Cassazione n. 10957/2023

iato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 20178 /2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] , in persona del Direttore pro tempore, rap- presentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello Stato Oggetto:II.DD., IVA - costi-inerenza - mancata rispostarichiesta PA - ri- fiuto ([OSCURATO:EMAIL]), presso la quale in Roma, alla viadei Portoghesi n.12, domicilia ope legis; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], elettivamentedomiciliato presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] inRoma, via F. Siacci n.4; –controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Cam- pania,n.368/18/2017 depositata il 18 gennaio 2017, non notificata. Uditala r elazione svolta nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA] dal con- siglierePierpaolo Gori. Rilevatoche: 1.Con sentenza della commissione tributaria regionale della Campania veniva accolto l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sen- tenza della commissione tributaria provinciale di Caserta n. 2389/02/2015che, a sua volta, aveva rigettato il ricorso avverso l’av- viso di accertamento, per IRPEF, addizionale regionale e comunale, IRAP,IVA, oltre interessi e sanzioni, relativamente all'anno d'impost a 2008. L’atto impositivo veniva notificato dall’Agenzia delle Entrate all’esitodi verifica con richiesta di chiarimenti e di esibizione di docu- menti che il contribuente depositava in fase amministrativa solo in parte,riservandosi di produrre la restante parte al momento del ritro- vamentoe chiedendo di essere convocato per il contraddittorio. L’Uffi- ciodisconosceva ai fini della deducibilità e della detraibilità i costi non supportatida documentazione esibita in fase amministrativa e altresì recuperava a tassazione prestazioni svolte in subappalto in regime di “reversecharge”, come da contratto con la società BEC Costruzioni. 2. Il giudice di prime cure, disattese le eccezioni preliminari tra cui quelladi mancato rispetto del contraddittorio endoproced imentale ex art.12comma 7 della l. n.212/2000, confermava le riprese, ritenendo chela documentazione prodotta in giudizio dal contribuente - in parti- colarele fatture, il registro Iva e il contratto di subappalto - fosse tar- divae preclusa dalla sua manc ata esibizione in sede procedimentale, in applicazione degli artt. 32 del d.P.R. n.600/73 e 52 del d.P.R. n.633/72, non condividendo le argomentazioni addotte dalla parte a suagiustificazione. 3. Il giudice d’appello, a differenza di quello di primo grado , faceva propria la prospettazione del contribuente, quanto alla ritualità della produzione documentale in sede giudiziale non effettuata durante il procedimento amministrativo e, sulla base del compendio probatorio agliatti, riteneva infondata la pretesa erariale. 4.Avverso tale decisione, l’Agenzia delle Entrate propone ricorso affi- datoa tre motivi, cui il contribuente resiste con controricorso. Consideratoche: 5. In via pregiudiziale, il contribuente eccepisce l’inammissibilità del ricorsoper viola zione del termine di proposizione di cui all’art. 327 cod. proc.civ. e, in via preliminare, l’inammissibilità del gravame avversario perla violazione del principio di autosufficienza del ricorso per cassa- zioneex art. 366 cod. proc. civ. . 6.[OSCURATO:PERSONA] osserva in primo luogo che la notifica del ricorso è tem- pestiva, dal momento che la sentenza impugnata, non notificata, è statadepositata il 18 gennaio 2017: il termine “lungo” per impugnare exart.38 comma 3 d.lgs. 546/1992 in riferimento all’art.327 cod . proc. civ.applicabile ratione temporis alla fattispecie è semestrale e non an- nuale,poiché il ricorso introduttivo è stato notificato avanti alla CTP il 6.11.2013 ben oltre il 4.7.2009; inoltre, il ricorso per Cassazione è stato notificato il 21.08.2017 , ossia nel periodo compreso tra il 24.4.2017e il 30.9.2017 e trova così applicazione l’art.11 comma 9 del d.l.n.50/17, convertito dalla legge n. 96/17, che differisce, per la pro- rogasemestrale ivi prevista, la scadenza del termine per impugnare, allorquandoè tempestivamente intervenuta la notifica del ricorso. 7. Egualmente non condivisibile è la seconda eccezione sollevata dal controricorrente, dal momento che in ricorso sono esposti con suffi- ciente chiarezza i fatti e i principi giuridici rilevanti nella fattispecie, idoneia permettere di comprendere le censure sollevate, anche grazie ad una adeguata sintesi, non essendo necessaria l’integrale trascri- zionedelle difese, mentre sono effettivamente riportati i capi della de- cisioneimpugnati con le sin gole doglianze. 8.Con il primo motivo di ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza di seconde cure - in relazione all’art. 360 primo comman. 4 cod. proc. civ. - per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., perextrapetizione, avendo la decisione investito del suo accertamento apag.8 della sentenza da un lato la « richiesta di specifici documenti» daparte dell’Amministrazione e il fatto che quest’ultima avesse « am- monito l’interessato delle conseguenze sanzionatorie di un’eventuale omessa esibizio ne» ; dall’altro, la « natura dolosa dell’omessa produ- zione»,mentre la parte si era limitata ad invocare la causa non impu- tabiledell’omessa produzione documentale da parte del contribuente. 9.La censura è manifestamente infondata, per le ragioni che seguo no. 9.1. Con riferimento alla richiesta di documentazione rivolta in sede amministrativaalla parte contribuente e alle conseguenze della man- cataesibizione ai fini della utilizzabilità della documentazione in giudi- zio, è necessario distinguere « l'ipotesi in cui l'amministrazione finan- ziaria richieda al contribuente documenti mediante questionario, ai sensidell'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 in materia di imposte di- rette,ovvero dell'art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972, in materia di IVA, da quellaavanzata nel corso di attività di accesso, ispezione o verifica ex art.33 d.P.R. n. 600 cit., quanto all'imposizione reddituale ed ex art. 52 del d.P.R. n. 633 cit., quanto all'IVA, poiché - ferma restando la necessità, in ogni ipotesi, che l'amministrazione dim ostri che vi era stata una puntuale indicazione di quanto richiesto, accompagnata dall'espressoavvertimento circa le conseguenze della mancata ottem- peranza - nel primo caso, il mancato invio nei termini concessi della suindicatadocumentazione equivale a rifiuto, con conseguente inutiliz- zabilitàdella stessa in sede amministrativa e contenziosa, salvo che il contribuentenon dichiari, all'atto della sua produzione con il ricorso, chel'inadempimento è avvenuto per causa a lui non imputabile, della cuiprova è, comunque, onerato; nel secondo caso, invece, la mancata esibizionedi quanto richiesto ne preclude la valutazione a favore del contribuente solo ove si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione, incombendo la prova dei relativi pre- suppostidi fatto sull'amministrazione finanziaria» (Cass. Corte, Sez. 5, conOrdinanza n. 16757 del 2021). 9.2. Nel caso di specie è pacifico il fatto che si verta in un caso di verificafiscale, e ciò del resto emerge anche dall’univoca lett ura degli atti,tanto è vero che in sede di ricorso introduttivo il contribuente ha invocato la disciplina contraddittorio endoprocedimentale ex art.12 comma7 della l. n.212/2000, previsione esclusa in caso di controlli “a tavolino”.Pertanto, la fattispe cie correttamente è stata qualificata dalla CTRnon ai sensi degli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 in materia di impostedirette e 51 d.P.R. n. 633 del 1972, dovendo piuttosto essere sussuntanelle previsioni degli artt.33 d.P.R. n. 600 cit. e 52 del d .P.R. n.633 cit.. 9.3.Tanto premesso, l’art. 52 comma 5 D.P.R. n. 633 del 1972 in ma- teriadi Iva, recita: « i libri, registri, scritture e documenti di cui è rifiu- tatal'esibizione non possono essere presi in considerazione a favore delcontribuente ai fini dell'accertamento in sede amministrativa o con- tenziosa.Per rifiuto di esibizione si intendono anche la dichiarazione di nonpossedere i libri, registri, documenti e scritture e la sottrazione di essialla ispezione» . Quindi, ad una ri chiesta specifica ad opera dell’Am- ministrazionee in presenza di avvertimento delle conseguenze in caso dimancata esibizione, se il comportamento del contribuente che non ottemperiè qualificabile in termini di rifiuto all’esibizione di natura do- losa, all ora opera la preclusione all’utilizzabilità in giudizio dei docu- mentirichiesti in fase amministrativa e non tempestivamente esibiti. 9.4. Siffatta valutazione è quanto ha correttamente compiuto la CTR nellasentenza censurata. Secondo il principio iura n ovi curia il giudice anched’ufficio deve qualificare la fattispecie ed applicare la previsione dilegge relativa e, per fare ciò, deve verificare l’esistenza dei presup- postifattuali per la ricorrenza dell’interessato istituto giuridico e l’ap- plicazionedella previsione di legge relativi, nella specie gli artt. 33 del d.P.R.n.600/73 e 52 del d.P.R. n.633/72. Ciò consiste nella richiesta dispecifici documenti, nell’ammonimento dell’interessato delle conse- guenze sanzionatorie, nonché nella natura dolosa de ll’omessa esibi- zione,i quali costituiscono elementi essenziali per la corretta sussun- zionedella fattispecie, correttamente vagliati dal giudice a pag.8 della sentenzaimpugnata. 10.Con il secondo motivo l’Agenzia delle Entrate - ex art. 360 primo comman. 4 cod. proc. civ. – ha censurato la sentenza per violazione dell’art.36, secondo comma n. 4 d.lgs. 546/92, per apparente o co- munqueinesistente motivazione laddove la CTR si affida a considera- zioni che, non essendo mai state oggetto di contestazione, ri sultano del tutto irrilevanti ai fini della decisione e non si attagliano al caso trattato,quali la pretesa mancanza da parte dell’Agenzia di prova della richiesta di specifici documenti e dell’ammonizione del contribuente circale conseguenze sanzionator ie di un’eventuale omessa esibizione, nonché quelle attinenti alla verifica della natura dolosa dell’omessa produzione della documentazione, quelle riguardanti il preteso man- catorispetto dell’obbligo di lealtà. 11.La censura non può trovare ingresso. Si deve ribadire che « La mo- tivazioneè solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "er- ror in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché re- canteargomentazioni obbietti vamente inidonee a far conoscere il ra- gionamentoseguito dal giudice per la formazione del proprio convinci- mento,non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture » (Sez. U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016,Rv. 641526 - 01) e che « La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata,alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solol'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge co- stituzionalmenterilevante, in quanto attinente all'esistenza della moti- vazionein sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, aprescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia siesaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto mate- rialee grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriduci- bile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del sem- plice difetto di "sufficienza" della mo tivazione » (Sez. U, Sentenza n. 8053del 07/04/2014, Rv. 629830). 12.La motivazione della sentenza d’appello è conforme ai principi so- prarichiamati e rispettosa del minimo costituzionale in quanto, dopo laricostruzione del fatto e la sintesi delle difes e e delle ragioni di im- pugnazione,esprime una chiara ratio decidendi , nel merito sfavorevole all’Ufficio in punto di esistenza ed inerenza dei costi, tra l’altro valu- tando il fatto alla luce del complessivo compendio probatorio, che è rationeppure scalfi ta dal ricorso. 13.Quanto poi alla preliminare questione della utilizzabilità della do- cumentazione richiesta in sede amministrativa, anch’essa oggetto di decisione,si ribadisce che i presupposti di applicazione degli artt. 33 d.P.R.n. 600 cit. e 52 del d.P.R. n. 633 cit. si sostanziano nella pre- senza o mancanza di prova della richiesta di specifici documenti da partedell’Amministrazione; nella presenza o mancanza dell’ammoni- zionedel contribuente circa le conseguenze sanzionatorie di un’even- tualeomessa esibizione; nella valutazione del comportamento tenuto daparte contribuente, con specifico riferimento all’elemento soggettivo e in particolare alla verifica della natura dolosa o meno dell’omessa produzionedella documentazione. Sono tutti elementi che sono stati oggettodell’accertamento da parte della CTR e che la presente censura tentadi revocare in dubbio chiedendo al giudice di legittimità un inam- missibilediverso apprezzamento della fattispecie. 14. Il terzo motivo di ricorso per cassazione, arti colato ai fini dell’art.360primo comma n. 3 cod. proc. civ., prospetta la violazione degliarticoli 32, quarto e quinto comma del d.P.R. 600/73 e 52, quinto comma,del d.P.R. 633/72, 2727 e 2697 cod. civ., circa la dolosità del rifiutodi esibizione dei d ocumenti e la conseguente inutilizzabilità. 15.La censura è inammissibile. Ferma restando la mancata impugna- zionedella sentenza nella parte in cui ha affermato che i costi erano nelmerito deducibili e detraibili, causa di per sé di inammissibilità del mezzo,quale ulteriore causa di inammissibilità della censura il Collegio ribadisceche nel caso de quo si è in presenza di un’attività di accesso, ispezioneo verifica disposta dall’Amministrazione, in ispecie di una ve- rifica.In tale sede vi è stata richi esta di chiarimenti e deposito docu- menti cui, peraltro, in parte il contribuente ha anche ottemperato fin dallafase amministrativa, deposita ndo parte della documentazione ri- chiesta e riservandosi di produrre la restante parte al momento del ritrovamento.Orbene, la CTR, attraverso una motivazione che rispetta ilminimo costituzionale per le ragioni già illustrate in dipendenza dei primidue motivi, ha correttamente qualificato la fattispecie sussumen- dolanegli artt. 33 d.P.R. n. 600 cit. e 52 del d.P.R. n. 633 cit., ed ha accertatol’assenza dei presupposti per ritenere inutilizzabile la docu- mentazioneresiduale non esibita in sede amministrativa e prodotta per laprima volta in giudizio. La censura in disamina investe il preciso ac- certamentofattuale opera to dal giudice del merito saldamente anco- rato sui presupposti di applicazione dei citati disposti di legge e non rovesciabilein questa sede nei termini proposti dall’Agenzia. 15.In conclusione il ricorso dev’essere rigettato e le spese di lite , che seguonola soccombenza, liquidate come da dispositivo. Si dà atto del fatto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma1-quater, in presenza di soccombenza della parte am