Cassazione n. 11390/2026

![OSCURATO:PERSONA] registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026REPUBBLICA [OSCURATO:PERSONA] TRIBUTARIAOggettoComposta dagli Ill.mi Sigg.ri MagistratiTania [OSCURATO:PERSONA] Presidente [OSCURATO:PERSONA] – estinzione so-cietà – legittima-zione – ricorso in-troduttivoGiovanni [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereSalvatore [OSCURATO:PERSONA] Consigliere [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:DATA_NASCITA]Cron. R.G.N.6078/2025Pierpaolo [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereRel.ORDINANZAsul ricorso 6078/2025 proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap-presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilioeletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12;- ricorrente -contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026MPA S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], cancellata in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] ex art.28d.lgs. n.175/2014, in persona dell’ex liquidatore, legale rappresen-tante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA],[OSCURATO:PERSONA], n.q. di ex soci;- intimati-avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di 2° grado dellaCampania n. 5416/6/24, depositata in data 18 settembre 2024 e nonnotificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 novembre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. La Corte di Giustizia tributaria di 2° grado della Campania con sen-tenza n. 5416/6/24, depositata in data 18 settembre 2024 rigettaval’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza dellaCorte di Giustizia tributaria di 1° grado di Caserta n. 1940/1/23 di ac-coglimento del ricorso introduttivo proposto dalla contribuente, aventead oggetto l’avviso di accertamento TF7030300327/2022 relativo adII.DD. e IVA per l’anno 2016.2. Dalla lettura della sentenza si evince che con ricorso depositato il24/11/2022 la società [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione impugnava l’avvisodi accertamento suddetto, notificato il 4.5.2022, con cui l’Ufficio avevarettificato il reddito dichiarato per l’anno di imposta.Il giudice di prime cure accoglieva il ricorso annullando l’avviso permancato espletamento del contraddittorio preventivo, decisione con-fermata dal giudice d’appello.3. L’Agenzia propone ricorso per cassazione affidato ad un unico mo-tivo, notificato alla società, cancellata in data 11.3.2020, in personadell’ex legale rappresentante ed ex liquidatore [OSCURATO:PERSONA] e a Pietro,[OSCURATO:PERSONA] registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026Americo e [OSCURATO:PERSONA], n.q. di ex soci. Gli intimati non si sono co-stituiti.RAGIONI DELLA DECISIONE1. In via preliminare, va dichiarato il difetto di legittimazione della so-cietà, cancellata in data 11.3.2020, e del suo ex liquidatore, ai sensidell'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, perché il ricorso percassazione è stato notificato in data 17.03.2025 e, quindi, dopo il quin-quennio dalla cancellazione.Con l’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, infatti, è stato pre-visto che: «Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquida-zione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi,sanzioni e interessi, l'estinzione della società di cui all'articolo 2495 delcodice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancella-zione del Registro delle imprese».Nella vicenda in esame, quindi, trova applicazione il differimento quin-quennale ex art. 28, comma 4, cit., dato che la richiesta di cancella-zione della società dal registro delle imprese, che costituisce il presup-posto di tale differimento, è stata presentata nella vigenza di dettadisposizione, essendo la cancellazione avvenuta in data 11.03.2015. Illiquidatore, pertanto, nonostante la società non fosse più giuridica-mente esistente, conserva tutti i poteri di rappresentanza della societàsul piano sostanziale e processuale per i successivi cinque anni, ed èlegittimato non soltanto a ricevere le notificazioni degli atti impositivi,ma anche ad opporsi ad essi, conferendo mandato alle liti.1.1. Con riferimento alla scadenza del termine quinquennale previstodalla citata disposizione, tuttavia, questa Corte ha precisato che (cfr.Cass. n.10429 del 2025) il venir meno della fictio iuris di cui all'art. 28,comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014 - relativo alla sopravvivenza dellasocietà di persone o di capitali, dopo la sua cancellazione dal registroNumero registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026delle imprese - per decorrenza del termine quinquennale dalla richiestadi cancellazione da detto registro, comporta il consolidamento di unfenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l'obbligazione della so-cietà non si estingue, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono neilimiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente,a seconda che - pendente societate - fossero limitatamente o illimita-tamente responsabili per i debiti sociali; tale effetto successorio eliminain radice ogni esigenza di litisconsorzio necessario originario con la so-cietà in ipotesi esistente. Pertanto, decorso il termine quinquennale,cessa la legittimazione in capo al liquidatore stesso, ferma restando lasuccessione dei soci nel debito della società.Ciò avviene anche nel caso in cui il quinquennio di differimento deglieffetti della cessazione della società a seguito della richiesta di can-cellazione dal registro delle imprese, previsto dall’art. 28, comma 4,del d.lgs. n. 175 del 2014, decorre tra un grado di giudizio e l’altro (v.Cass. n. 17890 del 2025, punto 5.8), sicché, in tal caso, la legittima-zione attiva o passiva, a proporre o a essere destinatario di un atto diimpugnazione, non spetta più all’ex rappresentante legale o all’ex li-quidatore della società cessata, come accade quando opera la fictioiuris di sopravvivenza della società, di cui alla citata disposizione, maspetta ai soci successori ex art. 2495 cod. civ..2. Ciò posto, con un unico motivo si lamenta, in rapporto all’art.360,primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazionedegli artt. 36, d.lgs. n. 546 del 1992, 132 cod. proc. civ., 118 disp.3. Il mezzo di impugnazione è fondato.Si deve ribadire che la motivazione è apparente, e la sentenza è nullaperchè affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteNumero registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della deci-sione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a farconoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione delproprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compitodi integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U, Sen-tenza n. 22232 del 03/11/2016).Inoltre, la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc.civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge7 agosto 2012, n. 134, dev’essere interpretata, alla luce dei canoniermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "mi-nimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Per-tanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale chesi tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quantotesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le ri-sultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza asso-luta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazioneapparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" enella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile",esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" dellamotivazione (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014).4. Orbene, la sentenza in esame ha reso una motivazione apparentecon riferimento alla centrale questione del contraddittorio endoproce-dimentale, affermando: «Ebbene, nella fattispecie, trattandosi di IVAe quindi di tributo armonizzato, sussisteva l'obbligo del contraddittorioarmonizzato, anche perché il contribuente (se fosse stato invitato infase stragiudiziale dall'Ufficio) avrebbe dedotto circostanze (cosa chepoi ha fatto con il ricorso) che ben avrebbero potuto determinare unesito diverso del procedimento, con particolare riferimento, da un lato,[OSCURATO:PERSONA] registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026alla dedotta mancanza di prova di una consapevole partecipazione allafrode IVA legata all’emissione di fatture soggettivamente inesistentied alla esatta determinazione del reddito rettificato; dall’altro, alla de-dotta violazione degli artt. 41 bis e 39, comma 2, d.P.R. 600/73 edegli artt. 19 e 54, comma 5, d.P.R. 633/72.».5. La motivazione è apparente perché non ha identificato le ragionidella prova di resistenza ex ante come precisato dalla giurisprudenzadella Corte nel suo massimo consesso (Cass. Sez. U. n. 21271 del2025) secondo la quale, in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali c.d. "a tavolino", nella disciplina applica-bile prima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della l. n. 212 del 2000(introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219 del 2023, asua volta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n. 39 del2024, convertito con modd. dalla l. n. 67 del 2024), l'obbligo di con-traddittorio endoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. non armo-nizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenza generaliz-zata per soli tributi cd. armonizzati, comportando la relativa violazionel'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assolto all'onere dienunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far va-lere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fit-tizia o strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare unrisultato diverso del procedimento impositivo, secondo una valuta-zione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito.6. Ulteriore profilo di apparenza della motivazione deriva dalla circo-stanza, riferita in ricorso, secondo la quale vi è stata una verifica fi-scale conclusa con pvc del 18/06/2021 e, in tal caso, trova applica-zione l'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, valevole nelleipotesi di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all'esercizioNumero registro generale 6078/2025Numero sezionale 8069/2025Numero di raccolta generale 11390/2026Data pubblicazione 27/04/2026dell'attività, in cui il legislatore opera una valutazione "ex ante" in me-rito alla necessità del rispetto del contraddittorio endoprocedimentale,sanzionando con la nullità l'atto impositivo emesso "ante tempus", an-che nell'ipotesi di tributi "armonizzati", senza che, pertanto, ai finidella relativa declaratoria debba essere effettuata la prova di "resi-stenza", invece necessaria, per i soli tributi "armonizzati", ove la nor-mativa interna non preveda l'obbligo del contraddittorio con il contri-buente nella fase amministrativa, ad es., nel caso di accertamenti cd.a tavolino (Cass. n. 701 del 2019). Il giudice del rinvio compirà unaccertamento a riguardo in quanto, se vi fosse stata una verifica fi-scale, ogni ragionamento sulla prova di resistenza sarebbe non perti-nente, trovando diretta applicazione l’art.12, comma 7, cit..7. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Campania, in diversa composizione, per nuovoesame e per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.MLa Corte:dichiara il difetto di legittimazione della società e di [OSCURATO:PERSONA] n.q.di ex liquidatore;accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa com-posizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese di lite.Roma, così deciso nella camera di consiglio del 26 novembre 2025La PresidenteTania Hmeljak