Cassazione n. 25745/2026

’8 luglio 2026dal [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:PERSONA]- [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. proponeva ricorso avverso l’avviso diaccertamento, con cui era stata recuperata l’IVA, per l’anno d’imposta2014, essendo stato constatato che l'attività della società differivarispetto a quella del mero trasporto di persone per vie d'acqua interneNumero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026(soggetto ad esenzione IVA ex art. 10, comma 1 n. 14) del d.P.R. n.633/72), con conseguente applicazione dell'aliquota IVA ordinarla;- secondo l’Agenzia la società aveva svolto attività complessacomprendente la prestazione di servizi turistico-ricettivi;- la CTP di Venezia rigettava il ricorso ritenendo che la societàsvolgesse effettivamente un’attività diversa dal trasporto di persone,perché "le motonavi di [OSCURATO:PERSONA] non erano disponibiliper la collettività, ma venivano utilizzate per fornire servizi ditrasporto privato ed esclusivo, a favore di ristretti gruppi di persone";- con la sentenza indicata in epigrafe, la CTR del Veneto rigettaval’appello proposto dalla contribuente richiamando e facendo proprie lemotivazioni contenute nella sentenza della medesima sezione dellaCTR del Veneto n. 310/05/2021, laddove aveva osservato che “comeampiamente e chiaramente si evince dalla motivazione dell'attoimpositivo impugnato, risulta di palese evidenza che l'attività svoltadalla società [OSCURATO:PERSONA] è quella di organizzare gite e/oescursioni turistiche giornaliere mediante l'utilizzo di una flotta diimbarcazioni [OSCURATO:PERSONA], con la quale vengono organizzate vere eproprie minicrociere con gite ed escursioni turistiche nella lagunaveneta. Trattasi di attività che, tra l'altro, la stessa società,candidamente, pubblicizza nel proprio sito internet e che nulla ha ache vedere con il trasporto pubblico di passeggeri, regolarmenteautorizzato e svolto dalla società pubblica ACTV. Ulteriori elementi aconforto di tale orientamento sono costituiti dal possesso di veri epropri voucher rilasciati dall'Agenzia di [OSCURATO:PERSONA], sita nellamedesima sede della società e parte integrante della sua strutturaaziendale e dall'utilizzo di personale qualificato, hostess e guideturistiche, a disposizione dei clienti durante le gite in laguna.";- la contribuente impugnava la sentenza della CTR con ricorso percassazione, affidato a cinque motivi, illustrati con memoria;Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026- l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso.[OSCURATO:PERSONA]- Con il primo motivo la contribuente deduce la sussistenza di iussuperveniens – norma di interpretazione autentica – sostenendo chel’art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, nel prevedere che le disposizionidi cui all’art. 10, comma 1, n. 14) del d.P.R. n. 633 del 1972 siapplicano anche quando le prestazioni ivi richiamate siano effettuateper finalità turistico – ricreative e indipendentemente dalla tipologiadel soggetto che le rende, è applicabile anche alla fattispecie inesame, posto che, sulla base di detta disposizione, non sussiste piùalcuna differenza tra un operatore pubblico e un operatore privato,come non assume alcun rilievo il motivo (turistico?) dellospostamento da parte del passeggero, essendo venuta meno lamotivazione della ripresa fiscale, fondata sulla distinzione tra merotrasporto e gita turistica;- con il secondo motivo si deduce la violazione dell’art. 132, comma 2n. 4 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cod. proc.civ., per motivazione apparente e motivazione per relationem,avendo la CTR rinviato in termini del tutto acritici alla motivazione diun’altra sentenza di secondo grado relativa ad annualità diverse;- con il terzo motivo si deduce la nullità della sentenza per violazionedegli artt. 132, comma 2 n. 4 cod. proc. civ., 111, comma 6, Cost.,36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360comma 1 n. 4 cod. proc. civ., per non avere la CTR menzionato, né inpunto di fatto né in diritto, le perizie di parte;- con il quarto motivo si deduce la nullità della sentenza perviolazione degli artt. 132, comma 2 n. 4 cod. proc. civ., 111, comma6, Cost., 118 disp. att. c.p.c., 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546 del1992, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cod. proc. civ., perNumero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026motivazione apparente, in quanto la CTR non ha valutato le proveofferte dalla contribuente, sulla base della quali si evince che leprestazioni erano di mero trasporto senza servizi aggiuntivi e, quindi,esenti IVA, non ha fatto alcun riferimento al percorso logico –giuridico seguito, limitandosi a riportare in modo generico e perrelationem alcuni fatti storici, senza aggiungere alcuna valutazionecritica anche sul piano soggettivo, e ha omesso ogni valutazione sulpiano giuridico della norma in tema di esenzione IVA nel contestodelle operazioni di trasporto nella laguna di Venezia;- con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1 n.3 cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione di norme di dirittoed errata applicazione dell’art. 10, comma 1, n. 14) del d.P.R. n. 633del 1972, per avere la CTR errato nel ritenere che la contribuenteoffrisse un servizio diverso dal trasporto lagunare, consistente in una“mini” crociera con finalità turistiche, senza analizzare criticamentetutti gli elementi fattuali al fine di valutare se i servizi fosseromeramente accessori alla prestazione principale di trasporto; nelrichiamare la sentenza della Corte di Cassazione n. 8384 del 2021,rileva che solo se i servizi accessori fossero tali da snaturare laprestazione principale ovvero fossero talmente rilevanti datrasformare il mero trasporto in una crociera di piacere, la CTRavrebbe dovuto confermare l’avviso di accertamento; dallaricostruzione critica dei fatti sotto il profilo giuridico emerge, invece,che la contribuente svolgeva un servizio inquadrabile come merotrasporto e alcuni servizi, come la presenza di assistente di bordo eservizio di biglietteria, erano meri elementi accessori necessari persvolgere al meglio la prestazione di trasporto, senza snaturarla edescluderla dal perimetro previsto dall’art. 10 cit.;Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026- per ragioni di priorità logica vanno esaminati prima e unitariamente,per ragioni di connessione, il secondo, il terzo e il quarto motivo diricorso, che sono infondati;- al riguardo va innanzitutto ribadito il principio secondo il quale “lamotivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da"error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, nonrenda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchérecante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito diintegrarla con le più varie, ipotetiche congetture” (Cass., Sez. U. n.22232 del 2016);- sotto altro profilo va evidenziato che, per costante e condivisibilegiurisprudenza di questa Corte, la sentenza d'appello può esseremotivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, siapur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motividi impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate inappello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dallalettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi unpercorso argomentativo esaustivo e coerente (Cass. n. 23997 del2022; n. 2397 del 2021);- la motivazione della sentenza impugnata non rientra affatto neiparadigmi invalidanti indicati nei citati, consolidati e condivisibili,arresti giurisprudenziali, in quanto indica, seppure in modo conciso,ma sufficientemente comprensibile, la ragione per la quale haritenuto di confermare il disconoscimento dell’esenzione IVA, postoche, dopo avere riportato il contenuto di altra sentenza emessa dallamedesima sezione della CTR del Veneto (la n. 310/06/2021), haprecisato di non avere motivo di discostarsi da tale orientamento,dato che i fatti oggetto della indicata sentenza riguardavano laNumero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026medesima controversia in riferimento a diversi anni di imposta,dovendosi ritenere che il giudice tributario di appello abbia in talmodo assolto il proprio obbligo motivazionale al di sopra del "minimocostituzionale" (cfr. Sez. U. n. 8053 del 2014);- con particolare riguardo al terzo e al quarto motivo, poi, va rilevatoche, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, la periziastragiudiziale, ancorché asseverata con giuramento, costituisce pursempre una mera allegazione difensiva, onde il giudice del merito nonè tenuto a motivare il proprio dissenso in ordine alle osservazioni inessa contenute quando ponga a base del proprio convincimentoconsiderazioni incompatibili con le stesse; ai fini della adeguatezzadella motivazione, inoltre, il giudice non è tenuto a dare conto delfatto di aver valutato analiticamente tutte le risultanze processuali néa confutare ogni singola argomentazione prospettata dalle parti,essendo sufficiente che egli, dopo averle vagliate nel loro complesso,indichi gli elementi sui quali intende fondare il suo convincimento el'iter logico seguito nella valutazione degli stessi, implicitamentedisattendendo quelli morfologicamente incompatibili con la decisioneadottata (ex plurimis, Cass. n. 9415 del 2025);- la sentenza impugnata, come si preciserà in sede di esame delprimo e del quinto motivo, si fonda su elementi incompatibili con leconclusioni delle perizie depositate dalla contribuente, le cuiconclusioni risultano comunque irrilevanti ai fini del riconoscimentodell’esenzione, essendo semplicemente volte a dimostrare, in basealla stessa prospettazione del ricorso, che l’attività era identica aquella svolta dalla società nei lontani anni 1997 e 1998 (in relazionealla quale i verificatori avevano ravvisato la fattispecie di esenzione),ossia prima della complessa evoluzione normativa, giurisprudenzialee di prassi registratasi sul punto, e che le imbarcazioni, per le lorocaratteristiche, non erano adatte ad effettuare minicrociere in laguna,Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026laddove la sentenza evidenzia, invece, come l’attività principale dellacontribuente fosse proprio quella di organizzazione di gite e/oescursioni turistiche mediante l’utilizzo di imbarcazioni, facendo leva,fra l’altro, sul rilascio di voucher da parte di un’agenzia di viaggioubicata nella medesima sede della società e sull’utilizzo di personalequalificato, hostess e guide turistiche, a disposizione dei clientidurante le gite in laguna;- anche il primo e il quinto motivo, che per ragioni di connessionevanno esaminati congiuntamente, sono infondati;- va premesso che l’art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. n. 633 del 1972,nella versione applicabile ratione temporis, stabilisce che sono esentidall’imposta sul valore aggiunto: «le prestazioni di trasporto urbanodi persone effettuate mediante veicoli da piazza o altri mezzi ditrasporto abilitati ad eseguire servizi di trasporto marittimo, lacuale,fluviale e lagunare. Si considerano urbani i trasporti effettuati nelterritorio di un comune o tra comuni non distanti tra loro oltrecinquanta chilometri»;- come ha affermato questa Corte (Cass. n. 419 del 2020),l’esenzione va interpretata restrittivamente, nel senso che, qualoracon il trasporto di persone siano fornite anche altre prestazioni (adesempio, servizi di tipo turistico - ricreativo), occorre considerare lacomplessiva attività economica svolta e, quindi, la specifica finalitàperseguita e l'interesse economico sottostante; pertanto, unaprestazione è da considerarsi accessoria quando non costituisce il fineultimo perseguito, ma il mezzo per il raggiungimento della effettivafinalità economica perseguita;- secondo la giurisprudenza unionale, ai fini dell'IVA, ciascunaprestazione deve essere normalmente considerata distinta eindipendente, come risulta dall'art. 1, paragrafo 2, secondo comma,Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026della direttiva IVA (Corte giust. C-42/14, Wojskowa AgencjaMieszkaniowa w Warszawie, punto 30);- quando un'operazione è costituita da una serie di elementi e di atti,si devono prendere in considerazione tutte le circostanze nelle quali sisvolge l'operazione considerata per determinare se tale operazionecomporti, ai fini IVA, due o più prestazioni distinte o un'unicaprestazione (CGUE sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09,C-499/09, C-501/09 e C-502/09, punto 52 e giurisprudenza ivi citata,nonché sentenza del 21 febbraio 2013, Žamberk, C-18/12, punto 27e giurisprudenza ivi citata; da ultimo Corte giustizia UE, sentenza del18 gennaio 2018, causa C-463/16);- i giudici unionali hanno rilevato che, da un lato, dall'art. 2 dellasesta direttiva discende che ciascuna operazione dev'essereconsiderata di regola come autonoma e indipendente e che, dall'altro,l'operazione costituita da un'unica prestazione sotto il profiloeconomico non dev'essere artificialmente divisa in più parti per nonalterare la funzionalità del sistema dell'IVA. Questa Corte, poi, nelritenere non pertinente proprio il precedente (Cass. n. 8384 del 2021)citato nel presente ricorso, ha precisato che si è al cospetto diun'unica prestazione quando due o più elementi o atti forniti dalsoggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamente connessi daformare, oggettivamente, una sola prestazione economicaindissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (Cass.n. 19792 del 2022; cfr. anche sentenze CGUE del 10 marzo 2011,Bog e a., C-497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09, punto 53 egiurisprudenza ivi citata, nonché del 10 novembre 2016, Bastovà, C-432/15, punto 70 e giurisprudenza ivi citata);- la prestazione è, quindi, unica quando uno o più elementi devonoessere considerati costitutivi della prestazione principale, mentre altrielementi devono invece essere considerati come una o più prestazioniNumero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026accessorie, cui si applica la stessa disciplina tributaria dellaprestazione principale: pertanto, una prestazione è considerataaccessoria ad una prestazione principale quando costituisce per laclientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nellemigliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore(sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09, punto 54 e giurisprudenza ivi citata, nonché del10 novembre 2016, Bastovà, C-432/15, punto 71 e giurisprudenza ivicitata; cfr. anche Cass. n. 40725 del 2021);- in relazione alla disposizione di cui all’art. 10, comma 1, n. 14) deld.P.R. n. 633 del 1972, poi, è intervenuta la norma di interpretazioneautentica di cui all’art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. conmodificazioni dalla l. n. 91 del 2022, la quale prevede che «Ledisposizioni dell’articolo 10, primo comma, numero 14), del decretodel Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e dellatabella A, parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata al medesimo decreto del Presidente della Repubblican. 633 del 1972, si interpretano nel senso che esse si applicano anchequando le prestazioni ivi richiamate siano effettuate per finalitàturistico-ricreative, indipendentemente dalla tipologia del soggettoche le rende, sempre che le stesse abbiano ad oggettoesclusivamente il servizio di trasporto di persone e non comprendanola fornitura di ulteriori servizi, diversi da quelli accessori ai sensidell’articolo 12 del citato decreto del Presidente della Repubblica n.633 del 1972. L’interpretazione di cui al primo periodo non si riferiscealle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto.»;- si tratta di disposizione applicabile in via retroattiva (con il limite deirapporti esauriti), come ha precisato questa Corte, nell’affermareche: «In tema di IVA, il regime di esenzione e di riduzione dellealiquote per il trasporto marittimo di persone, previsto dall'art. 10,Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026comma 1, n. 14, del d.P.R. n. 633 del 1973, trova applicazione ancheove siano effettuate esclusivamente prestazioni di trasporto confinalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulteriori servizi, invirtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91 del2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, inconformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando ilsignificato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla lucedei principi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva,enunciando una regola di giudizio destinata da operare in terminigenerali sia per le controversie pendenti che per quelle future, conesclusione dei soli rapporti esauriti.» (Cass. n. 35054 del 2023; n.19781 del 2024);- a seguito dell’entrata in vigore della norma di interpretazioneautentica, quindi, l’esenzione stabilita nell’art. 10, comma 1, n. 14)cit. trova applicazione anche nel caso di trasporti con finalità turistico-ricreativa, purché abbiano per oggetto, in via esclusiva, il trasporto dipersone e sia esclusa la fornitura di ulteriori servizi non riconducibiliall’ambito di applicazione dell’art. 12 d.P.R. n. 633 del 1972, nelsenso che tali ulteriori servizi, ai fini del riconoscimentodell’esenzione, devono qualificarsi comunque come accessori secondole condizioni indicate dalla prima citata giurisprudenza unionale e dilegittimità;- la finalità turistico – ricreativa, quindi, non modifica la naturaoggettiva della prestazione di trasporto di persone, salvo che siconfiguri una prestazione “complessa” nell’ambito della quale ilservizio comprende attività ulteriori rispetto al mero trasferimento,non aventi carattere accessorio nei termini prima delineati, rispettoalle quali il trasporto risulta meramente strumentale (cfr. Cass. n.13205 del 2026);Numero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026- nella specie, la CTR ha accertato che l’attività principale dellacontribuente era quella di organizzazione di gite e/o escursionituristiche mediante l’utilizzo di imbarcazioni, per cui l’attività ditrasporto di persone è stata considerata come mezzo per assicurare ilraggiungimento della finalità economica effettivamente perseguita,che il giudice di appello ha ritenuto non riconducibile all’ambito diesenzione prevista dall’art. 10, comma 1, n. 14 cit.- la modifica normativa evidenziata risulta, pertanto, del tuttoininfluente alla luce dell’accertamento in fatto effettuato dal giudice diappello, non sindacabile in sede di legittimità;- privi di rilievo appaiono anche i precedenti giurisprudenziali citatidalla ricorrente in ricorso (Cass. n. 8384/2021) e nella memoria(Cass. n. 26061/2022), dato che in quei casi la Corte si era limitataad evidenziare la sussistenza di un accertamento in fatto - operatodal giudice di appello sulla base delle risultanze processuali e nonsindacabile in sede di legittimità - secondo il quale il servizioaggiuntivo effettuato dalla contribuente era da qualificarsi comeaccessorio al trasporto di persone e, quindi, rientrava nell’esenzioneprevista dall’art. 10, comma 1, n. 14 cit.- in conclusione, il ricorso va rigettato e le spese, liquidate indispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente alpagamento, in favore della parte controricorrente, delle spese delgiudizio di legittimità, che liquida in euro 5.900,00, oltre speseprenotate a debito;ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributoNumero registro generale 25149/2022Numero sezionale 5399/2026Numero di raccolta generale 25745/2026Data pubblicazione 23/09/2026unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale dell’8 luglio 2026.La PresidenteAngelina – [OSCURATO:PERSONA]