Cassazione n. 05420/2026

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 7025/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], in persona del liquidatore pro tempore, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato; -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 4273/2016 depositata il 19 luglio 2016; udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 17 febbraio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. In data 12 giugno 2013 la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., operante nel settore immobiliare, chiedeva alla [OSCURATO:PERSONA] II di Milano l’annullamento in autotutela della cartella esattoriale recante l’intimazione di pagamento della somma di 202.796 euro a titolo di IRAP, maggiorata di interessi e sanzioni, iscritta a ruolo nei suoi confronti a sèguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 effettuato dall’Ufficio con riferimento all’anno 2006. A fondamento dell’istanza esponeva di essere incorsa in un mero errore di compilazione della denuncia dei redditi inerente al predetto periodo d’imposta, avendo indicato nel rigo IQ3 del modello UNICO 2007, relativo alla variazione delle rimanenze, l’importo di 1.441.457 euro in luogo di quello corretto di - 3.392.482 euro, e conseguentemente determinato in 4.912.100 euro, anzichè in - 32.857 euro, il valore della produzione lorda. 2. L’Ufficio respingeva la domanda con provvedimento notificato il 13 gennaio 2014, rilevando, fra l’altro, che non sussistevano i presupposti per l’esercizio del potere di autotutela, in quanto la contestata cartella di pagamento era divenuta definitiva in mancanza di tempestiva impugnazione. 3. Contro il provvedimento di dinego la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Milano, con esito negativo. 4. L’appello successivamente spiegato dalla parte soccombente veniva respinto dall’adìta [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Lombardia con sentenza n. 4273/2016 del 19 luglio 2016. A fondamento della decisione il collegio regionale osservava che la società appellante non aveva fatto valere vizi propri dell’atto impugnato e che le contestazioni da essa sollevate riguardavano esclusivamente la legittimità della pretesa tributaria portata da una cartella di pagamento ormai definitiva. 5. Contro questa sentenza la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., nel frattempo posta in liquidazione, ha proposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi. 6. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. 7. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. La ricorrente ha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Per comodità espositiva conviene esaminare i sei motivi di impugnazione in un ordine diverso da quello seguìto dalla parte ricorrente. 1.1 La disamina prenderà, quindi, le mosse dal primo, dal terzo e dal sesto motivo per poi passare agli altri tre (secondo, quarto e quinto). 1.2 Con il primo motivo è denunciata la violazione o falsa applicazione dell’art. 2, comma 1, del d.m. n. 37 del 1997. 1.3 Si sostiene che avrebbe errato la Commissione di secondo grado nell’escludere che il potere di autotutela tributaria sia esercitabile anche in caso diatti d efinitiv i . 2. Con il terzo motivo è lamentata la violazione o falsa applicazione degli artt. 3 e 53 Cost. e dell’art. 21 del d.lgs. n. 546 del 1992. 2.1 Si censura l’impugnata sentenza per aver ritenuto che l’acquisita definitività della cartella di pagamento conseguente alla scadenza del termine per la sua impugnazione costituisse circostanza ostativa all’esercizio del potere di autotutela tributaria, senza considerare che, aderendo a una siffatta impostazione, si verrebbe a determinare una «macroscopica violazione del principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost.». 3. Con il sesto mezzo è prospettata la violazione o falsa applicazione dell’art. 10 della legge n. 212 del 2000. 3.1 Si assume che la gravata decisione «viol[erebbe] apertamente il principio della collaborazione e della buona fede al quale deve essere improntato il rapporto fra l’amministrazione finanziaria e il contribuente». 4. I tre motivi, che possono essere scrutinati congiuntamente per la loro stretta connessione, sono destituiti di fondamento. 4.1 Per consolidato orientamento di questa Corte regolatrice, l’esercizio del potere di autotutela da parte dell’[OSCURATO:PERSONA], previsto dal d.m. n. 37 del 1997, ha natura discrezionale ed è subordinato alla valutazione di interessi pubblici, non costituendo per il contribuente un mezzo di tutela sostitutivo dei rimedi giurisdizionali non esperiti (cfr. Cass. n. 9225/2025). Deve, pertanto, escludersi che l’istanza di autotutela possa esonerare il contribuente dall’impugnare l’atto impositivo dinanzi al giudice tributario entro il termine stabilito dall’art. 21, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 (cfr. Cass. n. 2437/2024) o che possa essere proposta per contestare la fondatezza della pretesa tributaria (cfr. Cass. n. 161/2024). Detta istanza non rappresenta, quindi, un rimedio finalizzato alla tutela di un interesse proprio ed esclusivo del contribuente e non deve tradursi in un aggiramento delle decadenze e preclusioni processuali. 4.2 Anche la Corte costituzionale, con sentenza n. 181 del 2017, ha affermato che l’impugnazione del diniego di autotutela trova il suo controlimite nell’interesse generale alla corretta esazione dei tributi e alla stabilità dei rapporti giuridici di diritto pubblico, inevitabilmente compromessa dall’annullamento di un atto inoppugnabile. 4.3 Sulla scia del dictum del giudice delle leggi, la giurisprudenza di legittimità ha avuto modo di chiarire che il sindacato del giudice tributario sul provvedimento di diniego è limitato all’accertamento della ricorrenza di ragioni di rilevante interesse generale dell’[OSCURATO:PERSONA] alla rimozione dell’atto tributario divenuto definitivo (cfr. Cass. n. 497/2025, Cass. n. 32529/2025, Cass. n. 531/2026). Ne consegue che le censure ammissibili nei confronti di tale provvedimento attengono esclusivamente alle condizioni richieste per poter rideterminare il rapporto tributario, altrimenti esaurito. Tali condizioni consistono in fatti storici o normativi sopravvenuti, suscettibili di giustificare un diverso assetto delle situazioni giuridiche soggettive in gioco, e devono, per l’appunto, riguardare ragioni di rilevante interesse generale. Spetta alla parte privata evidenziare i profili di novità e di generalità posti a base dell’istanza (Cass. n. 531/2026). In proposito, non si è mancato di puntualizzare che non ricorrono le suddette ragioni di rilevante interesse generale ove il contribuente deduca la violazione del diritto a una tassazione conforme al principio di capacità contributiva, trattandosi di un interesse astratto, coincidente con quello al ripristino della legalità (cfr. Cass. n. 1965/2018, Cass. n. 4937/2019). 4.4 Ai suenunciati princìpi di diritto si è uniformata la CTR, la quale, dopo aver ricordato che gli atti di esercizio dell’autotutela tributaria «[…] possono formare oggetto di sindacato da parte del giudice tributario solo per i profili attinenti alla legittimità della condotta omissiva dell’Ufficio», ha rilevato che la contribuente si era limitata a contestare la pretesa impositiva, portata da una cartella di pagamento non impugnata nel termine di legge, anziché far valere vizi propri del provvedimento di diniego. 4.5 Non sussistono, pertanto, gli errores in iudicandoprospettati. Nè giova alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione l’operato richiamo alle nozioni di capacità contributiva, di leale collaborazione nei rapporti con la P.A. e di buona fede, trattandosi di princìpi generalissimi, sanciti dalla Costituzione o da norme dello statuto del contribuente, che non costituiscono elementi nuovi o sopravvenuti, tali da imporre in capo all’[OSCURATO:PERSONA] un dovere di revisione dei propri provvedimenti. 4.6 Per completezza va infine osservato che non sono applicabili ratione temporis alla presente fattispecie gli artt. 10 - quater e 10 - quinquies della legge n. 212 del 2000, introdotti dall’art. 1, comma 1, lett. m), del d.lgs. n. 219 del 2023(il primo in sèguito modificato dall’art. 13, comma 1, lett. b] , del d.lgs. n. 192 del 2025), i quali attualmente disciplinano l’esercizio del potere di autotutela obbligatoria e facoltativa in materia di atti impositivi. 5. Vanno ora esaminati il secondo, il quarto e il quinto motivo. 5.1 Con il secondo viene contestata la violazione o falsa applicazione dell’art. 2, comma 1, del d.m. n. 37 del 1997 e dell’art. 112 c.p.c.. 5.2 Si rimprovera alla Commissione regionale di aver omesso di pronunciare sulla legittimità della pretesa tributaria, nonché di «valutare compiutamente i fatti di causa, tra cui il macroscopico ed incontestato errore che vizia[va]la dichiarazione della contribuente oggetto di controllo automatizzato». 6. Il quarto e il quinto prospettano anch’essi la violazione o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. e in aggiunta, limitatamente al quarto, quella dell’art. 53 Cost.. 6.1 Si imputa ai giudici di secondo grado di aver omesso di pronunciare sulle deduzioni difensive della contribuente incentrate: (a)sulla lesione del principio costituzionale di capacità contributiva; (b)sull’esistenza di un interesse pubblico all’annullamento dell’atto tributario in questione. 7. I tre motivi sono suscettibili di trattazione unitaria, in quanto accomunati dall’identità del vizio denunciato. 7.1 Essi sono infondati, risultando palese come le questioni attinenti all’agevole riconoscibilità dell’errore asseritamente commesso dalla contribuente nella compilazione del rigo IQ3 della dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2006 e alla lamentata violazione dell’art. 53 Cost. siano state implicitamente respinte dalla CTR nel momento in cui ha escluso che la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. potesse utilizzare lo strumento dell’impugnazione del diniego di autotutela per far valere vizi afferenti alla legittimità della cartella di pagamento non tempestivamente opposta. 7.2 Riguardo, invece, alla dedotta mancata considerazione delle ragioni di interesse pubblico che avrebbero giustificato l’esercizio del potere di autotutela, deve rilevarsi che, in base a quanto accertato in fatto dalla Commissione regionale, l’originario ricorso della contribuente non si fondava sull’allegazione di vizi propri dell’atto impugnato, id est del provvedimento di diniego, onde nessuna omissione di pronuncia può ritenersi sussistente sul punto. 7.3 Peraltro, se è pur vero che in questa sede viene riportato un passo dell’atto di appello dedicato alla trattazione del cennato argomento («In caso di esecuzione da parte dell’agente della riscossione, il ricavato ottenuto dal realizzo dei beni immobili sarà interamente destinato al pagamento delle banche che godono del privilegio garantito dai mutui ipotecari di primo grado… Per contro, in caso di vendita a prezzi di mercato, […]sarà possibile ripagare per intero i creditori sociali e anche le imposte correttamente determinate sulle vendite dei beni immobili finiti [beni che attualmente sono tutti ipotecati e non disponibili]»: pag. 15, paragrafo 5, del ricorso per cassazione), è nondimeno vero che non risulta essere stato formulato sul punto uno specifico motivo di censura già nell’atto introduttivo del giudizio di primo grado. A pag. 4, paragrafi 10 e 12, del ricorso in esame si legge, infatti, che le contestazioni inizialmente mosse dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., poi ulteriormente illustrate nella memoria ex art. 32, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, si riferivano in via esclusiva all’«omesso esame da parte dell’ufficio della documentazione prodotta e della dichiarazione integrativa trasmessa, nonché [al]l’omessa considerazione del palese errore dianzi rappresentato, in violazione del principio di capacità contributiva». 7.4 In un simile contesto, essendosi al cospetto di un motivo di impugnazione nuovo, come tale vietato dall’art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, deve trovare applicazione il principio di diritto secondo cui l’omessa pronuncia su una domanda inammissibile non costituisce vizio della sentenza, nè è deducibile come motivo di ricorso per cassazione, in quanto alla proposizione di una simile domanda non consegue l’obbligo del giudice di statuire nel merito (cfr. Cass. n. 12412/2006, Cass. n. 24445/2010, Cass. n. 22784/2018, Cass. n. 20363/2021). 8. In definitiva, il ricorso deve essere respinto. 9. Le spese processuali seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo. 10. Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti della ricorrente l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia). P.Q.M La Corte rigetta il ricorso e condanna la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore pro tempore , a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 5.600 euro, oltre ad eventuali oneri prenotati a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato p