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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 30 aprile 2026

Cassazione n. 11927/2026

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e difesa, per procura speciale in atti, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]CASTRUCCI (pec: [OSCURATO:EMAIL]);- ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato (pec:[OSCURATO:EMAIL]);- controricorrente e ricorrente incidentale -Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026avverso la sentenza n. 2788/17/2024 della Commissione TributariaRegionale della LOMBARDIA, depositata in data 25/10/2024,udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del27 febbraio 2026 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA].1.

L’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Milano effettuavauna verifica fiscale a carico della [OSCURATO:SOCIETA]. a seguito della qualeemetteva due avvisi di accertamento ai fini IVA, IRES e IRAP per glianni d’imposta 2016 e 2017 disconoscendo la deducibilità di costi e ladetraibilità dell’IVA relative ad operazioni commerciali che sostenevaessere alcune oggettivamente e altre soggettivamente inesistenti.In particolare, l’Agenzia delle entrate, sulla scorta delle segnalazioniprovenienti da altri Uffici (DP di Pistoia, Macerata, Vercelli e Milano),con riferimento agli anni di imposta 2016 e 2017, considerava relativead operazioni soggettivamente inesistenti le operazioni riconducibilialle fatture emesse dalla ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] e relative adoperazioni oggettivamente inesistenti le operazioni relative invece allefatture emesse dalle ditte individuali [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e WangHaomin, provvedendo alle relative riprese a tassazione.Inoltre, dal confronto dei dati trasmessi dalla società con quellitrasmessi dai fornitori mediante il cd. spesometro, riprendeva atassazione anche la differenza, ingiustificata e, quindi, indeducibile, cheera emersa con riferimento alle operazioni passive.2.

La CGT di secondo grado della Lombardia rigettava sia l’appelloprincipale della società contribuente che quello incidentale dell’Agenziadelle entrate confermando la sentenza di primo grado che avevaritenuto che “le riprese effettuate nell’atto impugnato con riferimentoal fornitore [OSCURATO:PERSONA], in entrambi gli avvisi di accertamento,relativamente ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, sonoillegittime e sul punto il ricorso va accolto” e che, invece, andava“respinto il ricorso relativamente alle riprese effettuate dall’Ufficio neiNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026due avvisi di accertamento relativamente, quanto al 2017 per i fornitoriLin Yan e [OSCURATO:PERSONA] e quanto al 2016 per il fornitore [OSCURATO:PERSONA],laddove ha ritenuto le operazioni poste in essere come oggettivamenteinesistenti”; inoltre, riteneva che “le riprese effettuate dall’Ufficio circal’indeducibilità dei costi sia legittima e sul punto il ricorso va respinto”.2.1.

Sostenevano i giudici di appello che:- non sussisteva il difetto di motivazione, né la violazione dell’art.7 della legge n. 212 del 2000 in quanto gli avvisi di accertamentoimpugnati, anche in assenza dell’allegazione degli atti richiamati, neriportano il contenuto essenziale e contengono tutti gli elementi utili aifini della conoscenza dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridichesu cui si basa la pretesa dell’Ufficio, come d’altra parte emergeva dallestesse argomentazioni addotte dall’appellante;- nel caso di specie, tenuto conto dei principi giurisprudenziali suglioneri probatori in materia di operazioni inesistenti (Cass. n.21733/2021) e in materia di deducibilità dei costi (Cass. n.10274/2020), il solido quadro probatorio di tipo presuntivo ricostruitodall’Ufficio, basato su presunzioni semplici, da ritenersi gravi, precise econcordanti (sia relativamente alle operazioni ritenute oggettivamenteinesistenti sia riguardo a quelle ritenute indeducibili per carenzadocumentale), non era confutato dagli elementi di prova prodotti ingiudizio dall’appellante, in particolare dalle fatture d’acquisto, dai mezzidi pagamento e dagli altri documenti contabili in quanto la meraesibizione di tali documenti non è sufficiente a provare sul pianosostanziale l’effettività delle operazioni contestate;- le altre prove documentali esibite e le argomentazioni addottedalla società [OSCURATO:SOCIETA], come la prassi commerciale, i modelli relazionalidegli operatori cinesi desunti in via generale e teorica dallo notadepositata come “relazione tecnica”, la dichiarazione generica di terzoin merito al trasporto della merce, foto che non hanno una specificaconnessione con le operazioni de quibus, etc., apparivano generiche eNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026insufficienti, prive cioè di elementi di riscontro concreti e sostanziali(come ad esempio DDT, mail o altra evidenza di corrispondenza e dicontrattazione, o altri documenti extracontabili) utili a confutare inmodo adeguato gli elementi indiziari (gravi, precisi e concordanti)allegati dall’Ufficio;- doveva ritenersi generica e, come tale, non necessaria ai fini delladecisione, la richiesta di prova testimoniale avanzata dall’appellante,riguardante la prassi commerciale utilizzata (modalità di acquisto dellamerce oggetto della contestazione);- con riguardo alle operazioni relative al fornitore [OSCURATO:PERSONA],oggetto di appello incidentale proposto dall’Ufficio, che gli elementi diprova forniti dall’Ufficio non erano sufficienti a giustificare il recuperofiscale effettuato quali “operazioni soggettivamente inesistenti”, attesoche, come rilevato dai primi giudici, l’Ufficio non aveva dimostrato invia presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che ilcontribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usandol’ordinaria diligenza in ragione della professione ricoperta, dellasostanziale inesistenza del contraente.3.

Avverso tale statuizione la società contribuente propone ricorsoper cassazione affidato a quattro motivi, cui replica l’Agenzia delleentrate con controricorso e ricorso incidentale affidato a un motivo.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo di ricorso principale la società contribuentededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, 42 deld.P.R. n. 600 del 1973 e 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, per non averei Giudici di seconde cure rilevato il difetto di motivazione ed allegazionedegli avvisi di accertamento impugnati.Sostiene la ricorrente che «nulla è allegato agli avvisi emessi» e chel’amministrazione finanziaria aveva svolto accertamenti nei confronti dialtre ditte ai quali non aveva mai avuto accesso e i relativi atti cheNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026venivano solo citati ma mai prodotti o trascritti negli avvisi diaccertamento.2.

Il motivo è infondato.Dagli atti impositivi allegati al ricorso emerge che l’amministrazionefinanziaria ha provveduto ad allegare le segnalazioni ricevute dagli altriuffici ai questionari inviati alla società contribuente.Nell’atto impositivo relativo all’anno 2016 si legge (a pag. 2) che lasia «segnalazione esterna dell’[OSCURATO:PERSONA] della DP di Pistoiatrasmessa […] con nota del 01/06/2022 prot.200153» che la ulteriore«segnalazione esterna dell’[OSCURATO:PERSONA] della DP di Maceratatrasmessa […] con nota del 22/06/2022 prot.234689», erano stateallegate al questionario inviato alla società contribuente.Nell’atto impositivo relativo all’anno 2017 si legge (a pag. 2) che la«segnalazione interna di questo [OSCURATO:PERSONA] come da nota RegistroInterno 7034 del 28-09-2020» era stata «allegata al questionario diseguito richiamato», da «intendersi integralmente richiamata e facenteparte del presente atto».Nei predetti atti impositivi l’Ufficio dà altresì atto di avercomunicato, con i predetti questionari, i dati risultanti dal cd.spesometro trasmessi dalla società e dai propri fornitori, chiedendo aquella di giustificare le differenze riscontrate.Alla stregua di tali emergenze processuali, deve escludersi chel’amministrazione finanziaria fosse obbligata a trascrivere negli avvisidi accertamento emessi nei confronti della società contribuente o diallegare agli stessi le segnalazioni trasmesse da altri uffici, in quantogià in possesso della società contribuente per essere stati allegati aiquestionari inoltrati alla [OSCURATO:SOCIETA]L’art. 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000, nella formulazioneapplicabile ratione temporis, prevede che l’avviso di accertamento deveessere motivato ed indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridicheposte a fondamento della pretesa tributaria e se nella motivazione si faNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lorichiama.Orbene, è noto che l’obbligo motivazionale dell'avviso diaccertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui ilcontribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributarianei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare l'an e il quantumdell'imposta; in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre allapuntualizzazione degli estremi soggettivi e oggettivi della posizionecreditoria dedotta, soltanto l'indicazione dei fatti astrattamentegiustificativi di essa, che consentano di delimitare l'ambito delle ragioniadducibili dall'ente impositore nell'eventuale successiva fasecontenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell'attole questioni riguardanti l'effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loroidoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (ex multis, Cass.29845/2024; Cass. n. 22031/2024; Cass. nn. 36028 e 36032 del 2022;Cass. n. 23386/2021; Cass. n. 26431/2017).Al riguardo questa Corte ha recentemente ed in manieracondivisibile affermato (Cass. n. 16625/2025) che è netta, nellagiurisprudenza di legittimità, la distinzione tra la motivazione dell’attoimpositivo e la prova dei fatti posti a fondamento dello stesso:l'esistenza di una adeguata motivazione del primo non implica anchela prova dei fatti sui quali essa si regge: diverse ed entrambe essenzialiessendo le funzioni che l'una (motivazione dell'atto) e l'altra (prova deifatti che ne sono posti a fondamento) sono dirette ad assolvere (daultimo, Cass. 25/03/2024, n. 8016).

Mentre infatti la motivazionedell'avviso di accertamento o di rettifica, presidiata dall'art. 7 dellalegge 27 luglio 2000, n. 212, ha la funzione, come detto sopra, didelimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'Ufficio nelsuccessivo giudizio di merito e di mettere il contribuente in grado diconoscere l'an ed il quantum della pretesa tributaria al fine diapprontare una idonea difesa, sicché il corrispondente obbligo deveNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026ritenersi assolto con l'enunciazione dei presupposti adottati e dellerelative risultanze; la prova attiene al diverso piano del fondamentosostanziale della pretesa tributaria ed al suo accertamento in giudizioin presenza di specifiche contestazioni dello stesso, sicché in definitivatra l'una e l'altra corre la stessa differenza concettuale che vi è traallegazione di un fatto costituivo della pretesa fatta valere in giudizio eprova del fatto medesimo (ex multis, Cass. del 07/05/2014, n. 9810;Cass. 20/01/2016, n. 955, in ipotesi in cui il pvc non era stato allegatoall’avviso di accertamento, ed è stata ritenuta non raggiunta la provadei fatti costitutivi della pretesa).D’altronde, premesso che l'Amministrazione finanziaria, ai sensidell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, non ha alcun obbligo di allegareall'atto impositivo i documenti in esso richiamati, se già conosciuti dalcontribuente (Cass. n. 30052/2018) o se, come pure è avvenuto nellafattispecie in esame, ne è stato riprodotto il contenuto essenziale (daultimo, Cass. n. 34906/2024) ai fini dell'esercizio del diritto di difesa,che in tal modo non può dirsi compromesso, è reiterata nellagiurisprudenza di questa Corte il principio secondo cui, in tema dimotivazione degli avvisi di accertamento, l'obbligodell'Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell'avviso (ai sensidel citato art. 7 della legge n. 212 del 2000) va inteso in necessariacorrelazione con la finalità "integrativa" delle ragioni che, perl'Amministrazione emittente, sorreggono l'atto impositivo, secondoquanto dispone l'art. 3, comma 3, legge 7 agosto 1990, n. 241: ilcontribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenutoviene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto diconoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell'attoimpositivo e sol perché ad essi si operi un riferimento, ove lamotivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia,pertanto, mero valore "narrativo"), oppure se, comunque, il contenutodi tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazioneNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026dell'atto impositivo) sia già riportato nell'atto noto.

Pertanto, in caso diimpugnazione dell'avviso sotto tale profilo, non basta che ilcontribuente dimostri l'esistenza di atti a lui sconosciuti cui l'attoimpositivo faccia riferimento, occorrendo, invece, la prova che almenouna parte del contenuto di quegli atti, non riportata nell'atto impositivo,sia necessaria ad integrarne la motivazione» (Cass. n. 2614/2016, n.26683/2009; v. anche Cass. n. 24417/2018).L’applicazione dei superiori principi alla fattispecie concretadetermina la manifesta infondatezza del motivo in esame.3.

Con il secondo motivo di ricorso la società contribuente deduce,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n.546 del 1992, nonché dell’art. 2729 c.c., per non aver i Giudici diseconde cure considerato l’onere della prova gravante sull’Ufficio.4.

In materia di operazioni inesistenti, la giurisprudenza unionale equella interna hanno fatto chiarezza sul riparto degli oneri probatori traAmministrazione e contribuente in caso di fatture emesse per ope-razioni inesistenti.Al riguardo, richiamando quanto si legge in Cass. n. 8120/2025 (inmotivazione), viene costantemente ripetuto il principio secondo cui, “intema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, se contesta che lafatturazione attenga ad operazioni inesistenti, inserite o menonell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare l'oggettivafittizietà del fornitore, e, in ipotesi di operazioni soggettivamenteinesistenti, anche la consapevolezza del destinatario che l'operazionesi inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in viapresuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuenteera a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinariadiligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, dellasostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolvaa detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la provaNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazionevolta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da unoperatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalitàin rapporto alle circostanze del caso concreto” (Cass., Sez. 5, n. 15369del 20/07/2020, Rv. 658429-01; conf.

Cass. n. 9851 del 10/04/2018;Cass. n. 5339 del 27/02/2020; Cass. n. 15369 del 20/07/2020; daultimo Cass. n. 25891/2023; in linea con Corte di giustizia, 22 ottobre2015, Ppuh, C-277/14 e, recentemente, 11 novembre 2021, KemwaterProChemie s.r.o., C-281/20), non potendo tale onere ritenersi assoltocon l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formaledelle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quantoessi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire realeun'operazione fittizia (Cass. n. 9900/2024; in termini, Cass. n.9723/2024, n. 28628/2021 e n. 17619/2018)Rispetto a tale consolidato stato della giurisprudenza, sia unionaleche interna, deve precisarsi che la prova gravante sull’Amministrazioneben può consistere in attendibili indizi, anche tratti da indagini penali,siccome idonei ad integrare finanche una presunzione semplice, inconformità a quanto, per l'IVA, espressamente prevede l'art. 54,comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 (cfr., da un lato, Corte Giust.Mahagèben e David, C-80/11 e C-142/11 e Corte Giust.

Kittel, C-439/04; dall’altro, “ex multis”, Sez. 6-5, n. 14237 del 07/06/2017, Rv.644435-01).5.

La CGT di secondo grado si è scrupolosamente attenuta a dettiprincipi sicché la sentenza impugnata non merita censura alcuna.Invero, i giudici di appello hanno ritenuto solido il quadro probatoriodi tipo presuntivo ricostruito dall’Ufficio, basato su presunzionisemplici, da ritenersi gravi, precise e concordanti (sia relativamentealle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti sia riguardo a quelleritenute indeducibili per carenza documentale) e ha richiamato quantoricostruito dall’Ufficio e riportato nell’«antefatto», in particolare che leNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026fatture d’acquisto relative ad operazioni segnalate comesoggettivamente e oggettivamente inesistenti erano state emesse dasoggetti non svolgenti una reale attività imprenditoriale per lamancanza assoluta di una struttura operativa di impresa e che non erastata fornita valida prova documentale in merito alle loro effettività;non erano stati esibiti ordini di acquisto o documentazione contrattualein genere in merito alle forniture; non risultava fornita dalla societàaccertata alcun tipo di documentazione comprovante il trasporto dellamerce oggetto della fornitura (come ad es. i DDT o fatture di noleggioautomezzi), né risultava all’ufficio l’esistenza in capo alla società di benistrumentali adibiti a trasporto merci; infine, che i di fornitori, tutti dinazionalità cinese, risultavano all’Anagrafe Tributaria alcuni comeevasori totali, altri, pur avendo presentato le relative dichiarazionifiscali, avevano dichiarato valori irrisori.Hanno anche ritenuto, con accertamento di fatto insindacabile insede di legittimità, non assolto l’onere probatorio posto a carico dellacontribuente atteso che:- non erano a tal fine utili gli elementi di prova prodotti in giudiziodall’appellante, in particolare le fatture d’acquisto, i mezzi dipagamento e gli altri documenti contabili, in quanto la mera esibizionedi tali documenti non è sufficiente a provare sul piano sostanzialel’effettività delle operazioni contestate;- le altre prove documentali esibite e le argomentazioni addottedalla società [OSCURATO:SOCIETA]. - come la prassi commerciale, i modellirelazionali degli operatori cinesi desunti in via generale e teorica dallonota depositata come “relazione tecnica”, la dichiarazione generica diterzo in merito al trasporto della merce, foto che non hanno unaspecifica connessione con le operazioni de quibus, etc. - apparivanogeneriche e insufficienti, prive cioè di elementi di riscontro concreti esostanziali (come ad esempio DDT, mail o altra evidenza dicorrispondenza e di contrattazione, o altri documenti extracontabili)Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026utili a confutare in modo adeguato gli elementi indiziari (gravi, precisie concordanti) allegati dall’Ufficio.6.

Là dove la ricorrente si spinge a censurare la sentenza impugnataper non aver considerato le ulteriori argomentazioni svolte nei proprioltre a refluire in una inammissibile richiesta di rivalutazione del meritodella vicenda processuale, si pone, poi, in contrasto con il principiogiurisprudenziale in base al quale «Il giudice di merito è libero diche ritenga più attendibili e idonee alla formazione dello stesso, né gliè richiesto di dar conto, nella motivazione, dell'esame di tutte leallegazioni e prospettazioni delle parti e di tutte le prove acquisite alprocesso, essendo sufficiente che egli esponga - in maniera concisa malogicamente adeguata - gli elementi in fatto ed in diritto posti afondamento della sua decisione e le prove ritenute idonee a confortarla,dovendo reputarsi implicitamente disattesi tutti gli argomenti, le tesi ei rilievi che, seppure non espressamente esaminati, siano incompatibilicon la soluzione adottata e con l'iter argomentativo svolto» (Cass. n.29730/2020).

D’altro canto è noto che «Il ricorso per cassazioneconferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il meritodell'intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto ilprofilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, delleargomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in viaesclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento,di controllarne l'attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra lecomplessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormenteidonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando cosìliberamente prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti,salvo i casi tassativamente previsti dalla legge» (Cass. n. 27197/2011;conf.

Cass. n. 33172020 e n. 23055/2024).Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/20267.

Con il terzo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degliartt. 115 e 116 c.p.c. per non aver i Giudici di secondo cure posto afondamento della decisione le prove offerte dalla società contribuentee i fatti non specificamente contestati dall’Agenzia delle entrate, ovveroper non aver valutato le prove secondo il loro prudente apprezzamento.Sostiene la ricorrente che i giudici di appello non avevano valutatoe posto a base della decisione le prove offerte da essa ricorrente, tracui la copia delle fatture emesse da alcuni fornitori, la copia dei libricontabili recanti annotazione di tali fatture e la copia degli estratti contobancari che recano i pagamenti effettuati, le dichiarazioni dei coniugiZhao e i precedenti penali favorevoli, ovvero le sentenze di assoluzionedai reati di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000 contestati a ZhaoHanzhi, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], legali rappresentanti di societàfornitrici della contribuente.8.

Il motivo è infondato.Invero, diversamente da quanto sostiene la ricorrente, i giudici diappello hanno valutato tutto il compendio probatorio.Infatti, quanto alla documentazione contabile prodotta dallaricorrente, la Corte territoriale ha espressamente e correttamentenegato rilevanza a tale documentazione alla stregua del principiogiurisprudenziale, già sopra ricordato, secondo cui la provadell’effettività delle operazioni commerciali contestate la partecontribuente non può assolverla con l'esibizione della fattura ovverodimostrando la regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzidi pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzatiproprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. n.9900/2024; in termini, Cass. n. 9723/2024, n. 28628/2021 e n.17619/2018).Quanto alle dichiarazioni testimoniali in merito al trasporto dellamerce, i giudici di appello ne hanno evidenziato la assoluta genericità.Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026Quanto alle sentenze penali, anche a voler prescindere dal principiodel doppio binario tra giudizio penale e procedimento tributario, laricorrente non ha in alcun modo dimostrato che le stesse avesserocontestazioni riguardassero le medesime operazioni commercialicontestate con gli avvisi di accertamento oggetto del presente giudizio.9.

Deve, quindi, escludersi qualsiasi violazione dell’art. 115 c.p.c.mentre, la censura formulata con riferimento alla dedotta violazionedell’art. 116 c.p.c., è infondata alla stregua del principio affermato dalleSezioni unite di questa Corte nella sentenza n. 20867/2020, secondocui «In tema di ricorso per cassazione, la doglianza circa la violazionedell'art. 116 c.p.c. è ammissibile solo ove si alleghi che il giudice, nelvalutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, non abbiaoperato - in assenza di diversa indicazione normativa - secondo il suo"prudente apprezzamento", pretendendo di attribuirle un altro ediverso valore oppure il valore che il legislatore attribuisce ad unadifferente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di provalegale), oppure, qualora la prova sia soggetta ad una specifica regoladi valutazione, abbia dichiarato di valutare la stessa secondo il suoprudente apprezzamento, mentre, ove si deduca», come fa laricorrente nel caso in esame, «che il giudice ha solamente maleesercitato il proprio prudente apprezzamento della prova, la censura èammissibile, ai sensi del novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.csolo nei rigorosi limiti in cui esso ancora consente il sindacato dilegittimità sui vizi di motivazione».Il motivo in esame, dunque, non può trovare accoglimento.10.

Con il quarto motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c., l’omesso esame di più fatti decisivi per ilgiudizio, che sono stati oggetto di discussione tra le parti, conriferimento alle prove offerte dalla società contribuente.Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026Sostiene che i giudici di appello non avrebbero esaminato le fatturericevute per le forniture di merce contestate e i pagamenticonseguentemente effettuati, le dichiarazioni di terzi rese conriferimento al trasporto della merce acquistata, le fatture dei furgoniutilizzati, le fatture dei pedaggi pagati per l’effettuazione dei viagginecessari per il ritiro e la consegna della merce, i precedenti penali.11.

Il motivo, anche a voler prescinder dal rilievo di inammissibilitàdello stesso in quanto lamenta l’omesso esame non di fatti storici madi documenti e, com’è noto, l’omesso esame di elementi istruttori nonintegra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualorail fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato contodi tutte le risultanze probatorie (Cass. Sez.

U. n. 8053 e n. 8054 del2014; Cass. n. 14324/2015; Cass. n. 27415/2018; Cass. n. 355/2021),è manifestamente infondato per quanto detto esaminando ilprecedente motivo di ricorso, in cui si è dato atto che la CGT2 ha presoin esame e valutato, secondo il proprio prudente apprezzamento, tuttele circostanze indicate dalla ricorrente.12.

Venendo al ricorso incidentale, la difesa erariale deduce, aisensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione degli artt. 109 t.u.i.r., 19 del d.P.R. n. 633 del 1972 e2729 e 2697 c.c., nel capo in cui la CGT2 ha ritenuto che l’Ufficio nonavrebbe assolto al suo onere probatorio e che controparte non avrebbeavuto “consapevolezza” dell’inesistenza della fittizietà delle operazioni,con conseguente riconoscimento dei costi in deduzione dal reddito.Sostiene che i giudici di appello avevano erroneamente esclusol’elemento soggettivo in capo alla società contribuente benché l’Ufficioavesse accertato e contestato con gli atti impositivi impugnati, che «lefatture, a conclusioni di specifiche indagini condotte dai suddetti uffici,sono state ritenute soggettivamente fittizie, quanto alle prime, eoggettivamente fittizie, quanto alle seconde, poiché emesse da soggettiNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026non svolgenti una reale attività imprenditoriale per la mancanzaassoluta di una struttura operativa di impresa»; che «non risultanoprodotti dalla società ordini di acquisto o documentazione contrattualein genere in merito alle forniture»; e che «non risulta fornito dallasocietà alcun tipo di documentazione comprovante il trasporto dellamerce oggetto della fornitura (come ad es. i DDT o fatture di noleggioautomezzi), né risulta all’ufficio l’esistenza in capo alla società di benistrumentali adibiti a trasporto merci».13.

Il motivo è fondato e va accolto.Invero, è orientamento giurisprudenziale consolidato quellosecondo cui, «In tema di evasione dell'IVA a mezzo di frodi carosello,quando l'operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare,poco complessa e caratterizzata dalla interposizione fittizia di unsoggetto terzo tra il cedente ed il cessionario, l'onere probatorio acarico dell'Amministrazione finanziaria, sulla consapevolezza da partedel cessionario che il corrispettivo della cessione sia versato al soggettoterzo non legittimato alla rivalsa né assoggettato all'obbligo delpagamento dell'imposta, è soddisfatto dalla dimostrazione chel'interposto è privo di dotazione personale e strumentale adeguata allaprestazione fatturata, mentre spetta al contribuente-cessionario fornirela prova, contraria, della buona fede con cui ha svolto le trattative edacquistato la merce, ritenendo incolpevolmente che essa fosserealmente fornita dalla persona interposta, alla luce delle regole didiligenza massima esigibili da un operatore accorto e dei criteri diragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del casoconcreto» (Cass. n. 13324/2025).Nel caso in esame, l’Ufficio aveva dimostrato che le ditte fornitricinon erano dotati di «una struttura operativa di impresa» e già questoera sufficiente per far ritenere provata la consapevolezza delcessionario di partecipare ad una frode fiscale, trattandosi di indizioidoneo a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto eNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026mediamente esperto, che l'operazione era finalizzata all'evasionedell'imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente, con laconseguente14.

In estrema sintesi, va accolto il motivo di ricorso incidentale evanno rigettati i motivi del ricorso principale.

La sentenza impugnatava cassata in relazione al motivo incidentale accolto e la causa rinviataalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia pernuovo esame e per la regolamentazione delle spese processuali delpresente giudizio di legittimità P.Q.Maccoglie il ricorso incidentale e rigetta quello principale.

Cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo del ricorso incidentaleaccolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaLombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anchesulle spese del presente giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo dicontributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma il 27 febbraio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
e difesa, per procura speciale in atti, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]CASTRUCCI (pec: [OSCURATO:EMAIL]);- ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato (pec:[OSCURATO:EMAIL]);- controricorrente e ricorrente incidentale -Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026avverso la sentenza n. 2788/17/2024 della Commissione TributariaRegionale della LOMBARDIA, depositata in data 25/10/2024,udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del27 febbraio 2026 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA].1. L’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Milano effettuavauna verifica fiscale a carico della [OSCURATO:SOCIETA]. a seguito della qualeemetteva due avvisi di accertamento ai fini IVA, IRES e IRAP per glianni d’imposta 2016 e 2017 disconoscendo la deducibilità di costi e ladetraibilità dell’IVA relative ad operazioni commerciali che sostenevaessere alcune oggettivamente e altre soggettivamente inesistenti.In particolare, l’Agenzia delle entrate, sulla scorta delle segnalazioniprovenienti da altri Uffici (DP di Pistoia, Macerata, Vercelli e Milano),con riferimento agli anni di imposta 2016 e 2017, considerava relativead operazioni soggettivamente inesistenti le operazioni riconducibilialle fatture emesse dalla ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] e relative adoperazioni oggettivamente inesistenti le operazioni relative invece allefatture emesse dalle ditte individuali [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e WangHaomin, provvedendo alle relative riprese a tassazione.Inoltre, dal confronto dei dati trasmessi dalla società con quellitrasmessi dai fornitori mediante il cd. spesometro, riprendeva atassazione anche la differenza, ingiustificata e, quindi, indeducibile, cheera emersa con riferimento alle operazioni passive.2. La CGT di secondo grado della Lombardia rigettava sia l’appelloprincipale della società contribuente che quello incidentale dell’Agenziadelle entrate confermando la sentenza di primo grado che avevaritenuto che “le riprese effettuate nell’atto impugnato con riferimentoal fornitore [OSCURATO:PERSONA], in entrambi gli avvisi di accertamento,relativamente ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, sonoillegittime e sul punto il ricorso va accolto” e che, invece, andava“respinto il ricorso relativamente alle riprese effettuate dall’Ufficio neiNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026due avvisi di accertamento relativamente, quanto al 2017 per i fornitoriLin Yan e [OSCURATO:PERSONA] e quanto al 2016 per il fornitore [OSCURATO:PERSONA],laddove ha ritenuto le operazioni poste in essere come oggettivamenteinesistenti”; inoltre, riteneva che “le riprese effettuate dall’Ufficio circal’indeducibilità dei costi sia legittima e sul punto il ricorso va respinto”.2.1. Sostenevano i giudici di appello che:- non sussisteva il difetto di motivazione, né la violazione dell’art.7 della legge n. 212 del 2000 in quanto gli avvisi di accertamentoimpugnati, anche in assenza dell’allegazione degli atti richiamati, neriportano il contenuto essenziale e contengono tutti gli elementi utili aifini della conoscenza dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridichesu cui si basa la pretesa dell’Ufficio, come d’altra parte emergeva dallestesse argomentazioni addotte dall’appellante;- nel caso di specie, tenuto conto dei principi giurisprudenziali suglioneri probatori in materia di operazioni inesistenti (Cass. n.21733/2021) e in materia di deducibilità dei costi (Cass. n.10274/2020), il solido quadro probatorio di tipo presuntivo ricostruitodall’Ufficio, basato su presunzioni semplici, da ritenersi gravi, precise econcordanti (sia relativamente alle operazioni ritenute oggettivamenteinesistenti sia riguardo a quelle ritenute indeducibili per carenzadocumentale), non era confutato dagli elementi di prova prodotti ingiudizio dall’appellante, in particolare dalle fatture d’acquisto, dai mezzidi pagamento e dagli altri documenti contabili in quanto la meraesibizione di tali documenti non è sufficiente a provare sul pianosostanziale l’effettività delle operazioni contestate;- le altre prove documentali esibite e le argomentazioni addottedalla società [OSCURATO:SOCIETA], come la prassi commerciale, i modelli relazionalidegli operatori cinesi desunti in via generale e teorica dallo notadepositata come “relazione tecnica”, la dichiarazione generica di terzoin merito al trasporto della merce, foto che non hanno una specificaconnessione con le operazioni de quibus, etc., apparivano generiche eNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026insufficienti, prive cioè di elementi di riscontro concreti e sostanziali(come ad esempio DDT, mail o altra evidenza di corrispondenza e dicontrattazione, o altri documenti extracontabili) utili a confutare inmodo adeguato gli elementi indiziari (gravi, precisi e concordanti)allegati dall’Ufficio;- doveva ritenersi generica e, come tale, non necessaria ai fini delladecisione, la richiesta di prova testimoniale avanzata dall’appellante,riguardante la prassi commerciale utilizzata (modalità di acquisto dellamerce oggetto della contestazione);- con riguardo alle operazioni relative al fornitore [OSCURATO:PERSONA],oggetto di appello incidentale proposto dall’Ufficio, che gli elementi diprova forniti dall’Ufficio non erano sufficienti a giustificare il recuperofiscale effettuato quali “operazioni soggettivamente inesistenti”, attesoche, come rilevato dai primi giudici, l’Ufficio non aveva dimostrato invia presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che ilcontribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usandol’ordinaria diligenza in ragione della professione ricoperta, dellasostanziale inesistenza del contraente.3. Avverso tale statuizione la società contribuente propone ricorsoper cassazione affidato a quattro motivi, cui replica l’Agenzia delleentrate con controricorso e ricorso incidentale affidato a un motivo.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso principale la società contribuentededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, 42 deld.P.R. n. 600 del 1973 e 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, per non averei Giudici di seconde cure rilevato il difetto di motivazione ed allegazionedegli avvisi di accertamento impugnati.Sostiene la ricorrente che «nulla è allegato agli avvisi emessi» e chel’amministrazione finanziaria aveva svolto accertamenti nei confronti dialtre ditte ai quali non aveva mai avuto accesso e i relativi atti cheNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026venivano solo citati ma mai prodotti o trascritti negli avvisi diaccertamento.2. Il motivo è infondato.Dagli atti impositivi allegati al ricorso emerge che l’amministrazionefinanziaria ha provveduto ad allegare le segnalazioni ricevute dagli altriuffici ai questionari inviati alla società contribuente.Nell’atto impositivo relativo all’anno 2016 si legge (a pag. 2) che lasia «segnalazione esterna dell’[OSCURATO:PERSONA] della DP di Pistoiatrasmessa […] con nota del 01/06/2022 prot.200153» che la ulteriore«segnalazione esterna dell’[OSCURATO:PERSONA] della DP di Maceratatrasmessa […] con nota del 22/06/2022 prot.234689», erano stateallegate al questionario inviato alla società contribuente.Nell’atto impositivo relativo all’anno 2017 si legge (a pag. 2) che la«segnalazione interna di questo [OSCURATO:PERSONA] come da nota RegistroInterno 7034 del 28-09-2020» era stata «allegata al questionario diseguito richiamato», da «intendersi integralmente richiamata e facenteparte del presente atto».Nei predetti atti impositivi l’Ufficio dà altresì atto di avercomunicato, con i predetti questionari, i dati risultanti dal cd.spesometro trasmessi dalla società e dai propri fornitori, chiedendo aquella di giustificare le differenze riscontrate.Alla stregua di tali emergenze processuali, deve escludersi chel’amministrazione finanziaria fosse obbligata a trascrivere negli avvisidi accertamento emessi nei confronti della società contribuente o diallegare agli stessi le segnalazioni trasmesse da altri uffici, in quantogià in possesso della società contribuente per essere stati allegati aiquestionari inoltrati alla [OSCURATO:SOCIETA]L’art. 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000, nella formulazioneapplicabile ratione temporis, prevede che l’avviso di accertamento deveessere motivato ed indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridicheposte a fondamento della pretesa tributaria e se nella motivazione si faNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lorichiama.Orbene, è noto che l’obbligo motivazionale dell'avviso diaccertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui ilcontribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributarianei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare l'an e il quantumdell'imposta; in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre allapuntualizzazione degli estremi soggettivi e oggettivi della posizionecreditoria dedotta, soltanto l'indicazione dei fatti astrattamentegiustificativi di essa, che consentano di delimitare l'ambito delle ragioniadducibili dall'ente impositore nell'eventuale successiva fasecontenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell'attole questioni riguardanti l'effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loroidoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (ex multis, Cass.29845/2024; Cass. n. 22031/2024; Cass. nn. 36028 e 36032 del 2022;Cass. n. 23386/2021; Cass. n. 26431/2017).Al riguardo questa Corte ha recentemente ed in manieracondivisibile affermato (Cass. n. 16625/2025) che è netta, nellagiurisprudenza di legittimità, la distinzione tra la motivazione dell’attoimpositivo e la prova dei fatti posti a fondamento dello stesso:l'esistenza di una adeguata motivazione del primo non implica anchela prova dei fatti sui quali essa si regge: diverse ed entrambe essenzialiessendo le funzioni che l'una (motivazione dell'atto) e l'altra (prova deifatti che ne sono posti a fondamento) sono dirette ad assolvere (daultimo, Cass. 25/03/2024, n. 8016). Mentre infatti la motivazionedell'avviso di accertamento o di rettifica, presidiata dall'art. 7 dellalegge 27 luglio 2000, n. 212, ha la funzione, come detto sopra, didelimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'Ufficio nelsuccessivo giudizio di merito e di mettere il contribuente in grado diconoscere l'an ed il quantum della pretesa tributaria al fine diapprontare una idonea difesa, sicché il corrispondente obbligo deveNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026ritenersi assolto con l'enunciazione dei presupposti adottati e dellerelative risultanze; la prova attiene al diverso piano del fondamentosostanziale della pretesa tributaria ed al suo accertamento in giudizioin presenza di specifiche contestazioni dello stesso, sicché in definitivatra l'una e l'altra corre la stessa differenza concettuale che vi è traallegazione di un fatto costituivo della pretesa fatta valere in giudizio eprova del fatto medesimo (ex multis, Cass. del 07/05/2014, n. 9810;Cass. 20/01/2016, n. 955, in ipotesi in cui il pvc non era stato allegatoall’avviso di accertamento, ed è stata ritenuta non raggiunta la provadei fatti costitutivi della pretesa).D’altronde, premesso che l'Amministrazione finanziaria, ai sensidell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, non ha alcun obbligo di allegareall'atto impositivo i documenti in esso richiamati, se già conosciuti dalcontribuente (Cass. n. 30052/2018) o se, come pure è avvenuto nellafattispecie in esame, ne è stato riprodotto il contenuto essenziale (daultimo, Cass. n. 34906/2024) ai fini dell'esercizio del diritto di difesa,che in tal modo non può dirsi compromesso, è reiterata nellagiurisprudenza di questa Corte il principio secondo cui, in tema dimotivazione degli avvisi di accertamento, l'obbligodell'Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell'avviso (ai sensidel citato art. 7 della legge n. 212 del 2000) va inteso in necessariacorrelazione con la finalità "integrativa" delle ragioni che, perl'Amministrazione emittente, sorreggono l'atto impositivo, secondoquanto dispone l'art. 3, comma 3, legge 7 agosto 1990, n. 241: ilcontribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenutoviene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto diconoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell'attoimpositivo e sol perché ad essi si operi un riferimento, ove lamotivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia,pertanto, mero valore "narrativo"), oppure se, comunque, il contenutodi tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazioneNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026dell'atto impositivo) sia già riportato nell'atto noto. Pertanto, in caso diimpugnazione dell'avviso sotto tale profilo, non basta che ilcontribuente dimostri l'esistenza di atti a lui sconosciuti cui l'attoimpositivo faccia riferimento, occorrendo, invece, la prova che almenouna parte del contenuto di quegli atti, non riportata nell'atto impositivo,sia necessaria ad integrarne la motivazione» (Cass. n. 2614/2016, n.26683/2009; v. anche Cass. n. 24417/2018).L’applicazione dei superiori principi alla fattispecie concretadetermina la manifesta infondatezza del motivo in esame.3. Con il secondo motivo di ricorso la società contribuente deduce,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n.546 del 1992, nonché dell’art. 2729 c.c., per non aver i Giudici diseconde cure considerato l’onere della prova gravante sull’Ufficio.4. In materia di operazioni inesistenti, la giurisprudenza unionale equella interna hanno fatto chiarezza sul riparto degli oneri probatori traAmministrazione e contribuente in caso di fatture emesse per ope-razioni inesistenti.Al riguardo, richiamando quanto si legge in Cass. n. 8120/2025 (inmotivazione), viene costantemente ripetuto il principio secondo cui, “intema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, se contesta che lafatturazione attenga ad operazioni inesistenti, inserite o menonell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare l'oggettivafittizietà del fornitore, e, in ipotesi di operazioni soggettivamenteinesistenti, anche la consapevolezza del destinatario che l'operazionesi inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in viapresuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuenteera a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinariadiligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, dellasostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolvaa detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la provaNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazionevolta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da unoperatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalitàin rapporto alle circostanze del caso concreto” (Cass., Sez. 5, n. 15369del 20/07/2020, Rv. 658429-01; conf. Cass. n. 9851 del 10/04/2018;Cass. n. 5339 del 27/02/2020; Cass. n. 15369 del 20/07/2020; daultimo Cass. n. 25891/2023; in linea con Corte di giustizia, 22 ottobre2015, Ppuh, C-277/14 e, recentemente, 11 novembre 2021, KemwaterProChemie s.r.o., C-281/20), non potendo tale onere ritenersi assoltocon l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formaledelle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quantoessi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire realeun'operazione fittizia (Cass. n. 9900/2024; in termini, Cass. n.9723/2024, n. 28628/2021 e n. 17619/2018)Rispetto a tale consolidato stato della giurisprudenza, sia unionaleche interna, deve precisarsi che la prova gravante sull’Amministrazioneben può consistere in attendibili indizi, anche tratti da indagini penali,siccome idonei ad integrare finanche una presunzione semplice, inconformità a quanto, per l'IVA, espressamente prevede l'art. 54,comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 (cfr., da un lato, Corte Giust.Mahagèben e David, C-80/11 e C-142/11 e Corte Giust. Kittel, C-439/04; dall’altro, “ex multis”, Sez. 6-5, n. 14237 del 07/06/2017, Rv.644435-01).5. La CGT di secondo grado si è scrupolosamente attenuta a dettiprincipi sicché la sentenza impugnata non merita censura alcuna.Invero, i giudici di appello hanno ritenuto solido il quadro probatoriodi tipo presuntivo ricostruito dall’Ufficio, basato su presunzionisemplici, da ritenersi gravi, precise e concordanti (sia relativamentealle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti sia riguardo a quelleritenute indeducibili per carenza documentale) e ha richiamato quantoricostruito dall’Ufficio e riportato nell’«antefatto», in particolare che leNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026fatture d’acquisto relative ad operazioni segnalate comesoggettivamente e oggettivamente inesistenti erano state emesse dasoggetti non svolgenti una reale attività imprenditoriale per lamancanza assoluta di una struttura operativa di impresa e che non erastata fornita valida prova documentale in merito alle loro effettività;non erano stati esibiti ordini di acquisto o documentazione contrattualein genere in merito alle forniture; non risultava fornita dalla societàaccertata alcun tipo di documentazione comprovante il trasporto dellamerce oggetto della fornitura (come ad es. i DDT o fatture di noleggioautomezzi), né risultava all’ufficio l’esistenza in capo alla società di benistrumentali adibiti a trasporto merci; infine, che i di fornitori, tutti dinazionalità cinese, risultavano all’Anagrafe Tributaria alcuni comeevasori totali, altri, pur avendo presentato le relative dichiarazionifiscali, avevano dichiarato valori irrisori.Hanno anche ritenuto, con accertamento di fatto insindacabile insede di legittimità, non assolto l’onere probatorio posto a carico dellacontribuente atteso che:- non erano a tal fine utili gli elementi di prova prodotti in giudiziodall’appellante, in particolare le fatture d’acquisto, i mezzi dipagamento e gli altri documenti contabili, in quanto la mera esibizionedi tali documenti non è sufficiente a provare sul piano sostanzialel’effettività delle operazioni contestate;- le altre prove documentali esibite e le argomentazioni addottedalla società [OSCURATO:SOCIETA]. - come la prassi commerciale, i modellirelazionali degli operatori cinesi desunti in via generale e teorica dallonota depositata come “relazione tecnica”, la dichiarazione generica diterzo in merito al trasporto della merce, foto che non hanno unaspecifica connessione con le operazioni de quibus, etc. - apparivanogeneriche e insufficienti, prive cioè di elementi di riscontro concreti esostanziali (come ad esempio DDT, mail o altra evidenza dicorrispondenza e di contrattazione, o altri documenti extracontabili)Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026utili a confutare in modo adeguato gli elementi indiziari (gravi, precisie concordanti) allegati dall’Ufficio.6. Là dove la ricorrente si spinge a censurare la sentenza impugnataper non aver considerato le ulteriori argomentazioni svolte nei proprioltre a refluire in una inammissibile richiesta di rivalutazione del meritodella vicenda processuale, si pone, poi, in contrasto con il principiogiurisprudenziale in base al quale «Il giudice di merito è libero diche ritenga più attendibili e idonee alla formazione dello stesso, né gliè richiesto di dar conto, nella motivazione, dell'esame di tutte leallegazioni e prospettazioni delle parti e di tutte le prove acquisite alprocesso, essendo sufficiente che egli esponga - in maniera concisa malogicamente adeguata - gli elementi in fatto ed in diritto posti afondamento della sua decisione e le prove ritenute idonee a confortarla,dovendo reputarsi implicitamente disattesi tutti gli argomenti, le tesi ei rilievi che, seppure non espressamente esaminati, siano incompatibilicon la soluzione adottata e con l'iter argomentativo svolto» (Cass. n.29730/2020). D’altro canto è noto che «Il ricorso per cassazioneconferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il meritodell'intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto ilprofilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, delleargomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in viaesclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento,di controllarne l'attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra lecomplessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormenteidonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando cosìliberamente prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti,salvo i casi tassativamente previsti dalla legge» (Cass. n. 27197/2011;conf. Cass. n. 33172020 e n. 23055/2024).Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/20267. Con il terzo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degliartt. 115 e 116 c.p.c. per non aver i Giudici di secondo cure posto afondamento della decisione le prove offerte dalla società contribuentee i fatti non specificamente contestati dall’Agenzia delle entrate, ovveroper non aver valutato le prove secondo il loro prudente apprezzamento.Sostiene la ricorrente che i giudici di appello non avevano valutatoe posto a base della decisione le prove offerte da essa ricorrente, tracui la copia delle fatture emesse da alcuni fornitori, la copia dei libricontabili recanti annotazione di tali fatture e la copia degli estratti contobancari che recano i pagamenti effettuati, le dichiarazioni dei coniugiZhao e i precedenti penali favorevoli, ovvero le sentenze di assoluzionedai reati di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000 contestati a ZhaoHanzhi, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], legali rappresentanti di societàfornitrici della contribuente.8. Il motivo è infondato.Invero, diversamente da quanto sostiene la ricorrente, i giudici diappello hanno valutato tutto il compendio probatorio.Infatti, quanto alla documentazione contabile prodotta dallaricorrente, la Corte territoriale ha espressamente e correttamentenegato rilevanza a tale documentazione alla stregua del principiogiurisprudenziale, già sopra ricordato, secondo cui la provadell’effettività delle operazioni commerciali contestate la partecontribuente non può assolverla con l'esibizione della fattura ovverodimostrando la regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzidi pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzatiproprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. n.9900/2024; in termini, Cass. n. 9723/2024, n. 28628/2021 e n.17619/2018).Quanto alle dichiarazioni testimoniali in merito al trasporto dellamerce, i giudici di appello ne hanno evidenziato la assoluta genericità.Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026Quanto alle sentenze penali, anche a voler prescindere dal principiodel doppio binario tra giudizio penale e procedimento tributario, laricorrente non ha in alcun modo dimostrato che le stesse avesserocontestazioni riguardassero le medesime operazioni commercialicontestate con gli avvisi di accertamento oggetto del presente giudizio.9. Deve, quindi, escludersi qualsiasi violazione dell’art. 115 c.p.c.mentre, la censura formulata con riferimento alla dedotta violazionedell’art. 116 c.p.c., è infondata alla stregua del principio affermato dalleSezioni unite di questa Corte nella sentenza n. 20867/2020, secondocui «In tema di ricorso per cassazione, la doglianza circa la violazionedell'art. 116 c.p.c. è ammissibile solo ove si alleghi che il giudice, nelvalutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, non abbiaoperato - in assenza di diversa indicazione normativa - secondo il suo"prudente apprezzamento", pretendendo di attribuirle un altro ediverso valore oppure il valore che il legislatore attribuisce ad unadifferente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di provalegale), oppure, qualora la prova sia soggetta ad una specifica regoladi valutazione, abbia dichiarato di valutare la stessa secondo il suoprudente apprezzamento, mentre, ove si deduca», come fa laricorrente nel caso in esame, «che il giudice ha solamente maleesercitato il proprio prudente apprezzamento della prova, la censura èammissibile, ai sensi del novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.csolo nei rigorosi limiti in cui esso ancora consente il sindacato dilegittimità sui vizi di motivazione».Il motivo in esame, dunque, non può trovare accoglimento.10. Con il quarto motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c., l’omesso esame di più fatti decisivi per ilgiudizio, che sono stati oggetto di discussione tra le parti, conriferimento alle prove offerte dalla società contribuente.Numero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026Sostiene che i giudici di appello non avrebbero esaminato le fatturericevute per le forniture di merce contestate e i pagamenticonseguentemente effettuati, le dichiarazioni di terzi rese conriferimento al trasporto della merce acquistata, le fatture dei furgoniutilizzati, le fatture dei pedaggi pagati per l’effettuazione dei viagginecessari per il ritiro e la consegna della merce, i precedenti penali.11. Il motivo, anche a voler prescinder dal rilievo di inammissibilitàdello stesso in quanto lamenta l’omesso esame non di fatti storici madi documenti e, com’è noto, l’omesso esame di elementi istruttori nonintegra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualorail fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato contodi tutte le risultanze probatorie (Cass. Sez. U. n. 8053 e n. 8054 del2014; Cass. n. 14324/2015; Cass. n. 27415/2018; Cass. n. 355/2021),è manifestamente infondato per quanto detto esaminando ilprecedente motivo di ricorso, in cui si è dato atto che la CGT2 ha presoin esame e valutato, secondo il proprio prudente apprezzamento, tuttele circostanze indicate dalla ricorrente.12. Venendo al ricorso incidentale, la difesa erariale deduce, aisensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione degli artt. 109 t.u.i.r., 19 del d.P.R. n. 633 del 1972 e2729 e 2697 c.c., nel capo in cui la CGT2 ha ritenuto che l’Ufficio nonavrebbe assolto al suo onere probatorio e che controparte non avrebbeavuto “consapevolezza” dell’inesistenza della fittizietà delle operazioni,con conseguente riconoscimento dei costi in deduzione dal reddito.Sostiene che i giudici di appello avevano erroneamente esclusol’elemento soggettivo in capo alla società contribuente benché l’Ufficioavesse accertato e contestato con gli atti impositivi impugnati, che «lefatture, a conclusioni di specifiche indagini condotte dai suddetti uffici,sono state ritenute soggettivamente fittizie, quanto alle prime, eoggettivamente fittizie, quanto alle seconde, poiché emesse da soggettiNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026non svolgenti una reale attività imprenditoriale per la mancanzaassoluta di una struttura operativa di impresa»; che «non risultanoprodotti dalla società ordini di acquisto o documentazione contrattualein genere in merito alle forniture»; e che «non risulta fornito dallasocietà alcun tipo di documentazione comprovante il trasporto dellamerce oggetto della fornitura (come ad es. i DDT o fatture di noleggioautomezzi), né risulta all’ufficio l’esistenza in capo alla società di benistrumentali adibiti a trasporto merci».13. Il motivo è fondato e va accolto.Invero, è orientamento giurisprudenziale consolidato quellosecondo cui, «In tema di evasione dell'IVA a mezzo di frodi carosello,quando l'operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare,poco complessa e caratterizzata dalla interposizione fittizia di unsoggetto terzo tra il cedente ed il cessionario, l'onere probatorio acarico dell'Amministrazione finanziaria, sulla consapevolezza da partedel cessionario che il corrispettivo della cessione sia versato al soggettoterzo non legittimato alla rivalsa né assoggettato all'obbligo delpagamento dell'imposta, è soddisfatto dalla dimostrazione chel'interposto è privo di dotazione personale e strumentale adeguata allaprestazione fatturata, mentre spetta al contribuente-cessionario fornirela prova, contraria, della buona fede con cui ha svolto le trattative edacquistato la merce, ritenendo incolpevolmente che essa fosserealmente fornita dalla persona interposta, alla luce delle regole didiligenza massima esigibili da un operatore accorto e dei criteri diragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del casoconcreto» (Cass. n. 13324/2025).Nel caso in esame, l’Ufficio aveva dimostrato che le ditte fornitricinon erano dotati di «una struttura operativa di impresa» e già questoera sufficiente per far ritenere provata la consapevolezza delcessionario di partecipare ad una frode fiscale, trattandosi di indizioidoneo a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto eNumero registro generale 10001/2025Numero sezionale 1895/2026Numero di raccolta generale 11927/2026Data pubblicazione 30/04/2026mediamente esperto, che l'operazione era finalizzata all'evasionedell'imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente, con laconseguente14. In estrema sintesi, va accolto il motivo di ricorso incidentale evanno rigettati i motivi del ricorso principale. La sentenza impugnatava cassata in relazione al motivo incidentale accolto e la causa rinviataalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia pernuovo esame e per la regolamentazione delle spese processuali delpresente giudizio di legittimità P.Q.Maccoglie il ricorso incidentale e rigetta quello principale. Cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo del ricorso incidentaleaccolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaLombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anchesulle spese del presente giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo dicontributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma il 27 febbraio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]