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CassazionedecretoSezione 5Decisione del 5 maggio 2023

Cassazione n. 13732/2023

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nte ORDINANZA sul ricorso 8037-2018 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del Sindaco pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA, presso lo studio A. PLACIDI, rappresentato e difeso dagli Avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al ricorso -ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso lo studio [OSCURATO:PERSONA] E ASSOCIATI, rappresentata e difesa dagli Avvocati [OSCURATO:PERSONA], Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Presidente - [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - Ud.[OSCURATO:DATA_NASCITA]-CC [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - [OSCURATO:PERSONA].ssaANTONELLA DELL’ORFANO - Rel.

Consigliere - [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al controricorso -controricorrente– avverso la sentenza n. 7112/2017 della [OSCURATO:PERSONA] della CAMPANIA, depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata - tenutasi in modalità da remoto previo decreto di autorizzazione del Presidente del Collegio - del 5/5/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].ssa [OSCURATO:PERSONA] DELL'[OSCURATO:PERSONA] il Comune di Salerno propone ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale della Campania aveva respinto l’appello principale del Comune ed accolto l’appello incidentale di [OSCURATO:SOCIETA]. (di seguito anche la Società) proposti avverso la sentenza n. 4559/2015 della Commissione tributaria provinciale di Salerno in accoglimento del ricorso avverso avvisi di accertamento TARSU 2008— 2012, emessi dal Comune; la Società resiste con controricorso ed ha depositato da ultimo memoria difensiva [OSCURATO:PERSONA]

1.1. con il primo motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 62, commi 2 e 3, d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507) e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto di escludere dalla tassazione aree (i magazzini adibiti a deposito di pallets, sacchi di cemento e materie prime) che avrebbero invece dovuto essere tassate in base alla richiamata normativa;

1.2. preliminarmente va respinta l’eccezione, sollevata dalla controricorrente, circa l’inammissibilità della censura in esame in quanto asseritamente attinente a circostanza («le aree oggetto di accertamento non possano considerarsi ricomprese nell’ambito della superficie esclusa dalla base imponibile in quanto adibite dalla Società a magazzino») che non sarebbe stato mai eccepita né negli avvisi di accertamento, né in altri atti dei precedenti gradi di giudizio;

1.3. è d’uopo, infatti, evidenziare che la stessa contribuente, a pag. 3 del controricorso, riferisce che nel ricorso introduttivo era stata contestata specificamente anche la pretesa erronea applicazione della TARSU, dall’anno 2008, sulle superfici adibite ad officina e deposito e nella stessa sentenza impugnata si riporta che il Comune, in appello, avevaribadito la legittimità della tassazione anche delle aree adibite a deposito, il che esclude che trattasi di questione nuova, formulata unicamente nel presente grado;

1.4. ciò posto, va premesso che la TARSU, come già riconosciuto dalla Corte Costituzionale (sentenza n. 238 del 24/7/2009), rappresenta una prestazione di natura fiscale che ha la funzione di coprire il costo dei servizi di smaltimento concernenti i rifiuti non solo «interni» (cioè prodotti o producibili dal singolo soggetto passivo che può avvalersi del servizio), ma anche «esterni» («rifiuti di qualunque natura o provenienza giacenti sulle strade ed aree pubbliche e soggette ad uso pubblico») ed ha la funzione, quindi, di coprire anche le pubbliche spese afferenti a un servizio indivisibile, reso a favore della collettività e, dunque, non riconducibili a un rapporto sinallagmatico con il singolo utente;

1.5. il presupposto della tassa di smaltimento dei rifiuti ordinari solidi urbani è infatti l'occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibito e nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali o per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali;

1.6. è poi consolidato il principio che l'esenzione per le aree ove si producono rifiuti speciali sia subordinata all'adeguata delimitazione di tali spazi nonché alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell'esclusione o dell'esenzione, e che il relativo onere della prova incombe al contribuente (cfr. Cass. n. 9214 del 13/4/2018; n. 13997 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);

1.7. questa Corte (cfr. Cass. n. 21250 del 13/09/2017 ) ha stabilito dunque che «spetta al contribuente l'onere di fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (da lui smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta), che pertanto non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile, in applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, posto che, pur operando anche nella materia in esame il principio secondo il qualespetta all'amministrazione provare i fatti che costituiscono fonte dell'obbligazione tributaria, per quanto attiene alla quantificazione del tributo grava sull'interessato (oltre all'obbligo di denuncia ai sensi del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 70) un onere d'informazione, al fine di ottenere l'esclusione delle aree sopra descritte dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale, secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale» (cfr. Cass. n. 7647 del 28/3/2018; Cass. n. 5377del 4/4/2012);

1.8. ciò posto la questione all'esame della Corte verte essenzialmente sulla tassabilità ai fini TARSU di locali adibiti a magazzino e a deposito, ritenuti dalla Commissione tributaria regionale e dalla società contribuente esenti da imposta, perché produttivi di rifiuti speciali connessi al ciclo produttivo, che la società avvia al recupero a proprie spese;

1.9. il quadro normativo nel quale va ricondotta la fattispecie in esame (annualità 2008— 2012) è costituito dal D.Lgs. 15 novembr e 1993, n. 507, capo 3 e dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (decreto Ronchi) e successive modifiche;

1.10. circa il presupposto della tassa, il D.Lgs. n. 507 del 1993 ha stabilito che stessa «è dovuta per l'occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale in cui il servizio è istituito ed attivato o comunque reso in maniera continuativa nei modi previsti dagli artt. 58 e 59» e che «nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti.

Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l'attività viene svolta» (art. 62, commi 1 e 3);

1.11. la tariffa deve essere pertanto applicata nei confronti di chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale, salva l'applicazione sulla stessa di un «coefficiente di riduzione proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua l'attività di recupero dei rifiuti stessi» e chiaramente presuppone l'assoggettamento all'imposta dei soli rifiuti urbani e salvo il diritto ad una riduzione della tassa in caso di produzione di rifiuti assimilati «smaltiti in proprio» (cfr. Cass. n. 6359 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);

1.12. in tale materia grava sul contribuente l'onere di provare la sussistenza delle condizioni per beneficiare dell'esenzione, atteso che, pur operando il principio secondo il quale è l'Amministrazione a dover fornire la prova della fonte dell'obbligazione tributaria, esso non può operare con riferimento al diritto ad ottenere una riduzione della superficie tassabile, o addirittura l'esenzione, costituendo questa, un'eccezione alla regola del pagamento del tributo da parte di tutti coloro che occupano o detengono immobili nelle zone del territorio comunale (cfr. Cass. n. 22130 del 22/9/2017; Cass. n. 9731 del 13/5/2015);

1.13. questa Corte ha poi precisato che i residuiprodotti in un deposito o magazzino non possono essere considerati residui del ciclo di lavorazione, per cui risulta ininfluente che possano essere qualificati o meno come rifiuti assimilati agli urbani, atteso che l’esenzione o riduzione delle superfici tassabili deve intendersi limitata a quella parte di esse su cui insiste l'opificio vero e proprio, perché solo in tali locali possono formarsi rifiuti speciali, per le specifiche caratteristiche strutturali relative allo svolgimento dell'attività produttiva, mentre in tutti gli altri locali destinati ad attività diverse, i rifiuti devono considerarsi urbani per esclusione, salvo che non siano classificati rifiuti tossici o nocivi, e la superficie di tali locali va ricompresa per interno nell'ambito della superficie tassabile (uffici, depositi, servizi ecc.), costituendo inoltre tale classificazione accertamento di fatto, riservato al giudice del merito (cfr. Cass. n. 26725 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);

1.14. l'impossibilità di produrre rifiuti deve pertanto dipendere da fattori oggettivi e permanenti e non dalla contingente e soggettiva modalità di utilizzazione dei locali, avendo questa Corte precisato che la situazione che legittima l'esonero si verifica allorquando l'impossibilità di produrre rifiuti dipende dalla natura stessa dell'area o del locale, ovvero dalla loro condizione di materiale ed oggettiva inutilizzabilità ovvero dal fatto che l'area ed il locale siano stabilmente, e cioè in modo permanentemente e non modificabile, insuscettibili di essere destinati a funzioni direttamente o indirettamente produttive di rifiuti, mentre la funzione di magazzino, deposito o ricovero è una funzione operativa generica e come tale non rientra nella previsione legislativa (cfr. Cass n. 19720 del 17/9/2010);

1.15. per i produttori di rifiuti speciali non assimilabili agli urbani non si tiene altresì conto della parte dell’area dei magazzini, funzionalmente ed esclusivamente collegata all'esercizio dell'attività produttiva, occupata da materie prime e/o merci, merceologicamente rientranti nella categoria dei rifiuti speciali non assimilabili, la cui lavorazione genera comunque rifiuti speciali non assimilabili, restando pertanto fermo l'assoggettamento dei magazzini destinati al mero deposito di prodotti finiti connessi a lavorazioni produttive (cfr. Cass. n. 12979 del 15/5/2019);

1.16. non tutti i rifiuti prodotti anche nelle aree adiacenti allo stabilimento produttivo hanno, quindi, in sé la natura di rifiuti speciali in quanto le aree magazzino sono «asservite o funzionali alla produzione industriale», e, come si è detto, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’esenzione o riduzione delle superfici tassabili deve intendersi limitata a quella parte di esse su cui insiste l'opificio vero e proprio, perché solo in tali locali possono formarsi rifiuti speciali, per le specifiche caratteristiche strutturali relative allo svolgimento dell'attività produttiva, mentre in tutti gli altri locali destinati ad attività diverse, i rifiuti devono considerarsi urbani per esclusione, salvo che non siano classificati rifiuti tossici o nocivi, e la superficie di tali locali va ricompresa per interno nell'ambito della superficie tassabile (uffici, depositi, servizi ecc.), costituendo inoltre tale classificazione accertamento di fatto, riservato al giudice del merito (cfr. Cass. n. 26725 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);

1.17. occorre pertanto ribadire, anche nella presente sede, che in tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), un'area che non sia destinata a lavorazioni artigianali e dunque alla produzione di rifiuti speciali, ma sia usata come magazzino di rifiuti prodotti in altri locali dell'unico complesso aziendale, va compresa nel calcolo della superficie tassabile, ai sensi dell'art. 62 del d.lgs. n. 507 del 1993, atteso che i residui prodotti in un deposito o magazzino non possono essere considerati residui di un ciclo di lavorazione (cfr. Cass. n. 34299del 15/11/2021; n. 3800 del 16/2/2018; Cass. n. 19720 del 17/9/2010);

1.18. i magazzini, qualora siano destinati al ricovero di beni strumentali o delle scorte da impiegare nella produzione o nello scambio, concorrono, invero, all'esercizio dell'impresa e vanno perciò riguardati come aree operative, al pari degli stabilimenti o dei locali destinati alla vendita;

1.19. da tanto discende che la Commissione tributaria regionale, relativamente all’attività industriale della Società ha erroneamente applicato la normativa in questione, escludendo, dalla tassazione i locali destinati a magazzino senza accertare che si trattasse di superficie in cui si formavano rifiuti speciali tossici o nocivi non assimilabili a quelli urbani, ovvero di una parte dell’area dei magazzini funzionalmente ed esclusivamente collegata all’esercizio dell’attività produttiva, occupata da materie prime e/o merci, merceologicamente rientranti nella categoria dei rifiuti speciali non assimilabili, la cui lavorazione genera comunque rifiuti speciali non assimilabili;

1.20. ne consegue che, accolto il primo motivo, tutti i necessari accertamenti di fatto dovranno essere compiuti dai Giudici di merito;

2.1. con il secondo motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione dell’art. 184, comma 3, d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, del D.P.R. 10 settembre 1982, n. 915, della delibera CIPE 27.7.1984, del [OSCURATO:PERSONA] approvato con delibera del Consiglio Comunale n. 44/1998, e della delibera del Consiglio Comunale n. 26/2000;

2.2. in particolare, il Comune lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto che l’attività della Società fosse destinata alla produzione di rifiuti speciali non assimilabili o non assimilati, pur avendo ad oggetto «imballaggi, pellets, plastica, ferro, legno materiale isolante», che rientrano, al contrario, sulla base della normativa dianzi citata, tra i rifiuti assimilabili a quelli urbani;

2.3. la doglianza, ammissibile (diversamente da quanto lamentato dalla controricorrente)in quanto attinente a censura in diritto, e non ad un apprezzamento in fatto che, in quanto tale, può essere denunciato, in sede di legittimità, solo ai sensi dell'art. 360 n. 5 c.p.c.,è parimenti fondata;

2.4. il regime fiscale dei rifiuti, a partire dalla tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), prevista dal d.lgs. n. 507 del 1993, ha subito nel tempo numerose modifiche legislative, in quanto la TARSU è stata sostituita dalla TIA 1 (tariffa di igiene ambientale), introdotta dall'art. 49 del d.lgs. n. 22 del 1997 (Decreto Ronchi), e la TIA 1, a sua volta, dalla TIA 2 (tariffa integrata ambientale), di cui all'art. 238 del d.lgs. n. 152 del 2006 (Codice dell'Ambiente); la TIA 2 è stata sostituita dal TARES (tributo comunale sui servizi), introdotto dall'art. 14 del d.l. n. 201 del 2011, convertito dalla

I. n. 214 del 2011, ed il TARES è stato sostituito dalla TARI (tassa sui rifiuti), istituita dalla l. n. 147 del 2013, art. 1, commi 639 e seguenti), a decorrere dal 10gennaio 2014;

2.5. il passaggio da una tipologia di tassazione ad una altra non ha avuto immediata attuazione, trovando applicazione un regime transitorio che ha consentito ai Comuni di mantenere in vigore sia il regime della Tarsu che quello della TIA;

2.6. solo a decorrere dal 1° gennaio 2013, con l'istituzione del Tares, ai sensi dei commi 46 e 47 dell'art. 14 del d.l. n. 201 del 2011 si è avuta la soppressione di tutti i vigenti prelievi relativi alla gestione dei rifiuti urbani, sia di natura patrimoniale sia di natura tributaria, ed in particolare l'art. 238 del d.lgs. n. 152 del 2006 (Codice dell'Ambiente), che ha istituito la nuova «tariffa» sui rifiuti TIA 2, destinata a sostituire quella di cui al d.lgs. n. 22 del 1997,ha previsto, al comma 1, che «la tariffa di cui all'articolo 49 del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, è soppressa a decorrere dall'entrata in vigore del presente articolo, salvo quanto previsto dal comma 11», il quale recita che «sino alla emanazione del regolamento di cui al comma 6 e fino al compimento degli adempimenti per l'applicazione della tariffa continuano ad applicarsi le discipline regolamentari vigenti»;

2.7. poiché tale regolamento ministeriale non è stato adottato (entro il prorogato termine del 30 giugno 2010), sono rimaste in vigore, ed applicate dai Comuni nei rispettivi territori, sia la TARSU che la TIA 1, prevista dal d.lgs. n. 22 del 1997, alla quale, per effetto dei commi 183 e 184 della

I. n. 296 del 2006 (Finanziaria 2007),sono stati estesi i criteri di determinazione della TARSU;

2.8. l'art. 1, comma 184, della

I. n. 296 del 2006 ha previsto infatti che nelle more della completa attuazione delle disposizioni recate dal decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152, e successive modificazioni, il regime di prelievo relativo al servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti adottato in ciascun comune per l'anno 2006 potesse restare invariato anche per l'anno 2007 e che in materia di assimilazione dei rifiuti speciali ai rifiuti urbani, continuassero ad applicarsi le disposizioni degli artt. 18, comma 2, lett. d), e 57, comma 1, del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. d.lgs. 5/2/1997, n. 22;

2.9. l'art. 5, comma 2 quater, del d.l. n. 208 del 2008, conv. dalla l. n. 13 del 2009, come modificato dall'art. 8, comma 3, del d.l. n. 194 del 2009, ha infine disposto che, «ove il regolamento di cui al comma 6 dell'articolo 238 del decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152, non sia adottato dal Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare (entro il 30 giugno 2010), i comuni che intendano adottare la tariffa integrata ambientale (TIA) possono farlo ai sensi delle disposizioni legislative e regolamentari vigenti»;

2.10. dunque, inutilmente decorso il termine del 30 giugno 2010, è stata prevista la facoltà, ma non l'obbligo, per gli enti locali di adottare delibere di passaggio dalla TARSU alla TIA 2, con effetto dal 10 gennaio 2011;

2.11. così ricostruito il quadro normativo, questa Corte, in continuità con quanto già affermato, ritiene che in tema di TARSU, la mancata tempestiva adozione, da parte del Ministero dell'Ambiente, del decreto di cui all'ultima parte dell'art. 195, comma 2, lett. e), del d.lgs. n. 152 del 2006 (nella formulazione, applicabile ratione temporis, modificata dall'art. 2, comma 6, del d.lgs. n. 4 del 2008) con il quale sono fissati i criteri per l'assimilazione dei rifiuti speciali a quelli urbani, non fa venir meno il relativo potere regolamentare dei Comuni, poiché la norma transitoria dettata dall'art. 265, comma 1, dello stesso decreto prevede che la normativa previgente continui ad operare fino all'emanazione di quella di attuazione di cui alla parte quarta del medesimo decreto (cfr. Cass. n. 1344 del 18/1/2019);

2.12. indubbiamente l'art. 195, comma 2, lett. e), del d.lgs. n. 152 del 2006, come modificato ed integrato dall'art. 2, comma 26, del d.lgs. n. 4 del 2008, stabilisce, nel testo ratione temporis applicabile, che spettano alla competenza dello Stato la determinazione dei criteri qualitativi e quantitativi per l'assimilazione, ai fini della raccolta e dello smaltimento, dei rifiuti speciali e dei rifiuti urbani;

2.13. la norma transitoria di cui all'art. 265, comma 1, del d.lgs. n. 152 del 2006, ha tuttavia previsto quanto segue: «Le vigenti norme regolamentari e tecniche che disciplinano la raccolta, il trasporto, il recupero e lo smaltimento dei rifiuti restano in vigore sino all'adozione delle corrispondenti specifiche norme adottate in attuazione della parte quarta del presente decreto.

Al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla quarta del presente decreto, le pubbliche amministrazioni, nell'esercizio delle rispettive competenze, adeguano la previgente normativa di attuazione alla disciplina contenuta nella parte quarta del presente decreto, nel rispetto di quanto stabilito dall'articolo 264, comma 1, lettera i).

Ogni riferimento ai rifiuti tossici e nocivi continua ad intendersi riferito ai rifiuti pericolosi»;

2.14. l'articolo 264, comma 1, lett. i), del d.lgs. in esame dispone, inoltre, che, alla luce dell'abrogazione del d.lgs. n. 22 del 1997 a decorrere dalla data di entrata in vigore della parte quarta del medesimo d.lgs. n. 152 del 2006, «al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla parte quarta del presente decreto, i provvedimenti attuativi del citato decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, continuano ad applicarsi sino alla data di entrata in vigore dei corrispondenti provvedimenti attuativi previsti dalla parte quarta del presente decreto»;

2.15. se ne ricava che è lo stesso d.lgs. n. 152 del 2006 ad aver mantenuto in vigore la normativa in tema di smaltimento rifiuti fino all'adozione di quella di attuazione dallo stesso prevista, con la conseguenza che l'articolo 195 citato non può divenire operativo in assenza del decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, adottato d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico, il quale è finalizzato a definire «i criteri per l'assimilabilità ai rifiuti urbani» ed è menzionato nello stesso articolo 195 (cfr. Cass. n. 9214 del 13 aprile 2018, in motivazione; n. 1987 del 26 gennaio 2018; n. 18101 del 21 luglio 2017);

2.16. quanto poi alle diverse tipologie di rifiuti oggetto di tassazione, questa Corte ha già statuito che per effetto dell'art. 17, comma 3, della legge 24 aprile 1998 n. 128, che ha abrogato l'art. 39 della legge 26 febbraio 1994 n. 146, è venuta meno l'assimilazione ope legis ai rifiuti urbani di quelli provenienti dalle attività artigianali, commerciali e di servizi, purché aventi una composizione merceologica analoga a quella urbana, secondo i dettagli tecnici contenuti nella deliberazione CIPE del 27 luglio 1984, con la conseguenza che è divenuto pienamente operante l'art. 21, comma 2, lett. g), del d.lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, che ha attribuito ai Comuni la facoltà di assimilare o meno ai rifiuti urbani quelliderivanti dalle attività economiche;

2.17. con riferimento alle annualità di imposta dal 1997 in poi, assumono quindi decisivo rilievo le indicazioni dei regolamenti comunali circa l'assimilazione dei rifiuti provenienti dalle attività economiche ai rifiuti urbani ordinari (cfr. Cass. n. 22223 del 19/10/2016, n. 14816 del 18/6/2010, n. 21342 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]), in quanto con l'entrata in vigore del d.lgs. n. 22 del 1997 è stato restituito ai Comuni (cfr. Cass. n. 18303 del 10/9/2004 e n. 18382 del 13/9/2004) il potere di assimilare ai rifiuti urbani ordinari alcune categorie di rifiuti speciali, fra cui quelli prodotti da imprese commerciali, anche «per qualità e quantità» (art. 21, comma 2, lett. g);

2.18. il d.lgs. n. 22 del 1997, emanato in attuazione delle Direttive 91/156/CEE sui rifiuti, 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e 94/62/CE sugli imballaggi e sui rifiuti di imballaggio, ha previsto, nel Titolo I (Gestione dei rifiuti), che: a) la gestione dei rifiuti costituisce attività di pubblico interesse ed è disciplinata al fine di assicurare un'elevata protezione dell'ambiente e controlli efficaci; i rifiuti devono essere recuperati o smaltiti senza pericolo per la salute dell'uomo e senza usare procedimenti o metodi che potrebbero recare pregiudizio all'ambiente (art. 2, commi 1 e 2); b) le autorità competenti favoriscono il recupero dei rifiuti, nelle varie forme previste (reimpiego, riciclaggio, ecc.), allo scopo di ridurre lo smaltimento dei rifiuti, che costituisce la fase residuale della «gestione» deglistessi, la quale comprende le operazioni di raccolta, trasporto, recupero e smaltimento (artt. 4 e 5 e art. 6, comma 1, lett. d); c) sono rifiuti «urbani», tra l'altro, quelli non pericolosi provenienti da locali e luoghi adibiti ad usi diversi da quello di civile abitazione, assimilati ai rifiuti urbani per qualità e quantità, ai sensi dell'art. 21, comma 2, lett. g), mentre sono rifiuti «speciali», tra l'altro, quelli «da attività commerciali» (art. 7, comma 2, lett. b e comma 3, lett. e); d) i comuni «effettuano la gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento in regime di privativa»; con appositi regolamenti stabiliscono, fra l'altro, «le disposizioni necessarie a ottimizzare le forme di conferimento, raccolta e trasportodei rifiuti primari di imballaggio», nonché «l'assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento»; la privativa suddetta «non si applica (....) alle attività di recupero dei rifiuti assimilati» (dal 1 gennaio 2003, «alle attività di recupero dei rifiuti urbani o assimilati», ai sensi della L. n. 179 del 2002, art. 23) (art. 21, comma 1, comma 2, lett. e) e g) e comma 7);

2.19. ciò posto, la Commissione tributaria regionale ha dunque fatto erronea applicazione dei suddetti principi di diritto laddove ha ritenuto che i rifiuti prodotti dalla Società andassero esenti da tassazione affermando unicamente che «non ...(potevano)... essere assimilati agli urbani per avere ella stessa provveduto a smaltirli tramite ditte private esterne», nonché «l’intassabilità delle superfici su cui si producono rifiuti speciali»;

2.20. va al contrario ribadito che ai sensi del c.d. decreto Ronchi (D.lgs 22/97) i rifiuti vanno distinti in tre categorie: 1) rifiuti urbani, 2) rifiuti speciali, 3) rifiuti pericolosi;

2.21. i rifiuti urbani sono sempre soggetti a tassazione, i rifiuti pericolosi sono sempre esclusi dall’applicazione della tassa, i rifiuti speciali rientrano nell'ambito di applicazione del tributo ove il Comune abbia provveduto ad assimilarli, con apposita delibera, ai rifiuti urbani, ai sensi dell'art. 21, c. 2, D.lgs 22/1997;

2.22. ne consegue che la Commissione tributaria regionale, in applicazione dei suesposti principi, dovrà provvedere alla concreta individuazione delle caratteristiche dei rifiuti stessi sulla scorta della legislazione statale e della delibera di assimilazione dei rifiuti urbani, n. 44/1998, adottata dal Comune di Salerno, che non risulta dalla sentenza essere statasvolta nel caso di specie;

3.1. con il terzo motivo il Comune denuncia ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3)e n. 4), cod. proc. civ., violazione dell’art. 2697 cod. civ. e degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., lamentando che la Commissione tributaria regionale abbia omesso di rilevare il mancato adempimento dell’onere, a carico della contribuente, di fornire all’amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza ed alla delimitazione delle aree che non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile;

3.2. la doglianza, previa riformulazione del motivo esclusivamente sotto il profilo di cui all'art. 360, comma 1, n. 3cod. proc. civ., e non come error in procedendo,va parimenti accolta;

3.3. secondo consolidata giurisprudenza di questa Corte, infatti, in tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), spetta al contribuente l'onere di fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (da lui smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta), che pertanto non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile, in applicazione dell'art. 62, comma 3, del d.lgs. n. 507 del 1993, posto che, pur operando anche nella materia in esame il principio secondo il quale spetta all'amministrazione provare i fatti che costituiscono fonte dell'obbligazione tributaria (nella specie, l'occupazione di aree nel territorio comunale), per quanto attiene alla quantificazione del tributo, grava sull'interessato (oltre all'obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 70 del d.lgs. n. 507 del 1993) un onere d'informazione, al fine di ottenere l'esclusione delle aree sopra descritte dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale, secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (cfr. Cass. n. 2623 del 27/01/2023, n. 21250 del13/09/2017, n. 18054 del 14/09/2016);

3.4. tale orientamento è in linea con il principio costantemente affermato da questa Corte, secondo il quale l'onere della prova dei fatti costituenti fonte dell'obbligazione tributaria spetta all'amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa, mentre l'onere di provare eventuali esenzioni o riduzioni tariffarie è posto a carico dell'interessato (oltre all'obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) (cfr. Cass. n. 2623 del 27/01/2023, n. 21250 del 13/9/2017, n. 10787 del 25/6/2016, n. 775 del 14/01/2011);

3.5. nella specie, la Commissione tributaria regionale ha del tutto omesso di verificare che il suddetto onere fosse stato correttamente assolto dalla Società contribuente, nonostante la contestazione al riguardo sollevata dal Comune in entrambi i gradi di giudizio;

3.6. spetterà dunque alla Corte territoriale stabilire se il contribuente abbia fornito fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti eventuali rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (dallo stesso smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta);

4. in conseguenza dell’accoglimento dei motivi che precedono rimane assorbito il quarto motivo, con cui si lamenta che la Commissione tributaria regionale non abbia comunque provveduto, dopo aver annullato l’atto impositivo, a rideterminare l’importo dovuto;

5.1. con il quinto motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione dell’art. 1 legge 27 dicembre 2006 n. 296 e degli artt. 1, comma 161, e 70d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507 e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto maturato il termine decadenziale per l’accertamento TARSU 2008 alla data della notifica dell’atto impugnato ([OSCURATO:DATA_NASCITA]);

5.2. la censura va respinta;

5.3. in tema di Tarsu, il tenore letterale della disposizione sull'obbligo di denuncia contenuta nell'art. 70, comma 1, d.lgs. n. 507 del 1993, secondo cui la denuncia dei locali ed aree tassabili va presentata al Comune entro il 20 gennaio successivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, impone di differenziare la detenzione o occupazione dei locali che sia in corso fin dall'inizio del periodo di imposta e, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si sia verificata in epoca successiva; nel primo caso, il termine di decadenza di cui all'art. 1, comma 161, l. n. 296 del 2006 decorre dall'anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaio dell'anno successivo (cfr. Cass. nn. 19531 del17/06/2022, 22900 del 21/10/2020);

5.4. nel caso di specie la detenzione era già in corso sin dall'anno 1992 (come riportato a pag. 29 del ricorso e non contestato dalla controricorrente) sicché il quinquennio rilevante, ai fini della decadenza relativamente all’annualità 2008, andava a maturare al 31 dicembre 2013, a fronte di avviso di accertamento notificato nel dicembre 2014, dovendo altresì ribadirsi che qualora il contribuente effettui un’iniziale denuncia infedele (o incompleta) e negli anni successivi resti inerte, in questi anni, non presentando la dichiarazione dovuta, si trova nella stessa condizione di chi abbia omesso di presentarla (cfr. Cass. n. 25063 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);

6. il ricorso va dunque accolto limitatamente ai primi tre motivi, assorbito il quarto e respinto il quinto,avente ad oggetto l’annualità 2008, con conseguente cassazione dell'impugnata sentenza in relazione ai motivi accolti e rinvio per nuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania in diversa composizione, cui resta demandat

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
nte ORDINANZA sul ricorso 8037-2018 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del Sindaco pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA, presso lo studio A. PLACIDI, rappresentato e difeso dagli Avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al ricorso -ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso lo studio [OSCURATO:PERSONA] E ASSOCIATI, rappresentata e difesa dagli Avvocati [OSCURATO:PERSONA], Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Presidente - [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - Ud.[OSCURATO:DATA_NASCITA]-CC [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Consigliere - [OSCURATO:PERSONA].ssaANTONELLA DELL’ORFANO - Rel. Consigliere - [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al controricorso -controricorrente– avverso la sentenza n. 7112/2017 della [OSCURATO:PERSONA] della CAMPANIA, depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata - tenutasi in modalità da remoto previo decreto di autorizzazione del Presidente del Collegio - del 5/5/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].ssa [OSCURATO:PERSONA] DELL'[OSCURATO:PERSONA] il Comune di Salerno propone ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale della Campania aveva respinto l’appello principale del Comune ed accolto l’appello incidentale di [OSCURATO:SOCIETA]. (di seguito anche la Società) proposti avverso la sentenza n. 4559/2015 della Commissione tributaria provinciale di Salerno in accoglimento del ricorso avverso avvisi di accertamento TARSU 2008— 2012, emessi dal Comune; la Società resiste con controricorso ed ha depositato da ultimo memoria difensiva [OSCURATO:PERSONA] 1.1. con il primo motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 62, commi 2 e 3, d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507) e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto di escludere dalla tassazione aree (i magazzini adibiti a deposito di pallets, sacchi di cemento e materie prime) che avrebbero invece dovuto essere tassate in base alla richiamata normativa; 1.2. preliminarmente va respinta l’eccezione, sollevata dalla controricorrente, circa l’inammissibilità della censura in esame in quanto asseritamente attinente a circostanza («le aree oggetto di accertamento non possano considerarsi ricomprese nell’ambito della superficie esclusa dalla base imponibile in quanto adibite dalla Società a magazzino») che non sarebbe stato mai eccepita né negli avvisi di accertamento, né in altri atti dei precedenti gradi di giudizio; 1.3. è d’uopo, infatti, evidenziare che la stessa contribuente, a pag. 3 del controricorso, riferisce che nel ricorso introduttivo era stata contestata specificamente anche la pretesa erronea applicazione della TARSU, dall’anno 2008, sulle superfici adibite ad officina e deposito e nella stessa sentenza impugnata si riporta che il Comune, in appello, avevaribadito la legittimità della tassazione anche delle aree adibite a deposito, il che esclude che trattasi di questione nuova, formulata unicamente nel presente grado; 1.4. ciò posto, va premesso che la TARSU, come già riconosciuto dalla Corte Costituzionale (sentenza n. 238 del 24/7/2009), rappresenta una prestazione di natura fiscale che ha la funzione di coprire il costo dei servizi di smaltimento concernenti i rifiuti non solo «interni» (cioè prodotti o producibili dal singolo soggetto passivo che può avvalersi del servizio), ma anche «esterni» («rifiuti di qualunque natura o provenienza giacenti sulle strade ed aree pubbliche e soggette ad uso pubblico») ed ha la funzione, quindi, di coprire anche le pubbliche spese afferenti a un servizio indivisibile, reso a favore della collettività e, dunque, non riconducibili a un rapporto sinallagmatico con il singolo utente; 1.5. il presupposto della tassa di smaltimento dei rifiuti ordinari solidi urbani è infatti l'occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibito e nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali o per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali; 1.6. è poi consolidato il principio che l'esenzione per le aree ove si producono rifiuti speciali sia subordinata all'adeguata delimitazione di tali spazi nonché alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell'esclusione o dell'esenzione, e che il relativo onere della prova incombe al contribuente (cfr. Cass. n. 9214 del 13/4/2018; n. 13997 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); 1.7. questa Corte (cfr. Cass. n. 21250 del 13/09/2017 ) ha stabilito dunque che «spetta al contribuente l'onere di fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (da lui smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta), che pertanto non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile, in applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, posto che, pur operando anche nella materia in esame il principio secondo il qualespetta all'amministrazione provare i fatti che costituiscono fonte dell'obbligazione tributaria, per quanto attiene alla quantificazione del tributo grava sull'interessato (oltre all'obbligo di denuncia ai sensi del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 70) un onere d'informazione, al fine di ottenere l'esclusione delle aree sopra descritte dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale, secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale» (cfr. Cass. n. 7647 del 28/3/2018; Cass. n. 5377del 4/4/2012); 1.8. ciò posto la questione all'esame della Corte verte essenzialmente sulla tassabilità ai fini TARSU di locali adibiti a magazzino e a deposito, ritenuti dalla Commissione tributaria regionale e dalla società contribuente esenti da imposta, perché produttivi di rifiuti speciali connessi al ciclo produttivo, che la società avvia al recupero a proprie spese; 1.9. il quadro normativo nel quale va ricondotta la fattispecie in esame (annualità 2008— 2012) è costituito dal D.Lgs. 15 novembr e 1993, n. 507, capo 3 e dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (decreto Ronchi) e successive modifiche; 1.10. circa il presupposto della tassa, il D.Lgs. n. 507 del 1993 ha stabilito che stessa «è dovuta per l'occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale in cui il servizio è istituito ed attivato o comunque reso in maniera continuativa nei modi previsti dagli artt. 58 e 59» e che «nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti. Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l'attività viene svolta» (art. 62, commi 1 e 3); 1.11. la tariffa deve essere pertanto applicata nei confronti di chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale, salva l'applicazione sulla stessa di un «coefficiente di riduzione proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua l'attività di recupero dei rifiuti stessi» e chiaramente presuppone l'assoggettamento all'imposta dei soli rifiuti urbani e salvo il diritto ad una riduzione della tassa in caso di produzione di rifiuti assimilati «smaltiti in proprio» (cfr. Cass. n. 6359 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); 1.12. in tale materia grava sul contribuente l'onere di provare la sussistenza delle condizioni per beneficiare dell'esenzione, atteso che, pur operando il principio secondo il quale è l'Amministrazione a dover fornire la prova della fonte dell'obbligazione tributaria, esso non può operare con riferimento al diritto ad ottenere una riduzione della superficie tassabile, o addirittura l'esenzione, costituendo questa, un'eccezione alla regola del pagamento del tributo da parte di tutti coloro che occupano o detengono immobili nelle zone del territorio comunale (cfr. Cass. n. 22130 del 22/9/2017; Cass. n. 9731 del 13/5/2015); 1.13. questa Corte ha poi precisato che i residuiprodotti in un deposito o magazzino non possono essere considerati residui del ciclo di lavorazione, per cui risulta ininfluente che possano essere qualificati o meno come rifiuti assimilati agli urbani, atteso che l’esenzione o riduzione delle superfici tassabili deve intendersi limitata a quella parte di esse su cui insiste l'opificio vero e proprio, perché solo in tali locali possono formarsi rifiuti speciali, per le specifiche caratteristiche strutturali relative allo svolgimento dell'attività produttiva, mentre in tutti gli altri locali destinati ad attività diverse, i rifiuti devono considerarsi urbani per esclusione, salvo che non siano classificati rifiuti tossici o nocivi, e la superficie di tali locali va ricompresa per interno nell'ambito della superficie tassabile (uffici, depositi, servizi ecc.), costituendo inoltre tale classificazione accertamento di fatto, riservato al giudice del merito (cfr. Cass. n. 26725 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); 1.14. l'impossibilità di produrre rifiuti deve pertanto dipendere da fattori oggettivi e permanenti e non dalla contingente e soggettiva modalità di utilizzazione dei locali, avendo questa Corte precisato che la situazione che legittima l'esonero si verifica allorquando l'impossibilità di produrre rifiuti dipende dalla natura stessa dell'area o del locale, ovvero dalla loro condizione di materiale ed oggettiva inutilizzabilità ovvero dal fatto che l'area ed il locale siano stabilmente, e cioè in modo permanentemente e non modificabile, insuscettibili di essere destinati a funzioni direttamente o indirettamente produttive di rifiuti, mentre la funzione di magazzino, deposito o ricovero è una funzione operativa generica e come tale non rientra nella previsione legislativa (cfr. Cass n. 19720 del 17/9/2010); 1.15. per i produttori di rifiuti speciali non assimilabili agli urbani non si tiene altresì conto della parte dell’area dei magazzini, funzionalmente ed esclusivamente collegata all'esercizio dell'attività produttiva, occupata da materie prime e/o merci, merceologicamente rientranti nella categoria dei rifiuti speciali non assimilabili, la cui lavorazione genera comunque rifiuti speciali non assimilabili, restando pertanto fermo l'assoggettamento dei magazzini destinati al mero deposito di prodotti finiti connessi a lavorazioni produttive (cfr. Cass. n. 12979 del 15/5/2019); 1.16. non tutti i rifiuti prodotti anche nelle aree adiacenti allo stabilimento produttivo hanno, quindi, in sé la natura di rifiuti speciali in quanto le aree magazzino sono «asservite o funzionali alla produzione industriale», e, come si è detto, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’esenzione o riduzione delle superfici tassabili deve intendersi limitata a quella parte di esse su cui insiste l'opificio vero e proprio, perché solo in tali locali possono formarsi rifiuti speciali, per le specifiche caratteristiche strutturali relative allo svolgimento dell'attività produttiva, mentre in tutti gli altri locali destinati ad attività diverse, i rifiuti devono considerarsi urbani per esclusione, salvo che non siano classificati rifiuti tossici o nocivi, e la superficie di tali locali va ricompresa per interno nell'ambito della superficie tassabile (uffici, depositi, servizi ecc.), costituendo inoltre tale classificazione accertamento di fatto, riservato al giudice del merito (cfr. Cass. n. 26725 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); 1.17. occorre pertanto ribadire, anche nella presente sede, che in tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), un'area che non sia destinata a lavorazioni artigianali e dunque alla produzione di rifiuti speciali, ma sia usata come magazzino di rifiuti prodotti in altri locali dell'unico complesso aziendale, va compresa nel calcolo della superficie tassabile, ai sensi dell'art. 62 del d.lgs. n. 507 del 1993, atteso che i residui prodotti in un deposito o magazzino non possono essere considerati residui di un ciclo di lavorazione (cfr. Cass. n. 34299del 15/11/2021; n. 3800 del 16/2/2018; Cass. n. 19720 del 17/9/2010); 1.18. i magazzini, qualora siano destinati al ricovero di beni strumentali o delle scorte da impiegare nella produzione o nello scambio, concorrono, invero, all'esercizio dell'impresa e vanno perciò riguardati come aree operative, al pari degli stabilimenti o dei locali destinati alla vendita; 1.19. da tanto discende che la Commissione tributaria regionale, relativamente all’attività industriale della Società ha erroneamente applicato la normativa in questione, escludendo, dalla tassazione i locali destinati a magazzino senza accertare che si trattasse di superficie in cui si formavano rifiuti speciali tossici o nocivi non assimilabili a quelli urbani, ovvero di una parte dell’area dei magazzini funzionalmente ed esclusivamente collegata all’esercizio dell’attività produttiva, occupata da materie prime e/o merci, merceologicamente rientranti nella categoria dei rifiuti speciali non assimilabili, la cui lavorazione genera comunque rifiuti speciali non assimilabili; 1.20. ne consegue che, accolto il primo motivo, tutti i necessari accertamenti di fatto dovranno essere compiuti dai Giudici di merito; 2.1. con il secondo motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione dell’art. 184, comma 3, d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, del D.P.R. 10 settembre 1982, n. 915, della delibera CIPE 27.7.1984, del [OSCURATO:PERSONA] approvato con delibera del Consiglio Comunale n. 44/1998, e della delibera del Consiglio Comunale n. 26/2000; 2.2. in particolare, il Comune lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto che l’attività della Società fosse destinata alla produzione di rifiuti speciali non assimilabili o non assimilati, pur avendo ad oggetto «imballaggi, pellets, plastica, ferro, legno materiale isolante», che rientrano, al contrario, sulla base della normativa dianzi citata, tra i rifiuti assimilabili a quelli urbani; 2.3. la doglianza, ammissibile (diversamente da quanto lamentato dalla controricorrente)in quanto attinente a censura in diritto, e non ad un apprezzamento in fatto che, in quanto tale, può essere denunciato, in sede di legittimità, solo ai sensi dell'art. 360 n. 5 c.p.c.,è parimenti fondata; 2.4. il regime fiscale dei rifiuti, a partire dalla tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), prevista dal d.lgs. n. 507 del 1993, ha subito nel tempo numerose modifiche legislative, in quanto la TARSU è stata sostituita dalla TIA 1 (tariffa di igiene ambientale), introdotta dall'art. 49 del d.lgs. n. 22 del 1997 (Decreto Ronchi), e la TIA 1, a sua volta, dalla TIA 2 (tariffa integrata ambientale), di cui all'art. 238 del d.lgs. n. 152 del 2006 (Codice dell'Ambiente); la TIA 2 è stata sostituita dal TARES (tributo comunale sui servizi), introdotto dall'art. 14 del d.l. n. 201 del 2011, convertito dalla I. n. 214 del 2011, ed il TARES è stato sostituito dalla TARI (tassa sui rifiuti), istituita dalla l. n. 147 del 2013, art. 1, commi 639 e seguenti), a decorrere dal 10gennaio 2014; 2.5. il passaggio da una tipologia di tassazione ad una altra non ha avuto immediata attuazione, trovando applicazione un regime transitorio che ha consentito ai Comuni di mantenere in vigore sia il regime della Tarsu che quello della TIA; 2.6. solo a decorrere dal 1° gennaio 2013, con l'istituzione del Tares, ai sensi dei commi 46 e 47 dell'art. 14 del d.l. n. 201 del 2011 si è avuta la soppressione di tutti i vigenti prelievi relativi alla gestione dei rifiuti urbani, sia di natura patrimoniale sia di natura tributaria, ed in particolare l'art. 238 del d.lgs. n. 152 del 2006 (Codice dell'Ambiente), che ha istituito la nuova «tariffa» sui rifiuti TIA 2, destinata a sostituire quella di cui al d.lgs. n. 22 del 1997,ha previsto, al comma 1, che «la tariffa di cui all'articolo 49 del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, è soppressa a decorrere dall'entrata in vigore del presente articolo, salvo quanto previsto dal comma 11», il quale recita che «sino alla emanazione del regolamento di cui al comma 6 e fino al compimento degli adempimenti per l'applicazione della tariffa continuano ad applicarsi le discipline regolamentari vigenti»; 2.7. poiché tale regolamento ministeriale non è stato adottato (entro il prorogato termine del 30 giugno 2010), sono rimaste in vigore, ed applicate dai Comuni nei rispettivi territori, sia la TARSU che la TIA 1, prevista dal d.lgs. n. 22 del 1997, alla quale, per effetto dei commi 183 e 184 della I. n. 296 del 2006 (Finanziaria 2007),sono stati estesi i criteri di determinazione della TARSU; 2.8. l'art. 1, comma 184, della I. n. 296 del 2006 ha previsto infatti che nelle more della completa attuazione delle disposizioni recate dal decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152, e successive modificazioni, il regime di prelievo relativo al servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti adottato in ciascun comune per l'anno 2006 potesse restare invariato anche per l'anno 2007 e che in materia di assimilazione dei rifiuti speciali ai rifiuti urbani, continuassero ad applicarsi le disposizioni degli artt. 18, comma 2, lett. d), e 57, comma 1, del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. d.lgs. 5/2/1997, n. 22; 2.9. l'art. 5, comma 2 quater, del d.l. n. 208 del 2008, conv. dalla l. n. 13 del 2009, come modificato dall'art. 8, comma 3, del d.l. n. 194 del 2009, ha infine disposto che, «ove il regolamento di cui al comma 6 dell'articolo 238 del decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152, non sia adottato dal Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare (entro il 30 giugno 2010), i comuni che intendano adottare la tariffa integrata ambientale (TIA) possono farlo ai sensi delle disposizioni legislative e regolamentari vigenti»; 2.10. dunque, inutilmente decorso il termine del 30 giugno 2010, è stata prevista la facoltà, ma non l'obbligo, per gli enti locali di adottare delibere di passaggio dalla TARSU alla TIA 2, con effetto dal 10 gennaio 2011; 2.11. così ricostruito il quadro normativo, questa Corte, in continuità con quanto già affermato, ritiene che in tema di TARSU, la mancata tempestiva adozione, da parte del Ministero dell'Ambiente, del decreto di cui all'ultima parte dell'art. 195, comma 2, lett. e), del d.lgs. n. 152 del 2006 (nella formulazione, applicabile ratione temporis, modificata dall'art. 2, comma 6, del d.lgs. n. 4 del 2008) con il quale sono fissati i criteri per l'assimilazione dei rifiuti speciali a quelli urbani, non fa venir meno il relativo potere regolamentare dei Comuni, poiché la norma transitoria dettata dall'art. 265, comma 1, dello stesso decreto prevede che la normativa previgente continui ad operare fino all'emanazione di quella di attuazione di cui alla parte quarta del medesimo decreto (cfr. Cass. n. 1344 del 18/1/2019); 2.12. indubbiamente l'art. 195, comma 2, lett. e), del d.lgs. n. 152 del 2006, come modificato ed integrato dall'art. 2, comma 26, del d.lgs. n. 4 del 2008, stabilisce, nel testo ratione temporis applicabile, che spettano alla competenza dello Stato la determinazione dei criteri qualitativi e quantitativi per l'assimilazione, ai fini della raccolta e dello smaltimento, dei rifiuti speciali e dei rifiuti urbani; 2.13. la norma transitoria di cui all'art. 265, comma 1, del d.lgs. n. 152 del 2006, ha tuttavia previsto quanto segue: «Le vigenti norme regolamentari e tecniche che disciplinano la raccolta, il trasporto, il recupero e lo smaltimento dei rifiuti restano in vigore sino all'adozione delle corrispondenti specifiche norme adottate in attuazione della parte quarta del presente decreto. Al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla quarta del presente decreto, le pubbliche amministrazioni, nell'esercizio delle rispettive competenze, adeguano la previgente normativa di attuazione alla disciplina contenuta nella parte quarta del presente decreto, nel rispetto di quanto stabilito dall'articolo 264, comma 1, lettera i). Ogni riferimento ai rifiuti tossici e nocivi continua ad intendersi riferito ai rifiuti pericolosi»; 2.14. l'articolo 264, comma 1, lett. i), del d.lgs. in esame dispone, inoltre, che, alla luce dell'abrogazione del d.lgs. n. 22 del 1997 a decorrere dalla data di entrata in vigore della parte quarta del medesimo d.lgs. n. 152 del 2006, «al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla parte quarta del presente decreto, i provvedimenti attuativi del citato decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, continuano ad applicarsi sino alla data di entrata in vigore dei corrispondenti provvedimenti attuativi previsti dalla parte quarta del presente decreto»; 2.15. se ne ricava che è lo stesso d.lgs. n. 152 del 2006 ad aver mantenuto in vigore la normativa in tema di smaltimento rifiuti fino all'adozione di quella di attuazione dallo stesso prevista, con la conseguenza che l'articolo 195 citato non può divenire operativo in assenza del decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, adottato d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico, il quale è finalizzato a definire «i criteri per l'assimilabilità ai rifiuti urbani» ed è menzionato nello stesso articolo 195 (cfr. Cass. n. 9214 del 13 aprile 2018, in motivazione; n. 1987 del 26 gennaio 2018; n. 18101 del 21 luglio 2017); 2.16. quanto poi alle diverse tipologie di rifiuti oggetto di tassazione, questa Corte ha già statuito che per effetto dell'art. 17, comma 3, della legge 24 aprile 1998 n. 128, che ha abrogato l'art. 39 della legge 26 febbraio 1994 n. 146, è venuta meno l'assimilazione ope legis ai rifiuti urbani di quelli provenienti dalle attività artigianali, commerciali e di servizi, purché aventi una composizione merceologica analoga a quella urbana, secondo i dettagli tecnici contenuti nella deliberazione CIPE del 27 luglio 1984, con la conseguenza che è divenuto pienamente operante l'art. 21, comma 2, lett. g), del d.lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, che ha attribuito ai Comuni la facoltà di assimilare o meno ai rifiuti urbani quelliderivanti dalle attività economiche; 2.17. con riferimento alle annualità di imposta dal 1997 in poi, assumono quindi decisivo rilievo le indicazioni dei regolamenti comunali circa l'assimilazione dei rifiuti provenienti dalle attività economiche ai rifiuti urbani ordinari (cfr. Cass. n. 22223 del 19/10/2016, n. 14816 del 18/6/2010, n. 21342 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]), in quanto con l'entrata in vigore del d.lgs. n. 22 del 1997 è stato restituito ai Comuni (cfr. Cass. n. 18303 del 10/9/2004 e n. 18382 del 13/9/2004) il potere di assimilare ai rifiuti urbani ordinari alcune categorie di rifiuti speciali, fra cui quelli prodotti da imprese commerciali, anche «per qualità e quantità» (art. 21, comma 2, lett. g); 2.18. il d.lgs. n. 22 del 1997, emanato in attuazione delle Direttive 91/156/CEE sui rifiuti, 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e 94/62/CE sugli imballaggi e sui rifiuti di imballaggio, ha previsto, nel Titolo I (Gestione dei rifiuti), che: a) la gestione dei rifiuti costituisce attività di pubblico interesse ed è disciplinata al fine di assicurare un'elevata protezione dell'ambiente e controlli efficaci; i rifiuti devono essere recuperati o smaltiti senza pericolo per la salute dell'uomo e senza usare procedimenti o metodi che potrebbero recare pregiudizio all'ambiente (art. 2, commi 1 e 2); b) le autorità competenti favoriscono il recupero dei rifiuti, nelle varie forme previste (reimpiego, riciclaggio, ecc.), allo scopo di ridurre lo smaltimento dei rifiuti, che costituisce la fase residuale della «gestione» deglistessi, la quale comprende le operazioni di raccolta, trasporto, recupero e smaltimento (artt. 4 e 5 e art. 6, comma 1, lett. d); c) sono rifiuti «urbani», tra l'altro, quelli non pericolosi provenienti da locali e luoghi adibiti ad usi diversi da quello di civile abitazione, assimilati ai rifiuti urbani per qualità e quantità, ai sensi dell'art. 21, comma 2, lett. g), mentre sono rifiuti «speciali», tra l'altro, quelli «da attività commerciali» (art. 7, comma 2, lett. b e comma 3, lett. e); d) i comuni «effettuano la gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento in regime di privativa»; con appositi regolamenti stabiliscono, fra l'altro, «le disposizioni necessarie a ottimizzare le forme di conferimento, raccolta e trasportodei rifiuti primari di imballaggio», nonché «l'assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento»; la privativa suddetta «non si applica (....) alle attività di recupero dei rifiuti assimilati» (dal 1 gennaio 2003, «alle attività di recupero dei rifiuti urbani o assimilati», ai sensi della L. n. 179 del 2002, art. 23) (art. 21, comma 1, comma 2, lett. e) e g) e comma 7); 2.19. ciò posto, la Commissione tributaria regionale ha dunque fatto erronea applicazione dei suddetti principi di diritto laddove ha ritenuto che i rifiuti prodotti dalla Società andassero esenti da tassazione affermando unicamente che «non ...(potevano)... essere assimilati agli urbani per avere ella stessa provveduto a smaltirli tramite ditte private esterne», nonché «l’intassabilità delle superfici su cui si producono rifiuti speciali»; 2.20. va al contrario ribadito che ai sensi del c.d. decreto Ronchi (D.lgs 22/97) i rifiuti vanno distinti in tre categorie: 1) rifiuti urbani, 2) rifiuti speciali, 3) rifiuti pericolosi; 2.21. i rifiuti urbani sono sempre soggetti a tassazione, i rifiuti pericolosi sono sempre esclusi dall’applicazione della tassa, i rifiuti speciali rientrano nell'ambito di applicazione del tributo ove il Comune abbia provveduto ad assimilarli, con apposita delibera, ai rifiuti urbani, ai sensi dell'art. 21, c. 2, D.lgs 22/1997; 2.22. ne consegue che la Commissione tributaria regionale, in applicazione dei suesposti principi, dovrà provvedere alla concreta individuazione delle caratteristiche dei rifiuti stessi sulla scorta della legislazione statale e della delibera di assimilazione dei rifiuti urbani, n. 44/1998, adottata dal Comune di Salerno, che non risulta dalla sentenza essere statasvolta nel caso di specie; 3.1. con il terzo motivo il Comune denuncia ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3)e n. 4), cod. proc. civ., violazione dell’art. 2697 cod. civ. e degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., lamentando che la Commissione tributaria regionale abbia omesso di rilevare il mancato adempimento dell’onere, a carico della contribuente, di fornire all’amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza ed alla delimitazione delle aree che non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile; 3.2. la doglianza, previa riformulazione del motivo esclusivamente sotto il profilo di cui all'art. 360, comma 1, n. 3cod. proc. civ., e non come error in procedendo,va parimenti accolta; 3.3. secondo consolidata giurisprudenza di questa Corte, infatti, in tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), spetta al contribuente l'onere di fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (da lui smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta), che pertanto non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile, in applicazione dell'art. 62, comma 3, del d.lgs. n. 507 del 1993, posto che, pur operando anche nella materia in esame il principio secondo il quale spetta all'amministrazione provare i fatti che costituiscono fonte dell'obbligazione tributaria (nella specie, l'occupazione di aree nel territorio comunale), per quanto attiene alla quantificazione del tributo, grava sull'interessato (oltre all'obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 70 del d.lgs. n. 507 del 1993) un onere d'informazione, al fine di ottenere l'esclusione delle aree sopra descritte dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale, secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (cfr. Cass. n. 2623 del 27/01/2023, n. 21250 del13/09/2017, n. 18054 del 14/09/2016); 3.4. tale orientamento è in linea con il principio costantemente affermato da questa Corte, secondo il quale l'onere della prova dei fatti costituenti fonte dell'obbligazione tributaria spetta all'amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa, mentre l'onere di provare eventuali esenzioni o riduzioni tariffarie è posto a carico dell'interessato (oltre all'obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) (cfr. Cass. n. 2623 del 27/01/2023, n. 21250 del 13/9/2017, n. 10787 del 25/6/2016, n. 775 del 14/01/2011); 3.5. nella specie, la Commissione tributaria regionale ha del tutto omesso di verificare che il suddetto onere fosse stato correttamente assolto dalla Società contribuente, nonostante la contestazione al riguardo sollevata dal Comune in entrambi i gradi di giudizio; 3.6. spetterà dunque alla Corte territoriale stabilire se il contribuente abbia fornito fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti eventuali rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (dallo stesso smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta); 4. in conseguenza dell’accoglimento dei motivi che precedono rimane assorbito il quarto motivo, con cui si lamenta che la Commissione tributaria regionale non abbia comunque provveduto, dopo aver annullato l’atto impositivo, a rideterminare l’importo dovuto; 5.1. con il quinto motivo il Comune denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione dell’art. 1 legge 27 dicembre 2006 n. 296 e degli artt. 1, comma 161, e 70d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507 e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia erroneamente ritenuto maturato il termine decadenziale per l’accertamento TARSU 2008 alla data della notifica dell’atto impugnato ([OSCURATO:DATA_NASCITA]); 5.2. la censura va respinta; 5.3. in tema di Tarsu, il tenore letterale della disposizione sull'obbligo di denuncia contenuta nell'art. 70, comma 1, d.lgs. n. 507 del 1993, secondo cui la denuncia dei locali ed aree tassabili va presentata al Comune entro il 20 gennaio successivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, impone di differenziare la detenzione o occupazione dei locali che sia in corso fin dall'inizio del periodo di imposta e, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si sia verificata in epoca successiva; nel primo caso, il termine di decadenza di cui all'art. 1, comma 161, l. n. 296 del 2006 decorre dall'anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaio dell'anno successivo (cfr. Cass. nn. 19531 del17/06/2022, 22900 del 21/10/2020); 5.4. nel caso di specie la detenzione era già in corso sin dall'anno 1992 (come riportato a pag. 29 del ricorso e non contestato dalla controricorrente) sicché il quinquennio rilevante, ai fini della decadenza relativamente all’annualità 2008, andava a maturare al 31 dicembre 2013, a fronte di avviso di accertamento notificato nel dicembre 2014, dovendo altresì ribadirsi che qualora il contribuente effettui un’iniziale denuncia infedele (o incompleta) e negli anni successivi resti inerte, in questi anni, non presentando la dichiarazione dovuta, si trova nella stessa condizione di chi abbia omesso di presentarla (cfr. Cass. n. 25063 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); 6. il ricorso va dunque accolto limitatamente ai primi tre motivi, assorbito il quarto e respinto il quinto,avente ad oggetto l’annualità 2008, con conseguente cassazione dell'impugnata sentenza in relazione ai motivi accolti e rinvio per nuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania in diversa composizione, cui resta demandat
Decreto Cassazione n. 13732/2023 — Fons Iuris — Fons Iuris