Cassazione n. 18174/2022

to la seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 12857/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], domiciliato presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma via Cipro n. 46, giusta procura speciale a margine del ricorso; – ricorrente – contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; – controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania sez. staccata di Salerno n. 9759/4/16, depositata l’8 novembre 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 maggio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] impugna per cassazione, con quattro motivi, la sentenza della CTR in epigrafe che, confermando la decisione della CTP F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 12857/2017 Numero sezionale 1789/2022 Numero di raccolta generale 18174/2022 Data pubblicazione 06/06/2022 di Salerno, aveva rigettato il ricorso avverso l’avviso di accertamento per Iva, Irpef e Irap per l’anno 2009, con cui l’Agenzia delle entrate aveva rideterminato il maggior reddito d’impresa attesa l’inattendibilità della dichiarazione resa dal contribuente in applicazione dello studio di settore alla luce della risultanze emerse in sede di accesso presso i locali del medesimo. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., violazione dell’art. 112 c.p.c. per non aver la CTR pronunciato sulla doglianza con cui il contribuente aveva lamentato l’omessa motivazione del rigetto del proprio ricorso da parte della CTP. 1.1. Il motivo è inammissibile e per più ragioni. Va detto, in primo luogo, che, per costante giurisprudenza, il vizio di omessa pronunzia è configurabile solo nel caso di mancato esame, da parte della sentenza impugnata, di questioni di merito, e non anche, come nella specie, ove sia dedotto un error in procedendo (v. Cass., 25/1/2018, n. 1876; Cass., 26/9/2013, n. 22083; Cass., 23/1/2009, n. 1701). La CTR, inoltre, ha operato un nuovo ed autonomo esame delle questioni in giudizio, sia pure a partire dalla decisione della CTP (espressamente oggetto di «una più puntuale motivazione ed integrazione»), sicché la censura da un lato è carente di interesse e, dall’altro, ove fosse da intendersi come diretta a lamentare l’adeguatezza della motivazione del giudice di primo grado, sarebbe ugualmente inammissibile poiché volta a contestare, in realtà, la decisione della CTP anziché quella della CTR. 2. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., violazione dell’art. 112 c.p.c. per aver la CTR omesso di pronunciare su a) la dedotta violazione del d.P.R. n. 570 del 1996 che ha determinato 2 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 12857/2017 Numero sezionale 1789/2022 Numero di raccolta generale 18174/2022 Data pubblicazione 06/06/2022 la valutazione di inattendibilità dello studio di settore del contribuente, non esaminata neppure dalla CTP; b) l’errata applicazione dell’art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973 atteso che, nella specie, doveva essere applicata la disciplina dell’accertamento induttivo puro. Nell’articolazione del motivo lamenta, poi, il mancato esame delle doglianze avanzate sulla contestata antieconomicità – “concetto di presunzione fiscale in tema di elusione” - inidonea a sorreggere le rettifiche fiscali e l’irrilevanza delle circostanze relative alla sfera privata del contribuente (nucleo familiare, proprietà di immobili e automezzi). 2.1. Il motivo è inammissibile. 2.2. La doglianza, in primo luogo, non si confronta con la sentenza impugnata che ha evidenziato che la ripresa, avviata in relazione a rilevate discordanze sulla compilazione dello studio di settore da parte del contribuente, si è fondata sugli esiti del sopralluogo effettuato presso i locali del contribuente («l’ufficio procedeva ad accesso al fine di controllare la veridicità delle dichiarazioni rese dal contribuente in sede di applicazione degli studi di settore … una puntuale ricostruzione tenendo conto dei dati e notizie acquisite in contraddittorio con la parte») da cui era emersa una molteplicità di elementi («superficie dei locali riscontrata diversa da quella riportata nello studio di settore, costi sostenuti sia diretti che indiretti», rilevando anche la presenza di «un numero di lavoranti superiore a quelli annotati nella copia del libro matricola»), i quali, in uno con la «incongruità del reddito dichiarato rispetto ai beni posseduti» e agli altri elementi a «pag. 3 dell’accertamento», hanno portato il giudice d’appello ad affermare che «i predetti elementi discordanti determinano la inaffidabilità e/o inattendibilità della contabilità per cui legittimo si appalesa l’accertamento ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d) del DPR n. 600/73». 3 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 12857/2017 Numero sezionale 1789/2022 Numero di raccolta generale 18174/2022 Data pubblicazione 06/06/2022 2.3. La CTR, quindi, da un lato ha qualificato l’accertamento come analitico induttivo operato attesa l’inattendibilità della contabilità e fondato su una pluralità di indizi gravi, precisi e concordanti e sull’antieconomicità della gestione. Dall’altro, ha anche chiaramente pronunziato sulle doglianze della parte, evidenziando che la ricostruzione operata dall’Ufficio era attendibile e fondata su elementi circostanziati (tra i quali, legittimamente, assumono rilievo anche le attività pertinenti alla cd. sfera privata, ulteriori indici di una divaricazione tra dichiarato ed effettivo) e che, quindi, le questioni relative agli studi di settore – le cui irregolarità, riscontrate anche in sede di accesso, avevano dato avvio alla verifica – non incidevano sulla legittimità dell’accertamento. 2.4. Va evidenziato, infine, che la connotazione di antieconomicità della condotta d’impresa – che ha rilievo evasivo e non elusivo – nella specie, come emerge dalla sentenza impugnata, non ha costituito un elemento astratto od ipotetico ma ha trovato riscontro proprio in relazione agli elementi emersi a seguito dell’accesso svolto. 2.5. La doglianza, pertanto, mira in realtà a fornire una diversa interpretazione dei fatti accertati e valutati dal giudice d’appello in vista di un inammissibile riesame di merito. 3. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., violazione dell’art. 112 c.p.c. per extrapetizione avendo pronunciato su questioni estranee al giudizio e, in ispecie, alla “censura di omessa valutazione dei documenti”, in realtà non proposta. 3.1. Il motivo è inammissibile sia per carenza d’interesse posto che il profilo non incide sulla ratio della decisione, sia per difetto di autosufficienza per non aver il contribuente riprodotto, nella sua integrità, l’atto di gravame, asseritamente non contenente il dedotto profilo. 4 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 12857/2017 Numero sezionale 1789/2022 Numero di raccolta generale 18174/2022 Data pubblicazione 06/06/2022 4. Il quarto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della motivazione per carenza assoluta di motivazione sulle ragioni di rigetto dei motivi d’appello in ordine alla lamentata violazione dell’art. 12, comma 2, l. n. 212/2000 per l’omessa esplicitazione delle ragioni del controllo fiscale, nonché in ordine alla lamentata errata redazione del pvc in violazione dell’art. 24 l. n. 4 del 1929 e 12, comma 7, l. n. 212 del 2000. 4.1. Il motivo è infondato. 4.2. La CTR ha rigettato le eccezioni affermando che esse sono «generiche ed infondate e volte a delegittimare l’operato dell’Ufficio sotto diversi profili; che la procedura posta in essere dall’Ufficio ha consentito al contribuente di conoscere esattamente i motivi dell’accertamento e della pretesa erariale onde il medesimo è stato messo in condizione di espletare a pieno la propria difesa». 4.3. Occorre sottolineare, in primo luogo, che l’asserita genericità dell’indicazione delle ragioni dell’accesso ex art. 12, comma 2, l. n. 212 del 2000, non è ragione di nullità dell’avviso (Cass. n. 28692 del 09/11/2018); né la redazione del pvc risponde a requisiti formali indefettibili essendo sufficiente l’attestazione in esso dei documenti prelevati (v. Cass. n. 11589 del 04/05/2021; Cass. n. 12094 del 08/05/2019, secondo cui «il processo verbale, redatto ai sensi dell'art. 24 della l. n. 4 del 1929, deve attestare le operazioni compiute dall'Amministrazione, sicché, nel caso di accesso mirato all'acquisizione di documentazione fiscale, è sufficiente l'indicazione, in esso, dei documenti prelevati»). 4.4. La CTR, dunque, in coerenza con gli enunciati principi, ha accertato – con motivazione sintetica ma esistente e congrua - che le dedotte irregolarità, anche ove presenti, non avevano comunque arrecato alcun pregiudizio effettivo alla parte, da cui la non incidenza delle lamentate violazioni. 5 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 12857/2017 Numero sezionale 1789/2022 Numero di raccolta generale 18174/2022 Data pubblicazione 06/06/2022 5. Il ricorso va pertanto rigettato. Le spese, liquidate in dispositivo, sono regolate per soccombenza. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese di legittimità a favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in complessive € 5.600,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto. Deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 18 maggio 2022 [OSCURATO:PERSONA] 6 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m