Cassazione n. 06257/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16335/2015 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA] da Forlì, 9 –ricorrente e controricorrente incidentale – contro AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363391001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 - controricorrente e ricorrente incidentale – Oggetto: tributi –agriturismo – accertamenti bancari avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 6598/02/14, depositata in data 11 dicembre 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 marzo 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il contribuente [OSCURATO:PERSONA], esercente anche l’attività di agriturismo, ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2005, con il quale sono stati contestati ricavi non dichiarati, accertandosi maggiori IRES, IRAP e IVA, oltre sanzioni. L’avviso traeva origine da una verifica con la quale, oltre al riconoscimento di fatti aventi rilevanza penale per i quali si procedeva a segnalazione all’Autorità giudiziaria, si accertavano, sulla base di irregolarità contabili, come ingiustificati una serie di accrediti e addebiti riscontrati dall’Ufficio sui conti correnti bancari del contribuente, con conseguente accertamento del maggior reddito di impresa e delle maggiori imposte. 2. Il contribuente ha dedotto, per quanto qui rileva, la decadenza dall’accertamento ai fini IRAP, nonché l’infondatezza nel merito della pretesa tributaria, per avere l’Ufficio fondato le proprie valutazioni su documentazione extracontabile e per non avere detratto movimentazioni estranee al contribuente. 3. La CTP di Pavia ha parzialmente accolto il ricorso, rideterminando le imposte in base agli incassi non contabilizzati, agli accrediti e agli addebiti, sottraendo i ricavi dichiarati. 4. La CTR della Lombardia, con sentenza in data 11 dicembre 2014, ha accolto l’appello del contribuente in relazione all’IRAP per decadenza dal potere di accertamento, stante l’insussistenza di una fattispecie criminosa in materia di detta imposta e ha rigettato nel resto l’appello del contribuente, nonché quello proposto dall’Ufficio. 5. Propone ricorso per cassazione il contribuente, affidato a due motivi, cui resiste con controricorso l’Ufficio, il quale propone a sua volta ricorso incidentale affidato a un unico motivo. Il difensore del contribuente ha rinunciato al mandato. [OSCURATO:PERSONA] 1.1. Con il primo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 37, comma 24, l. 4 luglio 2006, n. 223, nella parte in cui la sentenza impugnata ha rigettato l’eccezione di decadenza dal potere di accertamento ai fini IRPEF. Deduce il ricorrente che nel caso di specie non sussisterebbero i presupposti in concreto per il raddoppio dei termini, come risultante dalla documentazione relativa al procedimento penale, non esistendo i presupposti della notitia criminis. 1.2. Con il secondo motivo del ricorso p rincipale si deduce, in via gradata e in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, degli artt.2135 e 2214 cod. civ., dell’art. 10 l. 27 luglio 2000, n. 212, nonché e degli artt. 3, 53 Cost., deducendo che gli agenti accertatori avrebbero erroneamente cumulato, ai fini dell’accertamento dei maggiori ricavi, sia gli elementi risultanti da un brogliaccio extracontabile (prima nota), sia i versamenti, sia i prelievi risultanti dai conti correnti bancari. Deduce, inoltre, il ricorrente l’applicabilità dei principi enunciati da Corte cost., 6 ottobre 2014, n. 228 anche al piccolo imprenditore e, nella specie, all’imprenditore agricolo. 1.3. Con l’unico motivo di ricorso incidentale si de duce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza in violazione degli artt. 36 e 61 d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., nella parte in cui ha rigettato l’appello dell’Ufficio. L’Ufficio deduce, in particolare, che la sentenza non sarebbe adeguatamente motivata in relazione alle doglianze dell’Ufficio appellante, con cui denunciava la carente motivazione della sentenza di prime cure, né si sarebbe adeguatamente pronunciata sulla censura di extrapetizione del giudice di primo grado, per avere il giudice di primo grado rideterminato i redditi sottraendo dai ricavi accertati quelli dichiarati in assenza di specifica domanda del ricorrente, nonché ritenendo tardiva la memoria depositata dall’Ufficio. 2. Va preliminarmente rigettata l’eccezione di inammissibilità del ricorso principale per nullità della procura speciale, risultando la stessa sottoscritta dal ricorrente. Parimenti, nessuna incidenza ha nel presente giudizio la rinuncia al mandato comunicata dal difensore del ricorrente principale, stante il principio della perpetuatio dell'ufficio di difensore di cui è espressione l'art. 85 cod. proc. civ. (Cass., Sez. VI, 8 novembre 2017, n. 26429), in conformità al principio della ultrattività del mandato (Cass., Sez. U., 4 luglio 2014, n. 15295), oltretutto in costanza del principio secondo cui il giudizio di cassazione è regolato dal potere di impulso di ufficio (Cass., Sez. III, 9 luglio 2009, n. 16121; Cass., Sez. I, 2 marzo 2000,n. 2309). 3. Il primo motivo del ricorso principale è inammissibile, conformemente alla preliminare eccezione formulata dal controricorrente. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, qualora una questione giuridica - implicante un accertamento di fatto - non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che la proponga in sede di legittimità, onde non incorrere nell'inammissibilità per novità della censura, ha l'onere non solo di allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, per consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione, prima di esaminare nel merito la censura stessa (Cass., Sez. VI, 13 dicembre 2019, n. 32804; Cass., Sez. II, 24 gennaio 2019, n. 2038). Nella specie la sentenza impugnata ha dato atto che la questione della decadenza dal potere di accertamento è stata proposta dal ricorrente unicamente in relazione all’IRAP e che sotto tale profilo è stato accolto l’appello incidentale del contribuente formulato in relazione «all’accertamento IRAP». Né il ricorrente deduce, né trascrive gli originari motivi di ricorso e di appello, al fine di verificare la trattazione della questione della decadenza dall’accertamento ai fini IRPEF. E’ assorbito, pertanto, l’esame della questione della tardività delle produzioni documentali ex art. 372 cod. proc. civ. articolata dal controricorrente. 4. Il secondo motivo del ricorso principale è inammissibile nella parte in cui si duole di una erronea duplicazione dei ricavi risultanti dalla prima nota contabile e dai conti correnti bancari, nonché di un errore metodologico. In disparte dalla novità della suddetta censura, non risultando la stessa dalla sentenza impugnata, si osserva come il ricorrente si dolga del cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito, vizio non denunciabile con la violazione di norme di legge, in quanto finalizzato alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758; Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, Sez. 5, 4 aprile 2013, n. 8315). 5. Il secondo motivo è, invece, infondato nella parte in cui deduce l’assimilabilità della figura dell’imprenditore agricolo e piccolo imprenditore a quella del professionista, ai fini di una interpretazione estensiva degli effetti della richiamata sentenza del giudice delle leggi (Corte cost., n. 228/2014, cit.). In disparte (anche in relazione a tale specifico profilo) dalla circostanza che la censura di incostituzionalità dell’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600/1973 di cui alla citata pronuncia del giudice delle leggi concerne i soli lavoratori autonomi e non anche gli imprenditori agricoli o i piccoli imprenditori e dalla circostanza secondo cui il ricorrente non offre specifiche indicazioni in ordine alla sua connotazione quale piccolo imprenditore, il ricorrente, in quanto esercente anche attività di agriturismo, risulta svolgere un’attività distinta da quella agricola (Cass., Sez. V , 28 febbraio 2019, n. 5954), cumulando in sé la qualifica di imprenditore agricolo e commerciale(Cass., Sez. III, 13 ottobre 2016, n. 20638). 6. Il ricorso incidentale è infondato. Si osserva, in proposito, che il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del minimo costituzionale richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost., individuabile nelle ipotesi - che possono essere esaminate e si convertono, all’evidenza, in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. con conseguente nullità della sentenza - di mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale, di motivazione apparente, di manifesta contraddittorietà e motivazione perplessa o incomprensibile (Cass., Sez. III, 12 ottobre 2017, n. 23940), che ricorre nel caso in cui la motivazione risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (Cass., VI, 25 settembre 2018, n. 22598), avendo il giudice del merito l’onere di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione. La sentenza impugnataha ritenuto che la sentenza di primo grado è stata correttamente motivata in ordine ai redditi effettivamente ascrivibili al ricorrente e alle fonti di prova da cui gli stessi sono stati tratti (incassi non contabilizzati risultanti da documentazione extracontabile, accrediti e addebiti), alla insussistenza dell’extrapetizione e alle ragioni per le quali non è stata esaminata la memoria dell’Ufficio («alcun vizio di ultrapetizione è riscontrabile nella sentenza che è stata, non solo correttamente motivata in forza degli atti prodotti dalle parti, ma che ha esitato le domande da questi proposte, eccezion fatta per la memoria e documenti versati in atti dall’Ufficio tardivamente, in data 15/11/2013»). La sentenza impugnata dà, pertanto, una sia pur sintetica evidenza del percorso motivazionale seguito. Né risulta censurata la sentenza sotto il profilo specifico del vizio di extrapetizione. 7. Entrambi i ricorsi vanno rigettati. Le spese, stante la reciproca soccombenza, sono integralmente compensate tra le parti. Opera per il ricorrente principale il raddoppio del contributo unificato, non anche per l’Ufficio ricorrente incidentale (Cass., Sez. VI, 29 gennaio 2016, n. 1778; Cass., Sez. III, 14 marzo 2014, n. 5955). P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale, dichiarando integralmente compensate le spese processuali del giudizio di legittimità; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente principale, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d. P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il versamento di un ulteriore importo a tit