Cassazione n. 20568/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 14414‒2021R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresenta e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12; -ricorrente e controricorrente incidentale – contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura speciale in calce al controricorso, dagli avv.ti Raimondo FULCHERI e Oggetto: Tributi ‒ dazi doganali – Stefano FULCHERI, ed elettivamente domiciliata in Roma, al piazzale Clodio, n. 8, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 738/04/2020della Commissione tributaria regionale della LIGURIA, depositata in data 16/12/2020; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/05/2023 dal Consigliere relatore dott.[OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1. L’Agenzia delle dogane e dei monopoli emetteva nei confronti della [OSCURATO:PERSONA].r.l. un avviso di rettifica di accertamento prot. 53857 del 15 giugno 2009, oltre ad un atto di contestazione delle sanzioni, con il quale richiedeva alla predetta società il pagamento di maggiori diritti doganali in relazione all'importazione di colli di fibre sintetiche in fiocco di poliestere, in quanto, sebbene dalla dichiarazione di importazione risultasse che la merce proveniva dalla Malesia, successivamente, dalla documentazione trasmessa dall’OLAF, emergeva che la stessa proveniva invece dalla Cina, con conseguente non applicabilità del dazio agevolato al 4 per cento liquidato dalla società contribuente al momento della presentazione della merce in dogana. 2. A seguito di impugnazione del predetto atto impositivo, la Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorsoritenendo che sulla pretesa impositiva esercitata dall'Agenzia delle dogane in sede di revisione era intervenuta la prescrizione di legge. Sull’appello dell’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Liguria rigettava l'appello, ritenendo che, per la proroga del termine triennale di prescrizione, era necessario che il procedimento penale fosse stato formalmente attivato con la presentazione della comunicazione della notizia di reato entro il termine sopra indicato, circostanza non ravvisabile nella fattispecie.3. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione che questa Corte accoglieva con ordinanza n. 12097 del 2019 in cui affermava che «le relazioni dell'OLAF, in considerazione del loro specifico contenuto, relativo agli accertamenti compiuti, configurano di certo documentazione integrante notizia di reato, suscettibile di essere trasmessa alla cognizione dell'Autorità penale, ovvero ad ufficiali di polizia giudiziaria degli Stati membri» e che pertanto aveva errato la CTR che aveva ritenuto necessaria, ai fini della proroga del termine, la esistenza di una formale comunicazione della notizia di reato. Pertanto, cassava la sentenza impugnata con rinvio alla CTR affinché esaminasse «se le informative dell'OLAF, con le quali sia stata formulata una notitia criminis tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto d'imposta, siano state trasmesse entro i termini di prescrizione». 4. Riassunta la causa da parte della società contri buente, che riproponeva tutte le questioni che erano rimaste assorbite nel precedente giudizio d’appello, con la sentenza in epigrafe indicata la CTR della Liguria accoglieva l’appello dell’Ufficio sostenendo che «dall’esame della documentazione versata in atti » , in particolare, «la comunicazione InfAm del 2006, oltreverbale della riunione del 29/04/2008 e la trasmissione del [OSCURATO:PERSONA] dell’Olaf avvenuta l’11/08/08», «emerge che le informazioni dell’Olaf siano intervenute nell’arco temporale 2005-2008 (dichiarazione doganale del 27/05/2005 / comunicazione Olaf 9-16 febbraio 2008) nell’ambito del quale risulta possibile prorogare la facoltà dell’Amministrazione di avanzare la pretesa tributaria». Respingeva, quindi, il motivo di impugnazione con cui la società contribuente aveva dedotto il difetto di contraddittorio; respingeva l’eccezione di legittimazione passiva, «atteso che lo spedizioniere oper[a] quale rappresentante dell’acquirente della merce e, quindi, in nome e per conto dell’importatore»; riteneva insussistente, perché non provata, la buona fede della società contribuente, di cui all’art. 202, comma 2, lett. b), del Reg. 2913/1992/CE, mancando anche la prova di un “errore attivo” dell’Autorità malese che, così come emergeva dalle indagini dell’Olaf, non aveva emesso i certificati di origine. Inoltre, richiamando il contenuto della sentenza n. 104 del 2010, emessa da altra sezione della medesima CTR, ritenevaapplicabile al caso di specie il dazio antidumping nella misura del 24,6 per cento e non quello del 49,7 per cento applicato dall’amministrazione doganale, così accogliendo il motivo di impugnazione proposto al riguardo dalla società contribuente.Al riguardo sosteneva, inoltre, che l’applicazione dell’aliquota agevolata era giustificata anche dalla necessità di «ricondurre il trattamento fiscale delle importazioni in situazione di pari concorrenza con quelle operate dalle altre società del settore». 5. Avverso tale statuizione l’Agenzia delle dogane e dei monopoli propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, cui replica l a società contribuente con controricorso e ricorso incidentale affidato a tre motivi, cui a sua volta replical’Agenzia delle dogane con controricorso. 6. La società ricorrente ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso principale , proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., viene dedotta la nullità della sentenza per avere la CTR, in violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n. 546 del 1992 e 111 Cost., omesso di motivare sulle ragioni di applicabilità al caso di specie del dazio antidumping del 24,6 per cento e non quello del 49,7 per cento applicato dall’amministrazione doganale, avendo al riguardo fatto rinvio ad una sentenza della medesima CTR senza considerare che «il trattamento del 24,6% è un trattamento individuale, applicabile esclusivamente, in base al Reg. CE n. 428/2005, alla merce prodotta da una determinata società produttrice» e senza dare conto di quale fosse il nesso tra le due controversie che consentisse il mero rinvio a quella statuizione e l’applicazione del medesimo dazioagevolato.2. Con il secondo motivo la ricorrente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., nella formulazione ante riforma del 2012, trattandosi di controversia instaurata nel 2009, deduce, con riferimento alla medesima questione posta con il primo motivo, l’insufficiente motivazione della sentenza impugnata per non avere descritto adeguatamente il processo logico-giuridico attraverso il quale si era formato il giudizio enunciato, ovvero sulla base di quali mezzi di prova si sia formato il convincimento che il produttore dellemerci importate fosse il medesimo in entrambe le controversie. 3. Con il terzo motivo, proposto «per scrupolo difensivo» ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., ma nella versione attualmente vigente, la ricorrente deduce l’omesso esame di quanto sostenuto nell’atto difensivo nel giudizio di rinvio sulla medesima questione posta nei precedenti motivi, in particolare in ordine alla società produttrice della merce importata che dalla fattura allegata alla bolletta di importazione risultava essere una società, la [OSCURATO:PERSONA], diversa da quella, la JCC [OSCURATO:PERSONA] LTD, che usufruiva del dazio agevolato. 4. Con il quarto motivo, dedotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., viene censurata la sentenza impugnata perché i giudici di appello, affermando che nel caso di specie «non vi sono dubbi, da quanto emerso in sede di accertamento, sulla origine cinese del prodotto importato», avevano violato l’art. 1 del Reg. CE n. 428/2005, che prevede per le merci di origine cinese il dazio antidumping del 49,7 per cento, nonché l’art. 2697 cod. civ. per avere invertito l’onere della prova in merito all’applicazione di un regime daziario agevolato, gravante sulla società contribuente che di tale piùvantaggioso regime voleva avvalersi. 5. I motivi sono inammissibili in quanto non censurano l’affermazione, pure fatta dai giudici di appello e costituente autonoma ratio decidendi , idonea a sorreggere da sé sola la statuizione assunta sulla specifica questione dedotta nei motivi di ricorso in esame, secondo cui l’applicazione del dazio antidumping agevolato era nella specie giustificata dalla necessità di «ricondurre il trattamento fiscale delle importazioni in situazione di pari concorrenza con quelle operate dalle altre società del settore». 6. Pare opportuno altresì osservare che il quarto motivo è anche manifestamente infondato. 7. Invero, l’art. 1 del Reg. CE n. 428/2005 prevede, al par. 1, l’istituzione di «un dazio antidumping definitivo sulle importazioni di fibre di poliesteri in fiocco, non cardate né pettinate né altrimenti preparate per la filatura, classificabili al codice NC 5503 20 00 e originarie della Repubblica popolare cinese e dell’[OSCURATO:PERSONA]», ed al par. 2 l’aliquota del dazio applicabile, per ogni produttore specificamente indicato, tra cui la [OSCURATO:PERSONA]. Ltd., avente sede nella Repubblica popolare cinese, prevedendo per le produzioni di quest’ultima l’aliquota del 24,6 per cento, mentre per tutte le altre società in detta disposizione non espressamente individuate, l’aliquota del 49,6 per cento. 7.1. Ne consegue che nessuna violazione del predetto regolamento comunitario è imputabile alla CTR che ha ritenuto, peraltro correttamente, che la merce importata aveva origine cinese,né può assumersi, sotto tale profilo, che i giudici di appello abbiano invertito l’onere probatorio. A ben vedere, la CTR, rinviando ad altra statuizione della medesima Commissione tributaria che aveva ritenuto applicabile il dazio agevolato in relazione al «soggetto produttore della merce», ha evidentemente ritenuto che nel caso di specie il produttore cinese della merce fosse quello cui il predetto regolamento CEriteneva applicabile l’aliquota daziaria agevolata del 24,6 per cento. 8. Venendo ai motivi di ricorso incidentale, con il primo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 201 del Reg. 2913/1992/CEEcon riferimento agli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. e 2700 cod. civ., per avere la CTR respinto l’eccezione preliminare di difetto di legittimazione passiva sostenendo che dalla bolletta doganale presentata in dogana essa società risultava destinataria della merce mentre il dichiarante era tale [OSCURATO:PERSONA], quale spedizioniere, ed obbligato principale la [OSCURATO:SOCIETA].s.p.a. 9. Il motivo è infondato. 9.1. La CTR ha dato atto in sentenza della tesi sostenuta al riguardo dalla società ricorrente nel ricorso in appello, secondo cui « obbligato principale all’assolvimento degli oneri relativi all’importazione de qua era la [OSCURATO:SOCIETA]. che aveva presentato la documentazione in dogana, tant’è vero che figurava nel campo 50 della bolletta, stante il rapporto tra la società ricorrente e spedizioniere fosse di rappresentanza diretta, per cui ai sensi dell’art. 40 del D.p.r. n. 43/1973, “obbligato principale” all’assolvimento degli oneri relativi alla importazione non poteva considerarsi la [OSCURATO:PERSONA], bensì la [OSCURATO:SOCIETA]., in qualità di spedizioniere doganale, che aveva effettuato la dichiarazione doganale». 9.2. E’, quindi, la stessa ricorrente incidentale ad aver sostenuto, e in questa sede neppure contestato,che spedizioniere doganale era la [OSCURATO:SOCIETA]. legata ad essa società ricorrente da un rapporto di rappresentanza diretta ex art. 40 del d.P.R. n. 43 del 1973. 9.3. Devono, quindi, richiamarsi le argomentazioni svolte da questa Corte nell’ordinanza n. 12095 del 2019 che, in un giudizio tra le stesse parti (Agenzia delle dogane e la [OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:PERSONA] srl), esaminando la medesima questione, ha osservato che «proprio l'affermazione di parte ricorrente in ordine al fatto che, nella fattispecie, sussisteva un rapporto di rappresentanza diretta tra le società contribuenti e lo spedizioniere comporta la responsabilità delle prime in ordine alle verifiche compiute dall'ufficio doganale; invero, l'art. 5 del CDC distingue la rappresentanza diretta da quella indiretta, precisando che nella rappresentanza diretta (riservata in Italia agli spedizionieri doganali iscritti nell'Albo professionale istituito con la legge 22/12/1960, n. 1612), il rappresentante agisce in nome e per conto di terzi, sicché gli effetti giuridici della dichiarazione, che viene effettuata in nome e per conto altrui, si producono immediatamente nella sfera giuridica del proprietario della merce che, ai sensi dell' art. 4, paragrafi 18 e 21, assume la veste di dichiarante e di titolare del regime doganale prescelto, con la conseguenza che questi è da considerarsi responsabile per le accertate violazioni in materia di imposta doganale». 10. Con il secondo motivo di ricorso incidentale viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione degli artt.384 cod. proc. civ., 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992 e 111, sesto comma, Cost.11. Con una prima censura si sostiene che la CTR, quale giudice di rinvio, pronunciando sulla questione relativa alla prescrizione dell’azione dell’amministrazione doganale per la riscossione dei diritti doganali, non si era attenuta alla statuizione di annullamento (ordinanza n. 12097 del 2019) con cui questa Corte aveva demandato alla CTR di verificare «se le informative dell'OLAF, con le quali sia stata formulata una notitia criminis tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto d'imposta, siano state trasmesse entro i termini di prescrizione». 11.1. Tale censura è infondata. 11.2. L’affermazione contenuta nella sentenza impugnata, secondo cui «dall’esame della documentazione versata in atti, emerge che le informazioni dell’Olaf siano intervenute nell’arco temporale 2005-2008 (dichiarazione doganale del 27/05/2005 / comunicazione Olaf 9-16 febbraio 2008) nell’ambito del quale risulta possibile prorogare la facoltà dell’Amministrazione di avanzare la pretesa tributaria», rende evidente che i giudici di appellosi sono scrupolosamente attenuti alla statuizione di rinvio di questa Corte effettuando la verifica richiesta. 11.3. Con una seconda censura si sostiene che la CTR «non ha specificamente motivato con riferimento a quale determinata informativa dell’OLAF (diversa dall’ultima e tardiva datata 11.08.08) debba farsi riferimento per l’individuazione di una notitia criminis tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto dell’imposta nei confronti della ricorrente», posto peraltro che la CTR aveva omesso l’esame del contenuto dei singoli documenti cui aveva fatto riferimento che, se compiuta, avrebbe portato i giudici di appello a rilevare che l’unica informativa OLAF costituente notitia criminis era il “[OSCURATO:PERSONA]” inviato in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], ovvero quando il termine era ormai prescritto. 11.4 La censura di difetto assoluto di motivazione della sentenza impugnata èinfondata. 11.5. E’ noto che si è in presenza di una tipica fattispecie di “motivazione apparente”, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (tra le altre: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; v. anche Cass., Sez. U, Sentenza n. 22232 del 2016, Rv. 641526-01; conf. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14927 del 2017). 11.6. Orbene, in tale grave forma di vizio non incorre la sentenza impugnata, per come è dato desumere dal contenuto motivazionale della stessa, in cui, oltre ad indicarsi espressamente i documenti prodotti dall’amministrazione doganale (la comunicazione InfAm del 2006, il verbale della riunione del 29/04/2008 ed il [OSCURATO:PERSONA] dell’Olaf trasmessa l’11/08/08), si affermache le stesse erano intervenute «nell’arco temporale 2005 –2008» e che, pertanto, l’Agenzia delle dogane aveva dato «puntuale contezza della tempestività dell’azione erariale avanzata con l’atto di accertamento oggetto di gravame», così ritenendo che in detta documentazione era possibile desumere la notitia criminis rilevante ai fini della proroga del termine di prescrizione. 11.7. Da quanto detto discende, altresì, l’infondatezza della censura di omesso esame della documentazione prodotta in giudizio, e là dove si sostiene «una obiettiva carenza» motivazionale per non avere la CTR specificamente indicato in quale informativa OLAF abbia rinvenuto la notitia criminis, nonché di quella con cui si deduce l’omessa «specifica valutazione» della documentazione prodotta in giudizio che, se compiuta, avrebbe portato i giudici di appello a rilevare che l’unica informativa OLAF costituente notitia criminis era il “[OSCURATO:PERSONA]” inviato in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], ovvero quando il termine era ormai prescritto, la censura incorre nel vizio di inammissibilità per difetto di specificità e localizzazione in quanto la ricorrente incidentale ha omesso di trascrivere il contenuto di quei documenti, che peraltro non ha né allegato al ricorso e neppure ne ha indicato il luogo di relativa produzione (al riguardo, cfr. Cass., Sez. U, n. 8950 del 2022; Cass. n. 12481 del 2022). 12. Con il terzo motivo di ricorso incidentale si deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 220 CDC (Reg. n. 2913/1995/CEE) per avere la CTR escluso la buona fede di essa società nonostante l’esistenza di un giudicato esterno costituito dalla sentenza della CTR ligure n. 104 del 2010 che, in analoga controversia, di importazioni di fiocco di poliestere dalla Malesia, vertente tra le stesse parti, aveva deciso in modo favorevole ad essa società contribuente anche sulla questione posta da essa appellante di riconoscimento della buona fede «a causa di un errore delle Autorità competenti». 12.1. Il motivo è infondato. 12.2. La sentenza della CTR cui si fa riferimento nel motivo in esame aveva rigettato l’appello principale della società contribuente e quello incidentale dell’Agenzia delle dogane e la società contribuente aveva proposto ricorso per cassazione che questa Corte ha deciso con ordinanza n. 12095 del 2019, da cui emerge in modo assolutamente chiara l’infondatezza della tesi sostenuta nel motivo in esame. 12.3. Invero, con il quinto motivo di quel ricorso la società contribuente aveva censurato la sentenza d’appello «per contraddittorietà della motivazione, per avere ammesso la buona fede delle contribuenti e negato, parimenti, l'applicabilità dell'art. 220, comma 2, del CDC» e questa Corte, nel dare atto che, invece, il punto della decisione oggetto di censura riguardava la domanda di appello incidentale proposto dall'Agenzia delle dogane con il quale si era chiestala riforma della medesima per non avere ritenuto che i comportamenti delle contribuenti integrassero una frode o un raggiro, ha ritenuto inammissibile la censura per difetto di interesse, avendo la CTR escluso detta evenienza e di certo mai affermato la sussistenza della buona fede della società, cui, logicamente, avrebbe dovuto far seguito l’annullamento dell’atto impositivo, invero mai pronunciato. 12.4. Il motivo èin ogni caso infondato alla stregua del noto princi pio giurisprudenziale secondo cui «La sentenza del giudice tributario con la quale si accertano il contenuto e l'entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d'imposta fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo dovute pergli anni successivi, ove pendenti tra le stesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta, assumano carattere tendenzialmente permanente, mentre non può avere alcuna efficacia vincolante quando l'accertamento relativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi a tributi differenti ed a diverse annualità» (Cass.n. 38950 del 2021). Orbene, tale effetto non può estendersi al caso di specie in cui l'accertamento attiene a differenti operazioni di importazione, in relazione ad ognuna delle quali va verificata la sussistenza della buona fede della società contribuente e l’eventuale errore attivo delle Autorità, sicché la sentenza alla quale fa riferimentoparte ricorrente nel motivo non può in alcun caso assumere efficacia di giudicato nel presente giudizio. 13. Conclusivamente, quindi, va dichiarato inammissibile il ricorso principale e rigettato quello incidentale. 14. Le spese processuali, stante la reciproca soccombenza, vanno integralmente compensate tra le parti. P.Q.M. dichiara inammissibile il ricorso principale e rigetta quello incidentale, compensando tra le parti le spese processuali. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti