Cassazione n. 18296/2022

ORDINANZA sul ricorso 23189-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore Generale pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente- contro 13 [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza n. 594/28/2020 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 26/04/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2020 n. 23189 sez. MT - ud. 26-04-2022 -2- kfr.g.n. 23189/2020 Agenzia delle entrate c/ 13 [OSCURATO:SOCIETA] sr/ in liquidazione Ritenuto che: L'Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza della CTR della Puglia, che in controversia instaurata dalla società 13 [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, già esercente attività alberghiera per anziani, avverso l'avviso di accertamento per IRES, anno di imposta 2005 - con cui l'Ufficio, a seguito di pvc, aveva accertato il reddito minimo di C. 353.340,00 a fronte di una perdita d'esercizio dichiarata di C. 196.838,00 euro, per non avere la società i presupposti per l'applicazione della normativa sulle società non operative - ha rigettato l'appello dell'Ufficio. La CTP aveva accolto il ricorso, riconoscendo la presenza di situazioni oggettive che avevano impedito il normale svolgimento dell'attività produttiva e il conseguimento di ricavi. La CTR, nel rigettare l'appello dell'Ufficio, ha ritenuto che "il mancato conseguimento del reddito minimo è, certamente, dipeso da "circostanze oggettive". Ha poi statuito che "l'Agenzia delle entrate non ha dimostrato che le scelte imprenditoriali fossero tese all'utilizzazione da parte dei soci, o terzi, della società come paravento per nascondere la propria effettiva titolarità di beni apparentemente ricompresi nel patrimonio societario, mentre le circostanze evidenziate dalla società ricorrente sono situazioni oggettive, di carattere straordinario, che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi". La società contribuente è rimasta intimata. Considerato che: .1. Va esaminato prioritariamente, per ragioni logiche, il terzo motivo del " ricorso, col quale si deduce la nullità della sentenza per motivazione apparente, in violazione dell'art.132, comma 2, n.4, c.p.c. 118 disp. att. c.p.c., 111, comma 6, Cost., in quanto non illustra né da dove ha tratto il proprio convincimento in relazione alla mancata autorizzazione dei vigili del fuoco all'esercizio dell'attività alberghiera per anziani, né se la circostanza sia dipesa da negligenza della stessa contribuente. 2. Il motivo è infondato. 2.1. L'apparenza della motivazione yel potendosi parificare alla motivazione inesistente, che ne consente la censura ai sensi dell'art. 132 n. 4 c.p.c., si verifica nel caso in cui essa «benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le pi. varie, ipotetiche congetture» (Cass., S.U., 3 novembre 2016, n. 22232): in questi casi si può dunque parlare di assenza di una motivazione percepibile realmente come tale. L'assetto delineato da Cass., S.U., 7 aprile 2014, n. 8053, e racchiuso nella sintesi delineata in tale pronuncia, delinea l'attuale e novellato quadro processuale, che si caratterizza per la «riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione», sicché è denunciabile in cassazione, nelle forme di cui all'art. 360 n. 4 c.p.c., «solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé», che si determina, quale vizio processuale (art. 360 n. 4 c.p.c.), allorquando l'anomalia si manifesti come « "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione»; mentre l'aggressione della motivazione nei termini di cui all'art. 360 n. 5 c.p.c., presuppone una specifica modalità della critica, r gorosamente articolata attraverso l'indicazione del «"fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come" e il "quando" tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua "decisività"». 2.2.Nella fattispecie, l'iter logico seguito dalla CTR, è del tutto percepibile, laddove ha respinto l'appello dell'Ufficio ritenendo indimostrato che "le scelte imprenditoriali fossero tese all'utilizzazione da parte di soci o terzi, della società come paravento per nascondere la propria effettiva titolarità di beni apparentemente ricompresi nel patrimonio societario, mentre le circostanze evidenziate dalla società ricorrente sono situazioni oggettive, di carattere straordinario, che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi"; né tali affermazioni motivazionali presentano profili di contraddittorietà che possano far ipotizzare per tale via un difetto di motivazione rilevante ex art. 132 n 4 c.p.c.. 3. Col primo motivo del ricorso l'Agenzia delle entrate deduce violazione dell'art.30 della L. 772/1994 e dell'art.2697 c.c., in relazione all'art. 360, primo comma, n.3 c.p.c., in quanto la sentenza della CTR collide con la normativa in materia di società non operative. La decisione gravata, sostiene l'Ufficio, confonde l'effettiva inoperatività della società con l'impossibilità oggettiva di esercitare l'attività. Con il secondo motivo si deduce violazione dell'art.115, comma 1, c.p.c. (principio dispositivo), in relazione all'art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., per avere la CTR ritenuto, quale oggettiva situazione idonea a rendere impossibile il conseguimento di ricavi, una serie di fatti storici sforniti di prova documentale, non fornita nemmeno in appello. 4. Il primo e secondo motivo, esaminabili congiuntamente, sono fondati nei termini di cui in prosieguo. 4.1.Va premesso che la disciplina delineata dall'art. 30 della legge n. 724 del 1994 mira a disincentivare la costituzione di società «di comodo», ovvero il ricorso all'utilizzo dello schema societario per il raggiungimento di scopi eterogenei ed estranei rispetto alla normale dinamica degli enti collettivi commerciali (come quello, proprio delle società c.d. di mero godimento, dell'amministrazione dei patrimoni personali dei soci con risparmio fiscale) (ex multis, Cass. Sez. 5, 13/5/2015, n. 21358; Cass. Sez. 6-5, ord. 28/9/2017, n. 26728). Il disfavore dell'ordinamento per tale incoerente impiego del modulo societario - ricavabile, oltre che dalla disciplina fiscale antielusiva, dal più generale divieto, desumibile dall'art. 2248 cod. civ., di regolare la comunione dei diritti reali con le norme in materia societaria - trova spiegazione nella distonia tra l'interesse che la società di mero godimento è diretta a soddisfare e lo scopo produttivo al quale il contratto di società è preordinato. 4.2.La finalità di deterrenza è perseguita attraverso la fissazione di standard minimi di ricavi e proventi, correlati al valore di determinati beni aziendali, il cui mancato raggiungimento costituisce indice sintomatico del carattere non operativo della società (v., ex multis, Cass. Sez. 5, 24/2/2020, n. 4850). La presunzione legale di inoperatività si fonda sulla massima di esperienza per la quale non vi è, di norma, effettività di impresa senza una continuità minima nei ricavi (Cass. Sez. 5, 10/3/2017, n. 6195, in motivazione), e ha carattere relativo. In particolare, secondo il primo comma dell'art. 30 della legge n. 724 del 1994, una società si considera non operativa se la somma di ricavi, incrementi di rimanenze e altri proventi (esclusi quelli straordinari) imputati nel conto economico è inferiore a un ricavo presunto, calcolato, attraverso il c.d. test di operatività, applicando determinati coefficienti percentuali al valore degli asset patrimoniali intestati alla società. Tale presunzione può, tuttavia, essere vinta mediante la dimostrazione, il cui onere grava sul contribuente, di situazioni oggettive - ossia non dipendenti da una scelta consapevole dell'imprenditore - che abbiano reso impossibile raggiungere il volume minimo di ricavi o di reddito di cui al precedente comma che abbia reso impossibile il conseguimento del volume minimo di ricavi o di reddito determinato secondo i predetti parametri. 4.3.Nella fattispecie, l'Agenzia delle entrate deduce, trascrivendo in ossequio al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione il contenuto degli atti processuali - compreso l'indice del ricorso proposto in primo grado dalla società contribuente- che la stessa non aveva prodotto alcun documento che provasse il mancato rilascio delle autorizzazioni amministrative da parte dei Vigili del Fuoco e del Comune di Taranto (all'agibilità o all'esercizio dell'attività alberghiera per anziani). La CTR, valutando una prova mai offerta, ha pertanto violato anche l'art. 30 della legge n. 724 del 1994, ed è conseguentemente venuta meno la prova sussistenza di situazioni oggettive non imputabili, idonee a rendere impossibile il conseguimento di ricavi e la produzione di reddito entro la soglia minima stabilita "ex lege", impedendo l'operatività della società contribuente (cfr. Cass. n. 4946 del 24/02/2021; n. 24395 del 03/11/2020; n. 7187 del 04/03/2022). 4.4.In accoglimento delle doglianze dell'Agenzia delle entrate, contenute negli indicati motivi, va pertanto applicato il principio giurisprudenziale secondo cui «in materia di ricorso per cassazione, mentre l'errore di valutazione in cui sia incorso il giudice di merito, e che investe l'apprezzamento della fonte di prova come dimostrativa, o meno, del fatto che si intende provare, non è mai sindacabile in sede di legittimità, l'errore di percezione, cadendo sulla ricognizione del contenuto oggettivo della prova, qualora investa una circostanza che ha formato oggetto di discussione tra le parti, è sindacabile ai sensi dell'art. 360, co. 1, n. 4), c.p.c., per violazione dell'art. 115 del medesimo codice, norma che vieta di fondare la decisione su prove reputate dal giudice esistenti, ma in realtà mai offerte» (Cass. n. 9356 del 2017; conf. Cass. n. 27033 del 2018). 5.Conclusivamente vanno accolti il primo e il secondo motivo del ricorso, rtgettato il terzo; la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CTR della Puglia anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il primo e il secondo motivo del ricorso; rigetta il terzo; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Puglia