Cassazione n. 05422/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -ricorrente - contro BRENTA Srl (incorporata nel [OSCURATO:PERSONA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, in forza di procura rilasciata con atto notarile, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], che ha indicato recapito PEC, nominata dall’incorporante in sostituzione dell’originario procuratore, avendo la società eletto domicilio presso lo studio del difensore, alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 16 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 4590, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] di Roma il 1°.7.2014, e pubblicata il 9.7.2014; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; Oggetto: Oneri deducibili - Rapporti tra società - Partecipazione totalitaria - Svalutazione della partecipazione - Perdite su crediti - Rinunzia al credito - Corretta imputazione. la Corte osserva: Fatti di causa 1. A seguito di indagini svolte dalla Guardia di Finanza e concluse con [OSCURATO:PERSONA] di Costatazione del 18.4.2008, l’Agenzia delle Entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] gli avvisi di accertamento n. TK3031001825 e n. TK3081001470, aventi ad oggetto i tributi dell’Irap e dell’Ires in relazione all’anno 2005. L’Amministrazione finanziaria riteneva di procedere al recupero di pretesi oneri dichiarati dalla società, e contabilizzati quali “perdita su crediti”, che l’Ente impositore qualificava invece come la rinuncia ad un ingente credito vantato nei confronti di società infragruppo. Ne discende che tali importi, nella valutazione dell’Agenzia delle Entrate, dovevano qualificarsi come un incremento del costo della partecipazione societaria alla [OSCURATO:PERSONA], società interamente posseduta, risultando pertanto indeducibili, conseguendone che la società, anziché registrare rilevanti perdite, nella prospettazione dell’Ente impositore aveva ottenuto nell’anno un reddito milionario da sottoporre ad imposizione. La società replicava che la propria dichiarazione dei redditi era corretta, non avendo operato alcuna rinuncia ad un credito, perché tra le società era intercorso un accordo transattivo, attestato da scrittura privata. 2. La società Brenta proponeva ricorso avverso gli atti impositivi, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma. La CTP, riuniti i ricorsi, riteneva corretta l’imputazione contabile delle somme come operata dalla società, ed annullava l’avviso di accertamento. 3. Spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita dai primi giudici l’Amministrazione finanziaria, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, e la CTR confermava la decisione adottata dalla CTP. 4. Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia emessa dal giudice dell’appello, l’Ente impositore, affidandosi ad un motivo di impugnazione. Resiste mediante controricorso la società, che ha successivamente depositato comparsa di costituzione di nuovo difensore in sostituzione del precedente, con variazione del domicilio eletto. Ragioni della decisione 1. Occorre preliminarmente dare atto che il presente giudizio è stato trattato contestualmente a quello recante n. RGR 5695/2015, avente ad oggetto l’atto di contestazione di sanzioni n. TK3CO0303040/2010, emesso in conseguenza del maggior reddito Ires percepito dalla società nell’anno 2005, che è oggetto del presente giudizio. 2. Con il suo motivo di impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione degli artt. 101 e 94 del Dpr n. 917 del 1986, in cui è incorso il giudice dell’appello per aver ritenuto corretta l’imputazione contabile degli esiti del contratto stipulato tra la [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:PERSONA], interamente posseduta dalla prima. 3. Mediante il suo strumento di impugnazione l’Amministrazione finanziaria sostiene la tesi che la rinunzia al credito vantato dalla [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], all’epoca interamente posseduta dalla prima, dovesse qualificarsi come un incremento del costo della partecipazione in società interamente posseduta, e non come una perdita su crediti. 3.1. Nel suo controricorso la società afferma che tra la [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:PERSONA] è intervenuta una scrittura privata, denominata atto di transazione, con il quale la società Brenta conseguiva ogni diritto della Proim derivante da una causa civile in corso, ed otteneva inoltre il versamento di € 3.600.000,00. A fronte di queste acquisizioni, la Brenta rinunziava a far valere il credito di oltre quattordici milioni di Euro vantato nei confronti della [OSCURATO:PERSONA]. 3.2. In proposito la CTR ha innanzitutto ricordato la ricostruzione operata dalla CTP, la quale aveva ritenuto essere intervenuto un accordo transattivo “che, concluso tra [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], indata 20.12.2005, ed in alcun modo disconosciuto dalla medesima Agenzia delle Entrate, è intervenuto tra le parti novando l’originario rapporto” (sent. CTR, p. 2 s.). Quindi la CTR ha motivato la propria decisione osservando, tra l’altro: “Appare chiaro che la comune intenzione delle parti, come resa palese dagli interessi coinvolti e dalla regolamentazione del rapporto attraverso le clausole del contratto, porta a concludere per l’insussistenza di qualsiasi rimessione/rinuncia da parte di [OSCURATO:PERSONA] al credito originariamente vantato, dando piuttosto evidenza alla sostituzione novativa di quel rapporto” (sent. CTR, p. 4). 3.3. A questa ricostruzione l’Amministrazione finanziaria oppone però efficacemente l’argomento secondo cui la CTR ha trascurato che “Brenta è diventato socio unico di Proim, il che determina la necessità di applicare non già le norme operanti nei confronti dei soggetti terzi, ma quelle specifiche disciplinanti i rapporti debito/credito tra socio e società”, e propone i suoi argomenti affermando che debba applicarsi la disciplina relativa “alla rinuncia al credito da parte del socio” (ric., p. 13 e 15). 4. Tanto premesso, invero non è controverso tra le parti che, a seguito di complesse operazioni societarie, Brenta s.r.l. è divenuta socia unica di Proim s.r.l. Nella fattispecie, quindi, avrebbero dovuto trovare applicazione le norme che disciplinano i rapporti di debito/credito tra socio e società, e non le disposizioni di carattere generale operanti nei confronti dei soggetti terzi. Segnatamente, l’art. 94, comma 1, lett. c), del Dpr n. 917 del 1986 (TUIR) prevede che “L'ammontare dei versamenti fatti a fondo perduto o in conto capitale alla società dai propri soci o della rinuncia ai crediti nei confronti della società dagli stessi soci, si aggiunge al costo dei titoli e delle quote di cui all'articolo 85, comma 1, lettera c), in proporzione alla quantità delle singole voci della corrispondente categoria”. 4.1. Deve in proposito ricordarsi che questa Corte regolatrice ha già avuto modo di statuire che “in tema di determinazione del reddito d’impresa, secondo la disciplina dettata dall'art. 55 (oggi art. 88), comma 4, del d.P.R. n. 917 del 1986, nella formulazione, vigente "ratione temporis", come introdotta dal d.l. n. 557 del 1993, conv., con modif., dalla l. n. 133 del 1994, a partire dall’esercizio 1993, la rinuncia, da parte del socio, ai crediti nei confronti della società non va considerata sopravvenienza attiva ove sia operata in conto capitale, atteso che, in tale ipotesi, esprime la volontà di patrimonializzare la società e non può, pertanto, essere equiparata alla rimessione del debito da parte di un soggetto estraneo alla compagine sociale”, Cass. sez. V, 24.3.2017, n. 7636. Pertanto, in ragione dell’indubbio rapporto di cointeressenza intercorrente tra la società creditrice e la società partecipata, la rinuncia al credito operata dalla [OSCURATO:PERSONA] non deve essere considerata, ai fini fiscali, una perdita su crediti che genera una componente negativa del reddito, ma un incremento del costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione. 5. In conclusione, in accoglimento del motivo di ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria, la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio che, in diversa composizione, procederà a nuovo esame, e provvederà anche a regolare la spese processuali del giudizio di legittimità tra le parti. La Corte, P.Q.M. accoglie il ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate, cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio perché, in diversa composizione e nel rispet