi.L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.[OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. inliquidazione sono rimaste intimate.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo si deduce la violazione degli artt. 73 t.u.i.r., 2e 3 del d.lgs. n. 446/1997 ed 1 del T.U.

Iva, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c., in rapporto all’art. 44 t.u.i.r., per aver la CTRritenuto di poter traslare la pretesa erariale propria dell’attività d’impresain capo al socio di società estinta.Invero, la pretesa creditoria nei confronti della società di capitali nonpuò essere trasferita sui soci, se non nei limiti della distribuzione di utili exartt. 2495 c.c. e 44 t.u.i.r. (redditi di capitale), oppure in caso diopzionata trasparenza fiscale, allorquando il socio, per sua espressascelta, risulta illimitatamente responsabile nei confronti dell’Erario.Nel caso di specie, tuttavia, gli impugnati avvisi di accertamentoerano tutti intestati alla società e riguardavano imposte dirette edindirette, e relative sanzioni derivate, proprie della persona giuridica,sicché ha errato la CTR a ritenere responsabili i soci, così violando sia lenorme indicate nella rubrica del motivo, che l’art. 23 Cost. per effettodella doppia imposizione così creata, posto che ai soci erano statipersonalmente notificati altri avvisi di accertamento per il recupero degliutili extracontabili presuntivamente agli stessi distribuiti.2.

Con il secondo motivo si deduce la violazione dell’art. 163 t.u.i.r.,in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTRritenuto di poter applicare la stessa imposta più volte in presenza delmedesimo presupposto, nei confronti di soggetti diversi, sebbene in atti viNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026fossero gli avvisi di accertamento per Irpef 2007 e 2008 emessi neiconfronti del socio per la medesima contestazione.La CTR ha omesso di considerare l’illegittimità di un’imposta Iresribaltata sul socio, sebbene questi fosse stato successivamentedestinatario di una diretta pretesa fiscale esercitata tramite avvisi diaccertamento ai fini Irpef a lui indirizzati.

In sostanza, l’Ufficio harealizzato una doppia imposizione fiscale, posto che la medesima baseimponibile è stata tassata due volte in capo allo stesso soggetto (socio),con un’inammissibile immedesimazione di questo con la società di capitali.E ciò è tanto più evidente in relazione alla pretesa erariale a titolo di Iva edi omessa ritenuta alla fonte sugli utili.3.

Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 5, c.p.c., l’omessa valutazione di fatti decisivi ed eccepiti,nonché di documenti depositati, dai quali la CTR avrebbe potuto desumerela diversa imposizione fiscale di cui agli avvisi di accertamento impugnati,riferibili in via esclusiva alla società, in rapporto ai diversi avvisi per Irpef2007 e 2008 notificati alla socia Ametrano a titolo di distribuzione occultadei dividendi maturati dalla medesima società.

Si deduce, altresì, laviolazione dell’art. 112 c.p.c. per non aver la CTR pronunziato in ordineall’eccezione sollevata in sede di controdeduzioni nel giudizio di secondogrado, inerente alla diversa pretesa fiscale azionata dall’Ufficio.L’Agenzia delle entrate erroneamente ha ritenuto che con gli avvisiimpugnati in questa sede fossero stati imputati ai soci gli utili occultidistribuiti, mentre, in realtà, siffatta tassazione era stata oggetto degli attiimpositivi successivamente notificati ai soci ai fini Irpef.

Su tale eccezione,suffragata dalla documentazione in atti, la CTR ha omesso di pronunciarsi.4.

I primi tre motivi, che possono essere esaminati congiuntamentestante la connessione tra gli stessi, sono infondati.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20264.1 Deve premettersi che, nel caso di specie, non viene in rilievo ladisposizione di cui all’art. 28, comma 4, della legge n. 175/2014, attesoche la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione è statacancellata dal registro delle imprese prima dell’entrata in vigore di dettadisposizione, la quale non ha efficacia retroattiva (Cass. 21/02/2020, n.4536; Cass. 02/04/2015, n. 6743).4.2 Ebbene, in relazione alle questioni rilevanti nel presente giudizio,inerenti all’estinzione della società a seguito della sua cancellazione dalregistro delle imprese, alla successione dei soci nei debiti della società edalla legittimazione sostanziale e processuale degli stessi, si sonorecentemente espresse le Sezioni Unite di questa Corte con la sentenzadel 12/02/2025, n. 3625, in cui il Supremo consesso, muovendodall’esame della disposizione di cui all’art. 2495, secondo comma (oraterzo comma), c.c., dettato in materia di responsabilità dei soci dopo lacancellazione della società, ha dato continuità all’interpretazione fornitadalle medesime Sezioni Unite nelle sentenze del 12/03/2013, nn. 6070,6071 e 6072, ribadendo gli effetti sostanziali e processuali dell’estinzioneche in tali sentenze si affermava essere originati dalla disposizione inesame.4.3 In particolare, sul piano sostanziale, affermano le Sezioni Uniteche, qualora all'estinzione della società, di persone o di capitali,conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrispondail venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, sidetermina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a)l'obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbeingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, iquali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito dellaliquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fosserolimitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti ei beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta siNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, conesclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, edei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancioavrebbe richiesto un'attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cuimancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che lasocietà vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione delprocedimento estintivo.In sostanza, i soci sono destinati a succedere nei rapporti debitorigià facenti capo alla società cancellata, ma non definiti all'esito dellaliquidazione, indipendentemente dalla circostanza che essi abbianogoduto, o no, di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione(in tal senso, recentemente, anche Cass. 15/11/2025, n. 30166, nonchéCass. 06/07/2025, n. 18387), sicché i soci rispondono in virtù delfenomeno successorio e non in proprio, e senza alcun onere da partedell’Amministrazione finanziaria di dimostrare l’effettiva percezione disomme da parte dei soci in base al bilancio finale di liquidazione.4.4 Pertanto, secondo l’orientamento giurisprudenziale più recente,a cui il Collegio intende dare continuità, i soci, per il solo fatto dipossedere tale qualità, rispondono delle obbligazioni tributarie facenti capoalla società cancellata, non definite al momento della liquidazione,indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto di unqualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione (Cass. 28/10/2021,n. 30536; Cass. 12/09/2022, n. 26758; Cass. 26/07/2023, n. 22692;Cass. 02/0/2024, n. 8633; Cass., Sez.

U., n. 3625/2025, cit.).L'Amministrazione finanziaria ha, infatti, interesse a procurarsi un titolonei confronti dei soci, potendovi essere la possibilità di sopravvenienzeaggressione da parte di tale creditore (Cass. n. 18387/2025, cit.; Cass.04/01/2022, n. 2; Cass., Sez.

U., 15/01/2021, n. 619; Cass. 19/11/2020,n. 26402; Cass. 07/04/2017, n. 9094).Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026E ciò è stato ribadito dalle Sezioni Unite nella citata sentenza n.3625/2025, essendosi affermato che, a seguito dell’estinzione dellasocietà, il socio (ex socio) è successore per il solo fatto di essere tale, nonperché abbia ricevuto quote di liquidazione, e il carattere universale dellasua successione non è contraddetto dal fatto che egli risponda solo neilimiti di quanto percepito; invero, la legittimazione dell’ex socio qualesoggetto responsabile per i debiti societari residui discende «se nonproprio dall’adempimento, quantomeno in conseguenza del rapportosociale al quale egli diede volontariamente corso».4.5 Come correttamente si afferma nelle citata pronuncia n.18387/2025, emessa sulla scorta di Cass., Sez.

U., n. 3625/2025, diversaè l’ipotesi di responsabilità prevista, per i soci della società estinta,dall’art. 36, comma 3, del d.P.R. n. 602/1973, che riguarda i soci cheabbiano ricevuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedentialla messa in liquidazione denaro o altri beni sociali ovvero abbiano avutoin assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo dellaliquidazione.

Si tratta di un titolo di responsabilità “sussidiaria” (così inCass., Sez.

U., n. 3625/2025, cit.) che non è di tipo successorio, comequella contemplata dall’art. 2495 c.c., ma che si aggiunge ad essa.4.6 Questa Corte ha poi, anche recentemente, precisato che, unavolta estintasi la società prima della notifica dell’atto impositivo nei suoiconfronti, correttamente l’Agenzia delle entrate provvede alla notificadell’avviso di accertamento nei riguardi dei suoi (ex) soci, che, qualisuccessori della società a responsabilità limitata, sono tenuti a risponderedei debiti sociali, sicché nei loro confronti la creditrice Amministrazionefinanziaria deve indirizzare l’atto impositivo relativo agli anni d’imposta incui la società era ancora in vita.In proposito, non gioverebbe al socio, al fine di essere esonerato daresponsabilità, contestare la propria legittimazione passiva assumendo dinon dover rispondere degli utili sociali in quanto non distribuiti, sulla baseNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026dell’ultimo bilancio della società, atteso che: a) solo nella fase esecutiva sirende necessario accertare se e cosa risulti effettivamente distribuito alsocio (Cass. 01/09/2023, n. 25579), anche in considerazione disopravvenienze comunque legate alle vicende economiche della società(avendo la citata Cass., Sez.

U., n. 3625/2025, ribadito che l'interesse adagire del Fisco non è escluso per il solo fatto della mancata riscossione disomme in base al bilancio finale di liquidazione, potendo tale interesseradicarsi in altre evenienze, quali la sussistenza di beni e diritti che, perquanto non ricompresi in questo bilancio, si siano trasferiti ai soci, ovverol’escussione di garanzie); b) se la rideterminazione dell’imponibile dellasocietà estinta viene ricondotta dall’Ufficio alla contestazione di ricavioccultati, trattandosi non già di creditori che reclamano creditiregolarmente riportati in bilancio, ma dell’Erario, che contesta un maggiorimponibile per ricavi occultati e dunque utili extrabilancio, i principiriportati dall’art. 2495, secondo comma, c.c., vanno adattati allaspecificità dei crediti di cui il fisco pretende il pagamento dalla società eper essa, qualora estinta, dai soci (in tal senso, Cass. 04/09/2025, n.24532 e Cass. 17/03/2026, n. 6112).4.7 Nel caso in esame, gli avvisi di accertamento e gli atti dicontestazione impugnati dalla contribuente sono stati emessi nei confrontidella società già estinta, a titolo di maggiori imposte per Ires, Irap, Iva eomesse ritenute alla fonte sugli utili asseritamente distribuiti ai soci, esono stati notificati al liquidatore già cessato dalla carica e alle due (ex)socie.Dal contenuto di tali atti, desumibile da quanto riportato nel ricorsoper cassazione e dalla documentazione a questo allegata, emerge che lapretesa dell’Amministrazione finanziaria non è stata, però, azionata neiconfronti dei soci né ai sensi dell’art. 2495 c.c. - difettando qualsivogliariferimento a tale norma e, in genere, alla successione dei soci nellaposizione debitoria della società -, né ai sensi del predetto art. 36, commaNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20263, del d.P.R. n. 602/1973, norma, anch’essa, mai richiamata negli attioggetto di causa.In particolare, si legge nella motivazione degli atti impugnati che«l’Ufficio, ai sensi dell’art. 44 del DPR 917/86, recupera in capo ai singolisoci il dividendo (occulto) distribuito, conseguente alla percezione dicorrispettivi non registrati, quindi direttamente distribuiti agli stessi soci.La possibilità di effettuare tale tipologia di rettifica è ormai pacificamenteammessa dalla giurisprudenza di legittimità (v., ad es.

Cass. 29/10/2008,n. 25939) che, con un orientamento ormai consolidato, ha precisato che incaso di accertamento in capo ad una società di capitali a ristretta basepartecipativa di ricavi non contabilizzati o di costi oggettivamenteinesistenti, opera la presunzione di distribuzione pro quota ai soci delmaggior reddito in tal modo determinato, salva la prova contraria da partedel contribuente e la dimostrazione che il maggior utile sia statoaccantonato, utilizzato o reinvestito in altro modo […] In dettaglio, in casodi partecipazione qualificata detenuta non in regime d’impresa troveràapplicazione l’art. 47, comma 1, del TUIR, con conseguente qualificazionedel reddito come reddito di capitale e determinazione della base imponibilenella misura del 40% (dall’anno 2008 il 49,72%) del dividendo (occulto)distribuito.

Quindi, l’Ufficio, ai sensi dell’art. 38 del DPR 600/73, procederàall’accertamento delle imposte dovute, nei termini esposti in precedenza,senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice, ai sensi dell’art. 41bisdel DPR 600/73, con autonomo avviso di accertamento, determinando labase imponibile nella misura del 40% del dividendo occulto distribuito(calcolato ovviamente sulla scorta della quota di partecipazioneposseduta) […] per quanto attiene: la quota del 98,00% in possesso dellaSig.ra “[OSCURATO:PERSONA]”, con le modalità prescritte dal 1° commadell’art. 47 del D.P.R. n. 917/86, sarà redatto separato avviso diaccertamento».Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026In sostanza, quindi, l’Ufficio, con gli atti impugnati in questa sede,non ha esercitato alcuna pretesa impositiva nei confronti dellacontribuente quale successore della società, e dunque in relazione ai debititributari gravanti su quest’ultima, ma si è riservato di agire, con separatoavviso di accertamento, per far valere la responsabilità della stessaderivante dalla presunzione di distribuzione di utili extracontabili nellesocietà di capitali a ristretta base partecipativa.Ed infatti, come dedotto dalla ricorrente, l’Ufficio ha poi notificatoalla stessa, in conseguenza del maggior reddito accertato in capo allasocietà, due avvisi di accertamento (n.

TF501AP02885/2014 e n.TF501AP02885/2014) inerenti alle maggiori imposte dovute, per gli anni2007 e 2008, a titolo di Irpef in conseguenza degli utili extracontabilipresuntivamente distribuiti alla socia.4.8 La CTR ha, quindi, correttamente interpretato il contenuto deglidi accertamento in oggetto sia intestato alla società [OSCURATO:PERSONA], giàcancellata, esso è stato comunque notificato anche ai soci Ametrano eSansone - nella qualità di socie della predetta società (la prima per il 98%,la seconda il 2%) - con espressa precisazione del fatto che si eraproceduto al controllo della posizione fiscale della società per gli annioggetto di riscontro, con espresso riferimento al fatto che il recuperofiscale imposto nei loro confronti aveva conseguenza dagli utili occultiprodotti dalla società in quegli anni e della cui distribuzione i soci suddettidevono rispondere, vista la ristrettezza della base azionaria.

Ciòpremesso, se può esser condiviso che nulli sono da considerarsi gli avvisidi accertamento impugnati che si rivolgono alla società, in virtù di quantogià affermato nella sentenza impugnata, in considerazione del fatto che lasocietà, al momento della notifica degli avvisi di accertamento, risultavacancellata dal registro delle imprese e quindi estinta, diversamente vamotivato in ordine agli avvisi di accertamento che si riferiscono ai dueNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026soci.

L'accertamento intestato alla società (emesso proprio in virtù diquanto sopra si è detto in ordine alla possibilità di accertare i redditi anchedi una società estinta in relazione ad annualità nella quale la stessa eraancora in vita) fa, infatti, da necessario presupposto alle imposizioni fiscaliconseguentemente notificate ai soci in relazione agli utili non contabilizzatie percepiti in relazione a quell'annualità.

Fondatamente, infatti, l'Agenziadelle Entrate sottolinea, nell'atto di appello, che la contestazione e lapretesa fiscale avanzata nei confronti dei soci riguardava redditi derivantidai ricavi occulti dalla società (che nell'anno in questione, infatti, nonaveva presentato dichiarazione) e non invece quanto dagli stessi ottenutoin base al bilancio di liquidazione; non vale quindi nella fattispecie ildiscorso relativo alla mancata prova del fatto che dalla liquidazione dellasocietà i soci non abbiano ottenuto niente».In sostanza, la CTR, espressamente pronunciandosi sulle eccezionisollevate dalla contribuente, ha rilevato, conformemente ai richiamatiorientamenti di questa Corte, che: a) gli atti impositivi sono stati notificatialle ex socie per il recupero dei soli utili extracontabili derivanti dallemaggiori imposte accertate in capo alla società, e non per i debiti tributaridirettamente gravanti su quest’ultima, sicché non sussiste il rischio di unadoppia imposizione paventato dalla contribuente nei tre motivi in esame;b) non si verte, quindi, in una fattispecie di successione nel debito ex art.2495 c.c. (norma che, infatti, non è richiamata negli atti impositivi, néposta a fondamento delle difese dell’Ufficio), con conseguente irrilevanzadella questione della mancata prova dell’avvenuta distribuzione di sommein sede di bilancio finale di liquidazione; c) gli atti impositivi indirizzati allasocietà costituiscono il presupposto delle «imposizioni fiscaliconseguentemente notificate ai soci in relazione agli utili non contabilizzatie percepiti in relazione a quell'annualità».5.

Con il quarto motivo si deduce la violazione degli artt. 115 e 116t.u.i.r. in riferimento all’art. 2729 c.c., in relazione all’art. 360, primoNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR applicato l’art. 2729 c.c. in uno ed invia analogica all’art. 5 t.u.i.r. in assenza di una scelta opzionale del regimedi trasparenza fiscale da parte del socio di società di capitali, avendo igiudici d’appello ribaltato sul socio le imposte a titolo di Ires, Irap e Ivadovute dalla società.5.1 Il motivo è infondato.5.2 La CTR, come già rilevato, ha escluso che con gli atti impugnatil’Ufficio avesse voluto ribaltare sulle ex socie i debiti fiscali gravanti sullasocietà.

La pretesa erariale non è, infatti, fondata sulla fattispeciesuccessoria disciplinata dall’art. 2495 c.c., bensì sulla presunzione didistribuzione ai soci degli utili extracontabili, fatta valere con distinti avvisidi accertamento, non oggetto del presente giudizio, emessi per maggioriimposte a titolo di Irpef.E non si dubita, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte,che, nelle società di capitali a ristretta base partecipativa, la presunzionedi attribuzione ai soci degli utili extracontabili operi – in relazione sia allemaggiori componenti positive di reddito accertate, che alle componentinegative disconosciute (Cass. 09/06/2025, n. 15274) - in ragione dellasola suddetta ristrettezza, ferma restando la possibilità per i soci di fornirela prova contraria, mediante la dimostrazione, tra l’altro, che i maggioriricavi non sono stati effettivamente realizzati o distribuiti dalla società, maaccantonati o reinvestiti, oppure che degli stessi si è appropriato altrosoggetto, non rilevando, invece, a tal fine la circostanza che icorrispondenti accrediti non siano transitati sul conto personale dei soci,trattandosi di evenienza coerente con la loro natura di utili non registratinella contabilità (ex multis: Cass. 09/09/2025, n. 24907; Cass.16/04/2025, n. 10004; Cass. 10/10/2024, n. 26473; Cass. 20/12/2018,n. 32959; Cass. 09/07/2018, n. 18042; Cass. 22/11/2017, n. 27778;Cass. 02/03/2011, n. 5076).Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20266.

Con il quinto motivo si assume la violazione del combinatodisposto degli artt. 2909 c.c. e 329 c.p.c., in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., per non aver la CTR rilevato il formarsi del giudicatointerno per mancata impugnazione della sentenza di primo grado nellaparte in cui si era ritenuta applicabile la disciplina dell’art. 2495 c.c. inrelazione alla mancata ripartizione degli utili con conseguenteannullamento dell’avviso di accertamento nei confronti dei soci, posto chel’Agenzia delle entrate aveva impugnato genericamente la sentenza dellaCTP deducendo unicamente l’inapplicabilità dell’art. 2495 c.c. nel caso didistribuzione di utili occulti.6.1 Il motivo è infondato.6.2 L’Agenzia delle entrate, come si evince dal contenuto dell’atto diappello allegato al ricorso per cassazione, aveva espressamentecontestato l’applicabilità dell’art. 2495 c.c. in quanto norma inconferentenel caso di specie, non essendo stata avanzata alcuna pretesa erariale neiconfronti delle ex socie in conseguenza di un fenomeno di successionedelle stesse alla società estinta.La CTR, rilevando che la questione della eventuale percezione disomme in sede di liquidazione della società ex art. 2495 c.c. erairrilevante, in quanto la ripresa a tassazione era basata esclusivamentesulla distribuzione degli utili occulti, ha correttamente riformato sul puntola sentenza della CTP, ragion per cui deve escludersi che, sulla predettaquestione, si fosse formato il giudicato interno richiamato dallacontribuente.7.

Con il sesto motivo si deduce la violazione dell’art. 159 c.p.c. inuno agli artt. 1 e 2 del d.lgs. n. 546/1992, in combinato disposto con l’art.2495 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver laCTR, pur avendo affermato che il verbale di constatazione era statoredatto dalla G. di F. nei confronti di una società estinta, ritenuto validi gliNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026avvisi di accertamento notificati al socio, sebbene i medesimi attiimpositivi fossero stati invece dichiarati nulli nei confronti della società.7.1 Il motivo è infondato.7.2 La nullità dell’avviso di accertamento notificato alla società giàestinta non si ripercuote automaticamente sulla validità degli avvisi diaccertamento emessi nei confronti dei soci.È senz’altro vero che l’accertamento a carico della società in ordineai ricavi non contabilizzati costituisce il presupposto necessario perl’accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi giacché, inmancanza, non sussiste la prova dello stesso fatto costitutivo della pretesatributaria, con l’effetto che deve essere dichiarato illegittimo l’avviso diaccertamento che ipotizzi la percezione di maggiori utili societari in capo alsocio, quando non sia stata preventivamente accertata la posizione dellasocietà di capitali, evidenziando in capo alla stessa un maggior reddito nondichiarato (Cass. 20/12/2021 n. 40844).Tuttavia, questa Corte ha anche precisato che solo l’annullamentoper motivi attinenti al merito della pretesa tributaria dell’avviso diaccertamento emesso nei confronti della società sancito con sentenzapassata in giudicato, avendo carattere pregiudicante, spiega i suoi effetti afavore di tutti i soci e, quindi, anche nel connesso giudizio avente adoggetto l’avviso di accertamento notificato al singolo socio e relativo alsuo reddito da partecipazione scaturente a seguito di rettifica operato neiconfronti della società, in quanto detto accertamento negativo rimuove ilpresupposto da cui dipende il maggior utile da partecipazione conseguitodal soci (Cass. 27/12/2024, n. 34549).Diverso è il caso in cui l’accertamento operato nei confronti dellasocietà sia stato annullato per motivi di rito (ad esempio, come nel casoaffrontato da Cass. 22/04/2021 n. 10723, per l’estinzione della società indata antecedente alla notifica dell’avviso di accertamento nei suoiconfronti), poiché in questo caso non viene compiuta alcuna verifica circaNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026l’inesistenza dell’imponibile da essa non dichiarato, sicché tale pronuncianon può fare stato nei confronti dei soci, dovendosi ritenere che proprio lamancanza di un accertamento irrefutabile sull’inesistenza nel merito dellapretesa correlata ai ricavi non contabilizzati, impregiudicata la sortedell’accertamento notificato alla società, possa essere posto a base dellapretesa nei confronti del socio e costituire, se dimostrato dall’Ufficio,condizione legittimante della richiesta fiscale correlata al maggior redditodi partecipazione a carico del socio (nello stesso senso, già Cass.07/06/2016, n. 11680).Per la giurisprudenza di questa Corte, in altre parole, l’invalidità, permotivi di rito, dell’accertamento emesso nei confronti di una società aristretta base, non determina necessariamente l’illegittimità degli attiimpositivi nei confronti dei suoi soci per i redditi costituiti dagli utili extrabilancio percepiti pro quota, neppure se la formale illegittimitàdell’accertamento societario sia stata dichiarata con un precedente edirrevocabile annullamento giurisdizionale (così, ancora, Cass. n.10723/2021 cit.).7.3 I medesimi principi sono stati ribaditi anche nel caso, comequello qui affrontato, in cui il socio di una società di capitali a ristrettabase, destinatario di un avviso di accertamento fondato sulla presunzionedi distribuzione in suo favore di utili non dichiarati dalla società, lamenti(anche) l’illegittimità dell’atto che costituisce il presupposto da cui dipendeil maggior utile da partecipazione a lui contestato, ossia dell’avviso diaccertamento emesso nei confronti della società, in quanto notificato aquest’ultima dopo la sua estinzione.Si è ribadito, infatti, che solo l’annullamento dell’avviso emesso neiconfronti della società, con sentenza passata in giudicato per vizi attinential merito della pretesa tributaria, riveste carattere pregiudicante edetermina l’illegittimità dell’avviso di accertamento, notificato al singolosocio, che ipotizzi la percezione di maggiori utili societari (Cass.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/202613/09/2024, n. 24621).

Tale carattere pregiudicante non si rinviene,invece, nelle ipotesi di annullamento per vizi del procedimento, le qualidanno luogo ad un giudicato formale, e non sostanziale, difettando unapronuncia che revochi in dubbio l’accertamento sulla pretesa erariale(Cass. 19/01/2021, n. 752).7.4 In conclusione, se è vero che l’avviso di accertamento emessonei confronti della società a ristretta base e non validamente notificato aquest’ultima non è opponibile al socio, e quindi non riveste rilievo“pregiudicante” rispetto alla sussistenza dell’obbligazione tributaria dellasocietà (e, di conseguenza, rispetto al presupposto dell’operatività dellapresunzione semplice di distribuzione degli utili non dichiarati in favore deisoci), è altrettanto vero che ciò si traduce soltanto nella possibilità, per ilsocio stesso, di contestare la sussistenza di tutti i fatti costitutividell’obbligazione tributaria (così sostanzialmente, già Cass. 07/03/2019, n.6626), evidenziati nell’atto di accertamento emesso nei confronti dellasocietà.8.

In definitiva, il ricorso va integralmente rigettato.Considerato che l’Ufficio non ha in concreto svolto attività difensiva,nulla per le spese.8.1.

Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.

P.Q.Mrigetta il ricorso.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10/04/2026.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026Il PresidentePaolo [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ria [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]Mascolo e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrente –[OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE])– intimata –[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA])– intimata –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaCampania, Sezione Staccata di Salerno, n. 2144/2017, depositata il09/03/2017.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. L’Agenzia delle entrate emetteva, nei confronti della Di [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, quattro avvisi di accertamento(aventi n. TF9030804919/2013, n. TF9030804920/2013, n.TF9030804981/2013 e n. TF9030805012/2013) e due atti dicontestazione (aventi n. TF9CO0803203/2013 e n. TF9CO0803206/2013),inerenti a maggiori imposte a titolo di Ires, Irap, Iva e omesse ritenutealla fonte, oltre interessi e sanzioni, per gli anni 2007 e 2008. Poiché lasocietà era già stata cancellata dal registro delle imprese in data21/01/2013, i predetti atti venivano notificati al liquidatore cessato dallacarica ed alle ex socie della stessa, ossia [OSCURATO:PERSONA], socia per il 2%, eCarmela Ametrano, socia per il 98%.Quest’ultima, con separati ricorsi, impugnava gli atti predetti dinanzialla Commissione tributaria provinciale di Salerno, la quale, riuniti i ricorsi,li accoglieva e annullava gli atti impugnati. La CTP, in particolare,assumeva la nullità degli avvisi sia perché notificati ad una società giàestinta, sia in quanto le ex socie, non avendo riscosso somme in base albilancio finale di liquidazione, non potevano essere subentrate nei debititributari della società, ai sensi dell’art. 2495 c.c.2. L’Agenzia delle entrate proponeva appello dinanzi allaCommissione tributaria regionale della Campana, Sezione Staccata diSalerno, deducendo l’assenza di efficacia costitutiva della cancellazionedella società dal registro delle imprese, nonché l’inapplicabilità dell’art.2495 c.c., trattandosi di dividendi occulti.La CTR accoglieva parzialmente il gravame, confermando la nullitàdegli avvisi nei confronti della società estinta e ritenendo, invece, gli stessilegittimi nei confronti delle ex socie.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20263. Ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi asei motivi.L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.[OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. inliquidazione sono rimaste intimate.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si deduce la violazione degli artt. 73 t.u.i.r., 2e 3 del d.lgs. n. 446/1997 ed 1 del T.U. Iva, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c., in rapporto all’art. 44 t.u.i.r., per aver la CTRritenuto di poter traslare la pretesa erariale propria dell’attività d’impresain capo al socio di società estinta.Invero, la pretesa creditoria nei confronti della società di capitali nonpuò essere trasferita sui soci, se non nei limiti della distribuzione di utili exartt. 2495 c.c. e 44 t.u.i.r. (redditi di capitale), oppure in caso diopzionata trasparenza fiscale, allorquando il socio, per sua espressascelta, risulta illimitatamente responsabile nei confronti dell’Erario.Nel caso di specie, tuttavia, gli impugnati avvisi di accertamentoerano tutti intestati alla società e riguardavano imposte dirette edindirette, e relative sanzioni derivate, proprie della persona giuridica,sicché ha errato la CTR a ritenere responsabili i soci, così violando sia lenorme indicate nella rubrica del motivo, che l’art. 23 Cost. per effettodella doppia imposizione così creata, posto che ai soci erano statipersonalmente notificati altri avvisi di accertamento per il recupero degliutili extracontabili presuntivamente agli stessi distribuiti.2. Con il secondo motivo si deduce la violazione dell’art. 163 t.u.i.r.,in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTRritenuto di poter applicare la stessa imposta più volte in presenza delmedesimo presupposto, nei confronti di soggetti diversi, sebbene in atti viNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026fossero gli avvisi di accertamento per Irpef 2007 e 2008 emessi neiconfronti del socio per la medesima contestazione.La CTR ha omesso di considerare l’illegittimità di un’imposta Iresribaltata sul socio, sebbene questi fosse stato successivamentedestinatario di una diretta pretesa fiscale esercitata tramite avvisi diaccertamento ai fini Irpef a lui indirizzati. In sostanza, l’Ufficio harealizzato una doppia imposizione fiscale, posto che la medesima baseimponibile è stata tassata due volte in capo allo stesso soggetto (socio),con un’inammissibile immedesimazione di questo con la società di capitali.E ciò è tanto più evidente in relazione alla pretesa erariale a titolo di Iva edi omessa ritenuta alla fonte sugli utili.3. Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 5, c.p.c., l’omessa valutazione di fatti decisivi ed eccepiti,nonché di documenti depositati, dai quali la CTR avrebbe potuto desumerela diversa imposizione fiscale di cui agli avvisi di accertamento impugnati,riferibili in via esclusiva alla società, in rapporto ai diversi avvisi per Irpef2007 e 2008 notificati alla socia Ametrano a titolo di distribuzione occultadei dividendi maturati dalla medesima società. Si deduce, altresì, laviolazione dell’art. 112 c.p.c. per non aver la CTR pronunziato in ordineall’eccezione sollevata in sede di controdeduzioni nel giudizio di secondogrado, inerente alla diversa pretesa fiscale azionata dall’Ufficio.L’Agenzia delle entrate erroneamente ha ritenuto che con gli avvisiimpugnati in questa sede fossero stati imputati ai soci gli utili occultidistribuiti, mentre, in realtà, siffatta tassazione era stata oggetto degli attiimpositivi successivamente notificati ai soci ai fini Irpef. Su tale eccezione,suffragata dalla documentazione in atti, la CTR ha omesso di pronunciarsi.4. I primi tre motivi, che possono essere esaminati congiuntamentestante la connessione tra gli stessi, sono infondati.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20264.1 Deve premettersi che, nel caso di specie, non viene in rilievo ladisposizione di cui all’art. 28, comma 4, della legge n. 175/2014, attesoche la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione è statacancellata dal registro delle imprese prima dell’entrata in vigore di dettadisposizione, la quale non ha efficacia retroattiva (Cass. 21/02/2020, n.4536; Cass. 02/04/2015, n. 6743).4.2 Ebbene, in relazione alle questioni rilevanti nel presente giudizio,inerenti all’estinzione della società a seguito della sua cancellazione dalregistro delle imprese, alla successione dei soci nei debiti della società edalla legittimazione sostanziale e processuale degli stessi, si sonorecentemente espresse le Sezioni Unite di questa Corte con la sentenzadel 12/02/2025, n. 3625, in cui il Supremo consesso, muovendodall’esame della disposizione di cui all’art. 2495, secondo comma (oraterzo comma), c.c., dettato in materia di responsabilità dei soci dopo lacancellazione della società, ha dato continuità all’interpretazione fornitadalle medesime Sezioni Unite nelle sentenze del 12/03/2013, nn. 6070,6071 e 6072, ribadendo gli effetti sostanziali e processuali dell’estinzioneche in tali sentenze si affermava essere originati dalla disposizione inesame.4.3 In particolare, sul piano sostanziale, affermano le Sezioni Uniteche, qualora all'estinzione della società, di persone o di capitali,conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrispondail venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, sidetermina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a)l'obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbeingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, iquali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito dellaliquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fosserolimitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti ei beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta siNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, conesclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, edei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancioavrebbe richiesto un'attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cuimancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che lasocietà vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione delprocedimento estintivo.In sostanza, i soci sono destinati a succedere nei rapporti debitorigià facenti capo alla società cancellata, ma non definiti all'esito dellaliquidazione, indipendentemente dalla circostanza che essi abbianogoduto, o no, di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione(in tal senso, recentemente, anche Cass. 15/11/2025, n. 30166, nonchéCass. 06/07/2025, n. 18387), sicché i soci rispondono in virtù delfenomeno successorio e non in proprio, e senza alcun onere da partedell’Amministrazione finanziaria di dimostrare l’effettiva percezione disomme da parte dei soci in base al bilancio finale di liquidazione.4.4 Pertanto, secondo l’orientamento giurisprudenziale più recente,a cui il Collegio intende dare continuità, i soci, per il solo fatto dipossedere tale qualità, rispondono delle obbligazioni tributarie facenti capoalla società cancellata, non definite al momento della liquidazione,indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto di unqualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione (Cass. 28/10/2021,n. 30536; Cass. 12/09/2022, n. 26758; Cass. 26/07/2023, n. 22692;Cass. 02/0/2024, n. 8633; Cass., Sez. U., n. 3625/2025, cit.).L'Amministrazione finanziaria ha, infatti, interesse a procurarsi un titolonei confronti dei soci, potendovi essere la possibilità di sopravvenienzeaggressione da parte di tale creditore (Cass. n. 18387/2025, cit.; Cass.04/01/2022, n. 2; Cass., Sez. U., 15/01/2021, n. 619; Cass. 19/11/2020,n. 26402; Cass. 07/04/2017, n. 9094).Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026E ciò è stato ribadito dalle Sezioni Unite nella citata sentenza n.3625/2025, essendosi affermato che, a seguito dell’estinzione dellasocietà, il socio (ex socio) è successore per il solo fatto di essere tale, nonperché abbia ricevuto quote di liquidazione, e il carattere universale dellasua successione non è contraddetto dal fatto che egli risponda solo neilimiti di quanto percepito; invero, la legittimazione dell’ex socio qualesoggetto responsabile per i debiti societari residui discende «se nonproprio dall’adempimento, quantomeno in conseguenza del rapportosociale al quale egli diede volontariamente corso».4.5 Come correttamente si afferma nelle citata pronuncia n.18387/2025, emessa sulla scorta di Cass., Sez. U., n. 3625/2025, diversaè l’ipotesi di responsabilità prevista, per i soci della società estinta,dall’art. 36, comma 3, del d.P.R. n. 602/1973, che riguarda i soci cheabbiano ricevuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedentialla messa in liquidazione denaro o altri beni sociali ovvero abbiano avutoin assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo dellaliquidazione. Si tratta di un titolo di responsabilità “sussidiaria” (così inCass., Sez. U., n. 3625/2025, cit.) che non è di tipo successorio, comequella contemplata dall’art. 2495 c.c., ma che si aggiunge ad essa.4.6 Questa Corte ha poi, anche recentemente, precisato che, unavolta estintasi la società prima della notifica dell’atto impositivo nei suoiconfronti, correttamente l’Agenzia delle entrate provvede alla notificadell’avviso di accertamento nei riguardi dei suoi (ex) soci, che, qualisuccessori della società a responsabilità limitata, sono tenuti a risponderedei debiti sociali, sicché nei loro confronti la creditrice Amministrazionefinanziaria deve indirizzare l’atto impositivo relativo agli anni d’imposta incui la società era ancora in vita.In proposito, non gioverebbe al socio, al fine di essere esonerato daresponsabilità, contestare la propria legittimazione passiva assumendo dinon dover rispondere degli utili sociali in quanto non distribuiti, sulla baseNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026dell’ultimo bilancio della società, atteso che: a) solo nella fase esecutiva sirende necessario accertare se e cosa risulti effettivamente distribuito alsocio (Cass. 01/09/2023, n. 25579), anche in considerazione disopravvenienze comunque legate alle vicende economiche della società(avendo la citata Cass., Sez. U., n. 3625/2025, ribadito che l'interesse adagire del Fisco non è escluso per il solo fatto della mancata riscossione disomme in base al bilancio finale di liquidazione, potendo tale interesseradicarsi in altre evenienze, quali la sussistenza di beni e diritti che, perquanto non ricompresi in questo bilancio, si siano trasferiti ai soci, ovverol’escussione di garanzie); b) se la rideterminazione dell’imponibile dellasocietà estinta viene ricondotta dall’Ufficio alla contestazione di ricavioccultati, trattandosi non già di creditori che reclamano creditiregolarmente riportati in bilancio, ma dell’Erario, che contesta un maggiorimponibile per ricavi occultati e dunque utili extrabilancio, i principiriportati dall’art. 2495, secondo comma, c.c., vanno adattati allaspecificità dei crediti di cui il fisco pretende il pagamento dalla società eper essa, qualora estinta, dai soci (in tal senso, Cass. 04/09/2025, n.24532 e Cass. 17/03/2026, n. 6112).4.7 Nel caso in esame, gli avvisi di accertamento e gli atti dicontestazione impugnati dalla contribuente sono stati emessi nei confrontidella società già estinta, a titolo di maggiori imposte per Ires, Irap, Iva eomesse ritenute alla fonte sugli utili asseritamente distribuiti ai soci, esono stati notificati al liquidatore già cessato dalla carica e alle due (ex)socie.Dal contenuto di tali atti, desumibile da quanto riportato nel ricorsoper cassazione e dalla documentazione a questo allegata, emerge che lapretesa dell’Amministrazione finanziaria non è stata, però, azionata neiconfronti dei soci né ai sensi dell’art. 2495 c.c. - difettando qualsivogliariferimento a tale norma e, in genere, alla successione dei soci nellaposizione debitoria della società -, né ai sensi del predetto art. 36, commaNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20263, del d.P.R. n. 602/1973, norma, anch’essa, mai richiamata negli attioggetto di causa.In particolare, si legge nella motivazione degli atti impugnati che«l’Ufficio, ai sensi dell’art. 44 del DPR 917/86, recupera in capo ai singolisoci il dividendo (occulto) distribuito, conseguente alla percezione dicorrispettivi non registrati, quindi direttamente distribuiti agli stessi soci.La possibilità di effettuare tale tipologia di rettifica è ormai pacificamenteammessa dalla giurisprudenza di legittimità (v., ad es. Cass. 29/10/2008,n. 25939) che, con un orientamento ormai consolidato, ha precisato che incaso di accertamento in capo ad una società di capitali a ristretta basepartecipativa di ricavi non contabilizzati o di costi oggettivamenteinesistenti, opera la presunzione di distribuzione pro quota ai soci delmaggior reddito in tal modo determinato, salva la prova contraria da partedel contribuente e la dimostrazione che il maggior utile sia statoaccantonato, utilizzato o reinvestito in altro modo […] In dettaglio, in casodi partecipazione qualificata detenuta non in regime d’impresa troveràapplicazione l’art. 47, comma 1, del TUIR, con conseguente qualificazionedel reddito come reddito di capitale e determinazione della base imponibilenella misura del 40% (dall’anno 2008 il 49,72%) del dividendo (occulto)distribuito. Quindi, l’Ufficio, ai sensi dell’art. 38 del DPR 600/73, procederàall’accertamento delle imposte dovute, nei termini esposti in precedenza,senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice, ai sensi dell’art. 41bisdel DPR 600/73, con autonomo avviso di accertamento, determinando labase imponibile nella misura del 40% del dividendo occulto distribuito(calcolato ovviamente sulla scorta della quota di partecipazioneposseduta) […] per quanto attiene: la quota del 98,00% in possesso dellaSig.ra “[OSCURATO:PERSONA]”, con le modalità prescritte dal 1° commadell’art. 47 del D.P.R. n. 917/86, sarà redatto separato avviso diaccertamento».Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026In sostanza, quindi, l’Ufficio, con gli atti impugnati in questa sede,non ha esercitato alcuna pretesa impositiva nei confronti dellacontribuente quale successore della società, e dunque in relazione ai debititributari gravanti su quest’ultima, ma si è riservato di agire, con separatoavviso di accertamento, per far valere la responsabilità della stessaderivante dalla presunzione di distribuzione di utili extracontabili nellesocietà di capitali a ristretta base partecipativa.Ed infatti, come dedotto dalla ricorrente, l’Ufficio ha poi notificatoalla stessa, in conseguenza del maggior reddito accertato in capo allasocietà, due avvisi di accertamento (n. TF501AP02885/2014 e n.TF501AP02885/2014) inerenti alle maggiori imposte dovute, per gli anni2007 e 2008, a titolo di Irpef in conseguenza degli utili extracontabilipresuntivamente distribuiti alla socia.4.8 La CTR ha, quindi, correttamente interpretato il contenuto deglidi accertamento in oggetto sia intestato alla società [OSCURATO:PERSONA], giàcancellata, esso è stato comunque notificato anche ai soci Ametrano eSansone - nella qualità di socie della predetta società (la prima per il 98%,la seconda il 2%) - con espressa precisazione del fatto che si eraproceduto al controllo della posizione fiscale della società per gli annioggetto di riscontro, con espresso riferimento al fatto che il recuperofiscale imposto nei loro confronti aveva conseguenza dagli utili occultiprodotti dalla società in quegli anni e della cui distribuzione i soci suddettidevono rispondere, vista la ristrettezza della base azionaria. Ciòpremesso, se può esser condiviso che nulli sono da considerarsi gli avvisidi accertamento impugnati che si rivolgono alla società, in virtù di quantogià affermato nella sentenza impugnata, in considerazione del fatto che lasocietà, al momento della notifica degli avvisi di accertamento, risultavacancellata dal registro delle imprese e quindi estinta, diversamente vamotivato in ordine agli avvisi di accertamento che si riferiscono ai dueNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026soci. L'accertamento intestato alla società (emesso proprio in virtù diquanto sopra si è detto in ordine alla possibilità di accertare i redditi anchedi una società estinta in relazione ad annualità nella quale la stessa eraancora in vita) fa, infatti, da necessario presupposto alle imposizioni fiscaliconseguentemente notificate ai soci in relazione agli utili non contabilizzatie percepiti in relazione a quell'annualità. Fondatamente, infatti, l'Agenziadelle Entrate sottolinea, nell'atto di appello, che la contestazione e lapretesa fiscale avanzata nei confronti dei soci riguardava redditi derivantidai ricavi occulti dalla società (che nell'anno in questione, infatti, nonaveva presentato dichiarazione) e non invece quanto dagli stessi ottenutoin base al bilancio di liquidazione; non vale quindi nella fattispecie ildiscorso relativo alla mancata prova del fatto che dalla liquidazione dellasocietà i soci non abbiano ottenuto niente».In sostanza, la CTR, espressamente pronunciandosi sulle eccezionisollevate dalla contribuente, ha rilevato, conformemente ai richiamatiorientamenti di questa Corte, che: a) gli atti impositivi sono stati notificatialle ex socie per il recupero dei soli utili extracontabili derivanti dallemaggiori imposte accertate in capo alla società, e non per i debiti tributaridirettamente gravanti su quest’ultima, sicché non sussiste il rischio di unadoppia imposizione paventato dalla contribuente nei tre motivi in esame;b) non si verte, quindi, in una fattispecie di successione nel debito ex art.2495 c.c. (norma che, infatti, non è richiamata negli atti impositivi, néposta a fondamento delle difese dell’Ufficio), con conseguente irrilevanzadella questione della mancata prova dell’avvenuta distribuzione di sommein sede di bilancio finale di liquidazione; c) gli atti impositivi indirizzati allasocietà costituiscono il presupposto delle «imposizioni fiscaliconseguentemente notificate ai soci in relazione agli utili non contabilizzatie percepiti in relazione a quell'annualità».5. Con il quarto motivo si deduce la violazione degli artt. 115 e 116t.u.i.r. in riferimento all’art. 2729 c.c., in relazione all’art. 360, primoNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR applicato l’art. 2729 c.c. in uno ed invia analogica all’art. 5 t.u.i.r. in assenza di una scelta opzionale del regimedi trasparenza fiscale da parte del socio di società di capitali, avendo igiudici d’appello ribaltato sul socio le imposte a titolo di Ires, Irap e Ivadovute dalla società.5.1 Il motivo è infondato.5.2 La CTR, come già rilevato, ha escluso che con gli atti impugnatil’Ufficio avesse voluto ribaltare sulle ex socie i debiti fiscali gravanti sullasocietà. La pretesa erariale non è, infatti, fondata sulla fattispeciesuccessoria disciplinata dall’art. 2495 c.c., bensì sulla presunzione didistribuzione ai soci degli utili extracontabili, fatta valere con distinti avvisidi accertamento, non oggetto del presente giudizio, emessi per maggioriimposte a titolo di Irpef.E non si dubita, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte,che, nelle società di capitali a ristretta base partecipativa, la presunzionedi attribuzione ai soci degli utili extracontabili operi – in relazione sia allemaggiori componenti positive di reddito accertate, che alle componentinegative disconosciute (Cass. 09/06/2025, n. 15274) - in ragione dellasola suddetta ristrettezza, ferma restando la possibilità per i soci di fornirela prova contraria, mediante la dimostrazione, tra l’altro, che i maggioriricavi non sono stati effettivamente realizzati o distribuiti dalla società, maaccantonati o reinvestiti, oppure che degli stessi si è appropriato altrosoggetto, non rilevando, invece, a tal fine la circostanza che icorrispondenti accrediti non siano transitati sul conto personale dei soci,trattandosi di evenienza coerente con la loro natura di utili non registratinella contabilità (ex multis: Cass. 09/09/2025, n. 24907; Cass.16/04/2025, n. 10004; Cass. 10/10/2024, n. 26473; Cass. 20/12/2018,n. 32959; Cass. 09/07/2018, n. 18042; Cass. 22/11/2017, n. 27778;Cass. 02/03/2011, n. 5076).Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/20266. Con il quinto motivo si assume la violazione del combinatodisposto degli artt. 2909 c.c. e 329 c.p.c., in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., per non aver la CTR rilevato il formarsi del giudicatointerno per mancata impugnazione della sentenza di primo grado nellaparte in cui si era ritenuta applicabile la disciplina dell’art. 2495 c.c. inrelazione alla mancata ripartizione degli utili con conseguenteannullamento dell’avviso di accertamento nei confronti dei soci, posto chel’Agenzia delle entrate aveva impugnato genericamente la sentenza dellaCTP deducendo unicamente l’inapplicabilità dell’art. 2495 c.c. nel caso didistribuzione di utili occulti.6.1 Il motivo è infondato.6.2 L’Agenzia delle entrate, come si evince dal contenuto dell’atto diappello allegato al ricorso per cassazione, aveva espressamentecontestato l’applicabilità dell’art. 2495 c.c. in quanto norma inconferentenel caso di specie, non essendo stata avanzata alcuna pretesa erariale neiconfronti delle ex socie in conseguenza di un fenomeno di successionedelle stesse alla società estinta.La CTR, rilevando che la questione della eventuale percezione disomme in sede di liquidazione della società ex art. 2495 c.c. erairrilevante, in quanto la ripresa a tassazione era basata esclusivamentesulla distribuzione degli utili occulti, ha correttamente riformato sul puntola sentenza della CTP, ragion per cui deve escludersi che, sulla predettaquestione, si fosse formato il giudicato interno richiamato dallacontribuente.7. Con il sesto motivo si deduce la violazione dell’art. 159 c.p.c. inuno agli artt. 1 e 2 del d.lgs. n. 546/1992, in combinato disposto con l’art.2495 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver laCTR, pur avendo affermato che il verbale di constatazione era statoredatto dalla G. di F. nei confronti di una società estinta, ritenuto validi gliNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026avvisi di accertamento notificati al socio, sebbene i medesimi attiimpositivi fossero stati invece dichiarati nulli nei confronti della società.7.1 Il motivo è infondato.7.2 La nullità dell’avviso di accertamento notificato alla società giàestinta non si ripercuote automaticamente sulla validità degli avvisi diaccertamento emessi nei confronti dei soci.È senz’altro vero che l’accertamento a carico della società in ordineai ricavi non contabilizzati costituisce il presupposto necessario perl’accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi giacché, inmancanza, non sussiste la prova dello stesso fatto costitutivo della pretesatributaria, con l’effetto che deve essere dichiarato illegittimo l’avviso diaccertamento che ipotizzi la percezione di maggiori utili societari in capo alsocio, quando non sia stata preventivamente accertata la posizione dellasocietà di capitali, evidenziando in capo alla stessa un maggior reddito nondichiarato (Cass. 20/12/2021 n. 40844).Tuttavia, questa Corte ha anche precisato che solo l’annullamentoper motivi attinenti al merito della pretesa tributaria dell’avviso diaccertamento emesso nei confronti della società sancito con sentenzapassata in giudicato, avendo carattere pregiudicante, spiega i suoi effetti afavore di tutti i soci e, quindi, anche nel connesso giudizio avente adoggetto l’avviso di accertamento notificato al singolo socio e relativo alsuo reddito da partecipazione scaturente a seguito di rettifica operato neiconfronti della società, in quanto detto accertamento negativo rimuove ilpresupposto da cui dipende il maggior utile da partecipazione conseguitodal soci (Cass. 27/12/2024, n. 34549).Diverso è il caso in cui l’accertamento operato nei confronti dellasocietà sia stato annullato per motivi di rito (ad esempio, come nel casoaffrontato da Cass. 22/04/2021 n. 10723, per l’estinzione della società indata antecedente alla notifica dell’avviso di accertamento nei suoiconfronti), poiché in questo caso non viene compiuta alcuna verifica circaNumero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026l’inesistenza dell’imponibile da essa non dichiarato, sicché tale pronuncianon può fare stato nei confronti dei soci, dovendosi ritenere che proprio lamancanza di un accertamento irrefutabile sull’inesistenza nel merito dellapretesa correlata ai ricavi non contabilizzati, impregiudicata la sortedell’accertamento notificato alla società, possa essere posto a base dellapretesa nei confronti del socio e costituire, se dimostrato dall’Ufficio,condizione legittimante della richiesta fiscale correlata al maggior redditodi partecipazione a carico del socio (nello stesso senso, già Cass.07/06/2016, n. 11680).Per la giurisprudenza di questa Corte, in altre parole, l’invalidità, permotivi di rito, dell’accertamento emesso nei confronti di una società aristretta base, non determina necessariamente l’illegittimità degli attiimpositivi nei confronti dei suoi soci per i redditi costituiti dagli utili extrabilancio percepiti pro quota, neppure se la formale illegittimitàdell’accertamento societario sia stata dichiarata con un precedente edirrevocabile annullamento giurisdizionale (così, ancora, Cass. n.10723/2021 cit.).7.3 I medesimi principi sono stati ribaditi anche nel caso, comequello qui affrontato, in cui il socio di una società di capitali a ristrettabase, destinatario di un avviso di accertamento fondato sulla presunzionedi distribuzione in suo favore di utili non dichiarati dalla società, lamenti(anche) l’illegittimità dell’atto che costituisce il presupposto da cui dipendeil maggior utile da partecipazione a lui contestato, ossia dell’avviso diaccertamento emesso nei confronti della società, in quanto notificato aquest’ultima dopo la sua estinzione.Si è ribadito, infatti, che solo l’annullamento dell’avviso emesso neiconfronti della società, con sentenza passata in giudicato per vizi attinential merito della pretesa tributaria, riveste carattere pregiudicante edetermina l’illegittimità dell’avviso di accertamento, notificato al singolosocio, che ipotizzi la percezione di maggiori utili societari (Cass.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/202613/09/2024, n. 24621). Tale carattere pregiudicante non si rinviene,invece, nelle ipotesi di annullamento per vizi del procedimento, le qualidanno luogo ad un giudicato formale, e non sostanziale, difettando unapronuncia che revochi in dubbio l’accertamento sulla pretesa erariale(Cass. 19/01/2021, n. 752).7.4 In conclusione, se è vero che l’avviso di accertamento emessonei confronti della società a ristretta base e non validamente notificato aquest’ultima non è opponibile al socio, e quindi non riveste rilievo“pregiudicante” rispetto alla sussistenza dell’obbligazione tributaria dellasocietà (e, di conseguenza, rispetto al presupposto dell’operatività dellapresunzione semplice di distribuzione degli utili non dichiarati in favore deisoci), è altrettanto vero che ciò si traduce soltanto nella possibilità, per ilsocio stesso, di contestare la sussistenza di tutti i fatti costitutividell’obbligazione tributaria (così sostanzialmente, già Cass. 07/03/2019, n.6626), evidenziati nell’atto di accertamento emesso nei confronti dellasocietà.8. In definitiva, il ricorso va integralmente rigettato.Considerato che l’Ufficio non ha in concreto svolto attività difensiva,nulla per le spese.8.1. Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto. P.Q.Mrigetta il ricorso.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10/04/2026.Numero registro generale 15852/2017Numero sezionale 3050/2026Numero di raccolta generale 19360/2026Data pubblicazione 12/06/2026Il PresidentePaolo [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 19360/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris