Cassazione n. 07870/2024

seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 6114/2020 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] srl in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesadagli avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] con domicilio eletto in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 78/2; –ricorrente – contro Agenzia delle dogane e dei monopoli, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –controricorrente – Oggetto: tributi doganali -valore in dogana avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria n.836/1/19, depositata il4 luglio 2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 ottobre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: Con la sentenza impugnata la Commissione tributaria regionale della Liguria, quale giudice del rinvio a seguito dell'ordinanza di questa Corte n. 14853/2018 cassatoria di una prima pronuncia di secondo grado, rigettava l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] srl avverso la sentenza n. 193/1/2010 della Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] che ne aveva respinto il ricorso contro gli avvisi di rettifica relativi ad importazioni di merci cinesi effettuate per conto di [OSCURATO:PERSONA] tra il novembre 2006 e l'aprile 2007. La CTR, nella parte della sentenza impugnata che qui rileva, osservava in particolare: -che l'agenzia fiscale aveva correttamente adempiuto alle modalità procedurali di cui all'art. 181-bis, DAC, instaurando il contraddittorio con il CAD prima dell'emissione degli atti impositivi impugnati, sulla base di atti di indagine presso l'importatore che avevano evidenziato una rilevante sottofatturazione del valore doganale indicato, ma senza ottenere alcun riscontro né dall'importatore né dal CAD medesimo; -che date le risultanze di detti indagini doveva affermarsi corretto l'impiego nelle rettifiche di valore della banca dati interna dell'agenzia fiscale denominata MERCE; -che la responsabilità solidale del CAD si basava sul fatto che le importazioni erano state effettuate in procedura c.d. "domiciliata", la quale implicava necessariamente la natura indiretta della rappresentanza assunta dal CAD e quindi la sua responsabilità quale soggetto "dichiarante", ai sensi dell’art. 201, CDC; -che non vi era alcuna ragione di esonero di tale responsabilità del rappresentante doganale; -che era infondata l'eccezione di invalidità degli atti impositivi impugnati per vizio motivazionale. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione il CAD [OSCURATO:PERSONA] deducendo quattro motivi, poi illustrati con una memoria. Resiste con controricorso l’Agenzia delle dogane e dei monopoli. Considerato che: Con il primo motivo la ricorrente eccepisce la sussistenza di un giudicato esterno (favorevole) in ordine alla natura giuridica della sua rappresentanza dell'importatore, allegando due pronunce di questa Corte rese in analoghi giudizi che la contrapponevano alla medesima agenzia fiscale, espansivamente derivandone l'illegittimità dell' affermazione della CTR ligure dell' automatismo tra procedura semplificata e rappresentanza indiretta. La censura è fondata sia pure in termini diversi da quelli dedotti. Non si può infatti nel caso di specie ritenere l'efficacia espansiva/preclusiva delle evocate decisioni inter partes, per la semplice e dirimente ragione che non si tratta affatto del "medesimo rapporto". Diversamente da quanto opina la ricorrente, oggetto di quei giudizi e di questo sono le singole importazioni, secondo il modulo attuativo tipico dei tributi doganali, che sono essenzialmente "imposte d'atto" il cui presupposto, singolare, è l'importazione di beni. Pertanto ogni rapporto doganale ha la sua autonomia giuridica e non se ne possono profilare elementi fattuali costitutivi comuni che, in quanto tali, siano idonei ad un giudicato esterno. Peraltro, quale denuncia di violazione di legge, la censura è comunque fondata. E' infatti indirizzo consolidato della giurisprudenza di questa Corte che «In tema di dazi doganali, nelle procedure di domiciliazione ai sensi dell'art. 76, comma 1, lett. c) del regolamento (CEE) n. 2913 del 1992 (Codice doganale comunitario), l'importatore, titolare di autorizzazione unica, può domiciliare direttamente le merci presso i propri locali, senza presentarle in dogana, con la sola iscrizione delle stesse merci nelle scritture contabili e rendere una dichiarazione semplificata, la quale può essere presentata o dallo stesso importatore o da un altro soggetto per suo conto, senza che quest'ultimo debba necessariamente operare in regime di rappresentanza indiretta, ben potendo agire anche in regime di rappresentanza diretta; quest'ultima è riservata, peraltro, a norma dell'art. 40 del d.P.R. n. 43 del 1973, agli spedizionieri doganali, con estensione anche ai Centri di assistenza doganale (CAD), in quanto obbligatoriamente costituiti, ex art. 7, comma 1-septies, del d.l. n. 417 del 1991, conv. con modif. dalla legge n. 66 del 1992, da spedizionieri doganali» (Sez. 5 - , Sentenza n. 1856 del 28/01/2020, Rv. 656745 -01). Su questo punto decisionale la sentenza impugnata risulta palesemente contrastante -in punto di diritto - con tale arresto giurisprudenziale, non trattandosi di un accertamento di fatto - insindacabile- del giudice tributario di appello, come afferma l'agenzia fiscale controricorrente. La CTR ligure infatti si è limitata ad affermare, appunto sul piano meramente giuridico, che dalla domiciliazione dell'importazione secondo la previsione dell'art. 76, CDC deriva indefettibilmente il regime di rappresentanza (indiretta) dello spedizioniere e, come rilevato, tale affermazione è giuridicamente non corretta. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la violazione degli artt. 29 ss. CDC, 181 bis, DAC, poiché la CTR ha ritenuto che l'impiego della banca dati MERCE è idonea a fondare nel merito la rettifica dei valori doganali oggetto della lite. La censura è fondata. Va ribadito che «In tema di diritti doganali, nel caso di fondati dubbi sulla corrispondenza tra il valore dichiarato e l'importo totale pagato o da pagare ai sensi dell'art. 29 del codice doganale comunitario (Regolamento CEE n. 2913/1992), l'Amministrazione - dopo aver chiesto informazioni complementari all'interessato e consentito allo stesso di interloquire rispetto ai motivi sui quali siano fondati tali dubbi - ha l'onere di dimostrare di avere applicato, nella rideterminazione del valore in dogana, i metodi immediatamente sussidiari di cui agli artt. 30 e 31 dello stesso codice doganale, secondo la rigida sequenza ivi prevista in successione, ovvero di indicare le ragioni per le quali il rispetto di tale ordine non sia stato possibile» (Sez. 5 - , Ordinanza n. 2214 del 25/01/2019, Rv. 652514 -01). Nel caso di specie, è pacifico che, a fronte della renitenza dell'importatore e del CAD a fornire spiegazioni a seguito dell'instaurazione del contraddittorio ex art. 181 bis, DAC, l'Ente impositore per rideterminare il valore doganale dei prodotti importati si è direttamente avvalso della propria banca dati MERCE, senza applicare i criteri previsti, in sequenza vincolata, dagli artt. 30, 31, CDC. Nel validare tale metodo accertativo la sentenza impugnata presenta senz'altro il vizio di legittimità denunciato. Con il terzo motivo la ricorrente deduce la violazione/falsa applicazione degli artt. 5, 201, 202, CDC, poiché la CTR ha affermato la sua responsabilità in quanto cooperante nell'importazione delle merci de quibus. La censura è fondata. Va ribadito che: -«In tema di diritti doganali, ai fini della responsabilità dello spedizioniere-rappresentante diretto ai sensi dell'art. 202 del c.d.c. è richiesta, con onere probatorio a carico dell'Ufficio, un'autonoma condotta attiva di partecipazione all'introduzione irregolare della merce in dogana, con la consapevolezza o la ragionevole conoscibilità di tale irregolarità, fermo il disposto di cui all'art. 38 del d.P.R. n. 43 del 173 che vincola all'obbligazione tributaria tutti coloro comunque ingerisi, sia pure in via meramente fattuale, nell'operazione di importazione» (Sez. 5- , Ordinanza n. 12141 del 08/05/2019, Rv. 653857 -01); -«In tema di diritti di confine e in caso di dichiarazione della merce regolarmente presentata presso gli uffici doganali ai sensi dell'art. 201 CDC, lo spedizioniere che opera come rappresentante diretto dell'importatore, non è obbligato, in solido con quest'ultimo, al pagamento dei dazi doganali dovuti a seguito della rettifica dell'accertamento, laddove si sia limitato a depositare la dichiarazione predisposta dall'importatore, allegando i documenti da quest'ultimo consegnatigli. Si configura, tuttavia, la responsabilità solidale anche del rappresentante diretto, per violazione degli obblighi professionali su di lui gravanti, qualora l'Amministrazione doganale dimostri che egli stesso abbia fornito dati dei quali conosceva o avrebbe dovuto conoscere l'irregolarità, l'incompletezza e la non veridicità ovvero abbia allegato documenti dei quali conosceva o avrebbe dovuto conoscere l'inidoneità o l'invalidità, dati e documenti necessari alla redazione della dichiarazione poi rettificata» (Sez. 5 - , Sentenza n. 7258 del 16/03/2020, Rv. 657454 -01). Il giudice tributario di appello non si è attenuto a tali principi di diritto, limitandosi ad affermazioni del tutto generiche circa la portata giuridica astratta delle norme unionali evocate. Di qui la sussistenza della denunciata falsa applicazione delle norme stesse, appunto secondo l'interpretazione datane da questa Corte. Con il quarto motivo la ricorrente si duole della violazione/falsa applicazione degli artt. 7, legge 212/2000, 11, comma 5 bis, d.lgs. 374/1990, poiché la CTR ha respinto la sua eccezione (motivo di appello) di invalidità degli atti impositivi impugnati per vizio motivazionale. La censura è inammissibile, per difetto di specificità (autosufficienza), non avendo la ricorrente riportato il testo della motivazione di detti atti, così impedendosi alla Corte il sindacato sulla correlativa motivazione del giudice tributario di appello. In conclusione, accolti il primo, il secondo ed il terzo motivo del ricorso, inammissibile il quarto motivo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che provvederà anche sulle spese del presente giudizio. PQM La Corte, accoglie il primo, il secondo ed il terzo motivo del ricorso, dichiara inammissi