Cassazione n. 17174/2026

o tempore, rappresentata e difesa dall’AvvocaturaGenerale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]).- RICORRENTE –[OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 53L55 H229 Y),rappresentata e difesa, in forza di procura speciale e nominarilasciate in calce al controricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codicefiscale [OSCURATO:PERSONA] 77C47 B898 X).Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026- CONTRORICORRENTE -per la cassazione della sentenza della Commissione tributariaregionale del [OSCURATO:PERSONA] n. 161/1/2020, depositata il 14dicembre 2020.UDITA la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA] all’udienzapubblica del 12 novembre 2025.UDITA la [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], che haconcluso per il rigetto del ricorsoUDITI l’avv. [OSCURATO:PERSONA] nell’interesse della ricorrente el’avv. [OSCURATO:PERSONA] per la controricorrente.1. Oggetto di controversia è l’avviso indicato in atti, con cuil’Agenzia della Entrate aveva liquidato l’imposta suppletiva di registronella misura proporzionale dell’1%, ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett.c), Parte Prima - II-bis, allegata al d.P.R. n. 131/1986 (da ora TP1),in relazione al decreto di esdebitazione emesso dal Tribunale di Udinein data 25 febbraio 2016 a seguito della procedura fallimentare dellaVerniciatura [OSCURATO:SOCIETA]., di cui la contribuente era stata socia.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del [OSCURATO:PERSONA] l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso lasentenza n. 211/1/2017 della Commissione tributaria provinciale diUdine, assumendo – per quanto ora occupa in relazione ai motivi diimpugnazione - che, a prescindere dalla natura dichiarativa ocostitutiva del provvedimento giudiziale di esdebitazione, esso, sulpiano sostanziale, determina l’inesigibilità dei crediti, mentre solo sulpiano processuale comporta l’estinzione dei debiti eccedenti, intermini assimilabili al concordato rispetto al quale l’amministrazioneNumero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026finanziaria ha riconosciuto, con la risoluzione n. 27/E del 26 marzo2012, l’assoggettamento dei decreti di omologazione del concordatocon garanzia o cessione dei beni.Sotto altro profilo, il Giudice regionale riteneva il decreto diesdebitazione, ai fini dell’imposta in esame, inquadrabile tra iprovvedimenti non recanti trasferimenti, condanna o accertamento acontenuto patrimoniale di cui all’art. 8, comma 1, lett. d), TP1.3. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazioneavverso la suindicata sentenza, con atto notificato il 19 febbraio2021, articolando due motivi di impugnazione, successivamentedepositando in data 11 marzo 2026 memoria ex art. 378 c.p.c.4. La contribuente resisteva con controricorso notificato in data 12marzo 2021, successivamente depositando in data 12 marzo 2026memoria ex art. 378 c.p.c.5. [OSCURATO:PERSONA] della Repubblica, Luisa DeRenzis, ha depositato in data 18 febbraio 2026 motivate conclusioniscritte, con cui ha chiesto di rigettare il ricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Il ricorso va rigettato per le seguenti ragioni, con le quali siesaminano congiuntamente le due censure siccome connesse tra loro.E ciò, subito avvertendo che non può ricevere seguito l’istanza diriunione del presente procedimento a quelli indicati (nn. 25558/2022,28937/2022 e 230/2026 di ruolo generale) nella richiesta avanzatadall’Agenzia, giacchè l’omogeneità dei temi giuridici tra i vari giudizi,evenienza più che ricorrente nella materia tributaria, non è ragionesufficiente per la riunione, che necessariamente comporterebbe unNumero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026rinvio della trattazione della presente causa, non giustificata inragione della sua pendenza, presso la Corte di cassazione, sindall’anno 2021.2. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate hadedotto, ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., laviolazione e falsa applicazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 edell’art. 8 TP1, rimproverando al Giudice regionale di aver esaminatogli effetti giuridici dell’esdebitazione, in luogo di quelli del relativoprovvedimento, la cui individuazione non poteva prescinderedall’esame della natura dell’atto, il quale – a dire della ricorrente –avrebbe natura costitutiva, «[…] atteso che gli effetti del medesimoproducono una modificazione della situazione giuridica preesistenteconsistente nella declaratoria di inesigibilità dei crediti non soddisfattiintegralmente» (così a pagina n. 16 del ricorso).2.1. Con la seconda doglianza l’Agenzia ha denunciato, conriferimento all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazionedell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, contestando la valutazione delGiudice regionale nella parte in cui ha ritenuto che l’atto in questionenon avesse contenuto patrimoniale.E ciò, per aver sovrapposto la manifestazione di ricchezza, qualecriterio interpretativo valido per le imposte dirette, al principio dicapacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., laddove nella specie,trattandosi di imposta d’atto, l’imposizione colpisce i successivifenomeni di ricchezza tra i consociati ed il decreto di esdebitazione,determinando l’azzeramento delle posizioni debitorie, integra unaccertamento costitutivo volto ad incidere su diritti a contenutopatrimoniale.Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/20263. Il confronto dialettico tra le parti ha posto in evidenza che ledifferenti tesi poggiano sui seguenti argomenti.3.1. La tesi dell’Agenzia può essere così riassunta:- ai sensi dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 (da ora anche TUR)occorre aver riguardo agli effetti giuridici prodotti dall’atto ed ildecreto di esdebitazione di cui all’art. 142 r.d. 267/1942 (rationetemporis applicabile; di seguito anche l. fall.) determina il beneficiodell’inesigibilità dei crediti che non sono stati soddisfatti nellaprocedura concorsuale;- detto decreto ha natura discrezionale, siccome fondato sullaritenuta sussistenza del requisito soggettivo (costituito dalcomportamento collaborativo del debitore) ed oggettivo (la parzialesoddisfazione dei crediti ammessi allo stato passivo);- il provvedimento in questione ha poi natura costitutiva, inquanto modifica la situazione giuridica preesistente, determinandol’effetto dell’inesigibilità dei crediti restati insoddisfatti e la liberazionedall’obbligo di pagamento dei debiti rimasti insoluti;- il discrimine tra di diritti a contenuto patrimoniale o meno di cuiall’art. 8, comma 1, lett. c)-d), TP1 va individuato nella lorosuscettibilità o meno ad essere valutati economicamente e, nellaspecie, la natura patrimoniale dell’accertamento deriverebbedall’effetto liberatorio dei debiti residui prodotto dal provvedimentogiudiziario;- ai fini della corretta applicazione del principio di capacitàcontributiva dell’art. 53 Cost., non vi è una meccanica correlazionetra ricchezza e contribuzione.3.2. Dal suo canto, la difesa della contribuente oppone che:Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026- il decreto di esdebitazione ha natura premiale, basandosi sulcomportamento meritorio del soggetto sottoposto a proceduraconcorsuale e recante il beneficio della liberazione dai debiti residui;- si tratta di provvedimento avente natura dichiarativa conriferimento all’inesigibilità dei crediti e non costitutivo, né assumecontenuto patrimoniale, accertando lo status di esdebitato delsoggetto;- il rapporto creditorio permane, non si estingue, mentre ilbeneficio consiste nella condizione di inesigibilità, operando in sedeesecutiva, potendo il debitore opporre al creditore tale fattoimpeditivo dell’azione esecutiva;- il decreto non determina movimentazione di ricchezza, perchénon c’è estinzione della posizione debitoria, né vi è trasferimento dibeni o diritti od ancora assunzione di obbligazioni;- come nell’esdebitazione, anche nelle procedure concordatarie(con garanzia e cessione beni), il Giudice di legittimità e la stessaAgenzia (v. circolare 27/e del 26 giugno 2012) hanno previsto latassazione in misura fissa, in ragione dell’attività di mero controllo delTribunale, senza che si determini trasferimento dei beni o assunzionedi obbligazioni;- la tassazione non sarebbe conciliabile con la Direttiva 2019/1023(primo considerando ed artt. 21 e ss), giacchè, se lo Stato rendeinesigibili i crediti al fine di offrire una seconda chance al debitore“onesto ma sfortunato”, non sarebbe «pensabile che nella medesimavicenda lo stesso lo Stato ravvisi la legittima occasione per farsorgere un proprio rilevante credito fiscale a carico dell’esdebitato,così tra l’altro minando fin dalla nascita la sua “seconda opportunità”»(v. pagina n. 7 della memoria ex art. 378 c.p.c.);Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026- quanto alla base imponibile non sono stati considerati i creditoriche non si sono insinuati al passivo, con conseguente aleatorietà dellatassazione;- non sono stati indicati gli obbligati solidali dell’imposta,precisando che, ove si ritenesse parte processuale il fallimento(rectius il curatore), vi sarebbe una inammissibile reviviscenza di unaprocedura chiusa nell’anno 2015, mentre, se si ritenessero parti isingoli creditori, l’amministrazione avrebbe dovuto notificare l’avvisoa ciascuno di loro.4. Così ricapitolate le ragioni che dividono le parti, si osservaquanto segue.5. Non vi è dubbio che, a mente dell’art. 20 TUR, l'imposta diregistro vada commisurata in relazione agli "effetti" dell'atto,piuttosto che al relativo "titolo" (v. Cass. n. 21113/2022, cherichiama Cass. n. 3286/2018), al fine di sottoporlo a tassazioneapplicando la tariffa più rispondente al contenuto della scrittura.E ciò considerando, segnatamente, il «contenuto intrinseco e glieffetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione» perché così siesprime la predetta disposizione, come questa Corte, peraltro, haavuto modo più volte di precisare, affermando che, sebbene nellalettera e nella ratio dell’art. 20 TUR sopravviva il basilare principio diprevalenza della sostanza sulla forma (e sul nomen attribuito dalleparti all’atto), va tuttavia considerato che questa prevalenza devecomunque originare dalla valutazione degli “effetti giuridici” e noneconomici dell’atto medesimo (cfr., anche da ultimo, Cass. n.6060/2025, che richiama Cass.n.7495/24 e Cass. n. 24647/2021,secondo cui «come ribadito anche dalla Consulta, non (si) devericercare pertanto un presunto effetto economico dell'atto»).Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/20265.1. Tanto chiarito, la tesi dell’Agenzia non convince in quanto,nonostante la declinazione del principio sopra illustrato, finisce con ilvalorizzare le ricadute economiche, ultime e sostanziali che il decretodi esdebitazione produce nella sfera giuridica del soggetto, con ciòbasando il proprio argomentare sugli effetti economici delprovvedimento, piuttosto che su quelli giuridici, in termini – comedetto – preclusi dalla predetta disposizione.6. L’art. 143 l. fall. (ratione temporis applicabile) prevede che «Iltribunale, con il decreto di chiusura del fallimento o su ricorso deldebitore presentato entro l'anno successivo, verificate le condizioni dicui all'articolo 142 e tenuto altresì conto dei comportamenticollaborativi del medesimo, sentito il curatore ed il comitato deicreditori, dichiara inesigibili nei confronti del debitore già dichiaratofallito i debiti concorsuali non soddisfatti integralmente».La norma indica espressamente l’effetto giuridico derivante dalprovvedimento di esdebitazione, che è costituito dall’ inesigibilità deicrediti concorsuali non soddisfatti integralmente.6.1. Si suole discorrere di liberazione dai debiti, ma si tratta dilocuzione imprecisa, dovendo, in particolare, escludersi chedall’esdebitazione consegue l’estinzione dei debiti rimastiinsoddisfatti.L’inesigibilità del credito pone, più riduttivamente, una condizioneostativa all’esazione della pretesa, inibisce cioè l’azione di recuperoe/o esecutiva contro il debitore esdebitato, restando, tuttavia,impregiudicato ogni diritto del creditore nei confronti di eventualicoobbligati, obbligati in via di regresso o fideiussori del debitore,risultando, altresì, ferma la sussistenza di un’obbligazione naturale incapo al debitore per il pagamento del debito residuo.Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026In definitiva, i crediti e/o i debiti non soddisfatti persistono,restandone impedita soltanto la loro esecuzione e/o soddisfazione.6.2. Non è, tal fine, dirimente discettare sulla natura dichiarativao costitutiva del provvedimento di esdebitazione, giacchè, anche nellaprospettiva della sua natura costitutiva - più coerente, per la verità,con l’istituzione di una sorta di status, quale è quello di debitoreesdebitato - la soluzione non muta, perché da tale condizionesoggettiva deriva l’effetto giuridico dell’inesigibilità dei crediti.Il decreto di esdebitazione costituisce, invero, l’epilogo di unaccertamento calibrato sull’aspetto personalistico della condotta deldebitore, connotandosi per la sua natura e funzione premiale e perl’effetto processuale che produce, rendendo inesigibili i crediti nonsoddisfatti.Il provvedimento giudiziale si caratterizza, dunque, per la verificadelle condizioni soggettive e premiali riconosciute in capo al debitoreed in questa prospettiva non assume un contenuto patrimoniale.In tale contesto si presenta recessiva, ai fini che interessano,l’incidenza che il provvedimento assume sotto il profilo dellaresponsabilità patrimoniale del debitore, tenuto conto del meccanismosolo processuale che impedisce la soddisfazione del credito che nonha trovato capienza nella procedura concorsuale.6.3. Non solo. Sotto l’aspetto più spiccatamente tributario, contaosservare che gli enunciati della tariffa devono corrispondere aprincipi di tipicità, il che significa che occorre verificare l’oggettodell’accertamento, che, nella fattispecie in rassegna, è – come sopraesposto – il riconoscimento delle condizioni soggettive e personali, dinatura premiale, istitutivo – come si avvertiva - di una sorta di statusgiuridico, inteso quale condizione giuridica qualificata del beneficio diNumero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026non essere sottoposto ad esazione per i crediti concorsualiinsoddisfatti, che non va confusa con il vantaggio patrimoniale, chesotto il profilo degli effetti economici dell’atto, consegueall’esdebitazione.7. Nella delineata prospettiva non hanno peso gli argomenti, perlo meno nella fattispecie in rassegna ed in relazione al motivo diimpugnazione in esame, volti ad applicare anche alla fattispecie incommento la giurisprudenza di questa Corte in tema di concordato(preventivo e fallimentare con cessione dei beni o con garanzia), oveconsideri che i predetti arresti (tra i tanti, v. Cass. n. 4946/2024;Cass. 21113/2022) hanno fatto leva sul criterio nominalistico, stantela presenza di una norma specifica [art. 8 lett. g) TP1], qui mancante.E nemmeno rileva, per quanto sopra detto, il riferimento alvantaggio economico indubbiamente derivante dall’esdebitazione,evidentemente costituito dal non essere il debitore più tenuto asoddisfare i debiti restati insoluti, trattandosi, come si è cercato dispiegare, del non rilevante, ai fini che occupano, risvolto economicoconseguente all’effetto giuridico dell’inesigibilità dei crediti residui,che invece conta, a mente dell’invocato art. 20 T.U.R.Resta così inconferente anche il richiamo all’art. 8 lett. c), TP1,laddove corretta si profila la previsione dell’art. 8 lett. d), TP1,siccome consentanea all’accertamento di diritti a contenuto nonpatrimoniale, nella specie rappresentato dalla condizione giuridico disoggetto esdebitato, beneficiato dal regime di inesigibilità dei creditiche non è stato in grado di soddisfare.8. All’esito delle riflessioni che precedono, va, dunque, affermato ilseguente principio di diritto: «in tema di imposta di registro, ildecreto di esdebitazione emesso ai sensi degli artt. 142 e ss. r.d. n.Numero registro generale 5752/2021Numero sezionale 195/2026Numero di raccolta generale 17174/2026Data pubblicazione 01/06/2026267/1942, come modificati dall’art. 128 d.lgs. n. 5/2006, vasottoposto a tassazione in misura fissa, non essendo unprovvedimento a contenuto patrimoniale, caratterizzandosi, invece,per la sua natura di accertamento delle condizioni soggettive epremiali in capo al debitore, istitutivo di una sorta di status giuridico,quale quello di soggetto esdebitato, qualificato dal beneficio di nonpoter essere sottoposto ad azione esecutiva per la realizzazione deicrediti restati insoddisfatti all’esito della procedura concorsuale».9. Alla stregua delle osservazioni svolte il ricorso va respinto.10. La novità della questione esaminata giustifica l’integralecompensazione delle spese del presente grado di giudizio. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese del presentegrado di giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 24 marzo 2026.[OSCURATO:PERSONA] PRESIDENTEUgo [OSCURATO:PERSONA]