Cassazione n. 08511/2022

ciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 16699-2018 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE elettivamente domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso . AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende; - ricorrente - 2022 contro 590 [OSCURATO:SOCIETA] , rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente 4. domiciliata presso la Suprema Corte di Cassazione; - ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 6932/2017 della COMM.TRIB.REG. di ROMA, depositata il 29/11/2017; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, con sentenza n. 6932/17, depositata il 20/11/2017, ha accolto l'appello proposto da A2A s.r.I., avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Roma che aveva respinto il ricorso proposto dalla società contribuente contro l'avviso di liquidazione, con il quale l'Ufficio aveva richiesto l'imposta ipotecaria e catastale, con sanzioni ed interessi, in relazione all'atto di compravendita, di cui al rogito notarile stipulato con la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. il [OSCURATO:DATA_NASCITA] e registrato in data 8/4/2011, avente ad oggetto un compendio immobiliare sito in Civitavecchia, Loc. [OSCURATO:PERSONA], costituito da fabbricato e limitrofo terreno, imposta commisurata in base al valore (C 2.576.000,00) accertato dall'Agenzia delle Entrate a fronte di quello (C 595.579,00) dichiarato. Il giudice di appello riteneva, tra l'altro, che alla luce del dettato dell'art. 13 del d.p.r. n. 633 del 1972, per stabilire la base imponibile dell'IVA, "quello che rileva è il prezzo concordato tra le parti (base imponibile IVA) e non il valore venale in comune commercio (base imponibile per l'imposta di registro) e poiché alla società A2A non risulta notificato dall'Agenzia delle Entrate alcun avviso di accertamento IVA per l'anno 2011, "la base imponibile delle imposte ipotecarie e catastali per la compravendita de qua, non può essere superiore a quella determinata ai fini dell'IVA, che non essendo stata contestata dall'Ufficio è un dato di fatto ormai irretrattabile". Aggiungeva che la correttezza di siffatte conclusioni è confermata dalla Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 12/E del 2007, in tema di operazioni di leasing immobiliare, ed ancora che "l'accertamento in materia di IVA trascina automaticamente con sé ai sensi dei suddetti art. 2 e 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, l'accertamento anche delle imposte ipotecarie e catastali, senza necessità di ulteriori dimostrazioni", dovendosi sottolineare come "l'accertamento di cui al citato art. 13 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, non sia ammissibile in assenza di un accertamento in materia di IVA". i Avverso la sentenza resa dalla CTR del Lazio l'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi; la società contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale condizionato, affidato a due motivi, illustrato con memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 1, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 e 113 c.p.c., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., e lamenta che la sentenza della CTR è nulla perché non si è attenuta al thema decidendum perché il modo di calcolo della base imponibile non è mai stato in contestazione, essendo oggetto di discussione tra le parti il valore venale del compendio immobiliare accertato dall'Ufficio, per contrasto con i criteri di cui all'art. 51, comma 3, d.p.r. n. 131 del 1986, avuto riguardo alla circostanza che la stima dell'Agenzia del Territorio è basata, secondo il criterio sintetico-comparativo, sul confronto con altre compravendite intervenute nel triennio anteriore a quello di emissione dell'avviso di liquidazione, previa indentificazione catastale e descrizione degli immobili adottati quali elementi di confronto, avuto riguardo a ubicazione, natura caratteristiche, pregio e consistenza degli stessi, nonché sulle quotazioni OMI, la cui congruità non era stata adeguatamente contrastata in giudizio dalla contribuente. 2. Con il secondo motivo deduce, in subordine, violazione e falsa applicazione degli artt. 2, d.lgs. n. 347 del 1990 (Testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale), 51 e 52, d.p.r. n. 131 del 1986 (Testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., e lamenta che la CTR ha erroneamente ritenuto che la base imponibile per il calcolo dell'imposta ipotecaria e catastale deve essere identica a quella che viene determinata ai fini dell'IVA, avuto riguardo al prezzo pattuito dalle parti contraenti, non assumendo rilievo il valore venale del bene in comune commercio, previsto per l'imposta di registro o per l'imposta sulle successioni e donazioni.3. Con il primo motivo del ricorso incidentale, la società A2A deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 51, comma 3, d.p.r. n. 131 del 1986, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., in quanto l'Ufficio ha proceduto alla stima del valore del compendio immobiliare con criterio comparativo, "adottando quale parametro il metro quadro di superfice lorda vendibile per il fabbricato e fondiaria per il terreno, tenendo conto delle destinazioni di PRG", sulla base di precedenti valutazione dallo stesso eseguite, dati non oggettivi e di parte i quali non trovano alcun riscontro nella realtà del locale mercato "dei capannoni e dei terreni", per cui la CTR, comunque, avrebbe dovuto ritenere non provata la pretesa fiscale. 4. Con il secondo motivo, la contribuente deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 52, comma 2-bis, d.p.r. n. 131 del 1986, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., perché la CTR non ha considerato che la disposizione sanziona con la nullità la mancata allegazione all'avviso degli atti presupposti, profilo sollevato sia nel ricorso introduttivo, che in quello d'appello, atteso che la stima tecnica dell'Ufficio non è supportata da alcun documento e la contribuente non poteva verificare se si trattasse, effettivamente, di immobili similari. 5. La prima censura è infondata. 6. Non si apprezza la dedotta violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato dal momento che la determinazione della base imponibile della imposta ipotecaria e catastale rientra, al pari della determinazione del valore del bene, nell'oggetto dell'opposizione della parte contribuente alla pretesa tributaria, sulla quale si è realizzato il contraddittorio tra le parti. 7. La CTR, infatti, non ha violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, sotto il profilo del limite costituito dal divieto di immutazione degli effetti giuridici che la parte intende conseguire, allorché si è posta alla ricerca del concreto criterio di determinazione della base imponibile delle imposte per cui è causa rinvenendolo — a toro o a ragione ai fini qui considerati non interessa - nel prezzo concordato dalle parti contraenti (base imponibile IVA) piuttosto che nel valore di mercato del compendio immobiliare compravenduto (base imponibile per l'imposta di registro), disattendendo quanto previsto dall'art. 13, comma 1, d.lgs. n. 347 del 1990 ("Per l'accertamento e la liquidazione delle imposte ipotecaria e catastale, per la irrogazione delle relative sanzioni, per le modalità e i termini della riscossione e per la prescrizione, si applicano, in quanto non disposto nel presente testo unico le disposizioni relative all'imposta di registro e all'imposta sulle successioni e donazioni."), sulla scorta del principio di alternatività (art. 40, d.p.r. n. 131 del 1986), dal quale deriverebbe - sempre ad avviso del giudice di secondo grado - il "trascinamento" anche delle imposte per cui è causa (gli atti soggetti ad IVA scontano l'imposta di registro in misura fissa). La seconda censura è fondata. 8. La sentenza impugnata è errata in diritto perché non applica, nella fattispecie esaminata, il d.p.r. n. 131 del 1986, artt. 43, 51 e 52, disposizioni queste ultime dettate in tema d'imposta di registro che, in combinato disposto con il d.lgs. n. 347 del 1990, art. 2, comma 1, e art. 10, comma 1, consentono di individuare la base imponibile delle richieste imposte ipotecaria e catastale nel valore venale in comune commercio del compendio immobiliare oggetto dell'atto traslativo, ancorché quest'ultimo sia sottoposto ad IVA e non ad imposta di registro. 9. Gli articoli 2, comma 1, e 10, comma 1, d.lgs. n. 347 del 1990, commisurano le imposte ipotecaria e catastale "alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro o dell'imposta sulle successioni e donazioni", per cui rileva il valore di mercato del bene immobile (senza imputazione alcuna di passività) e non il corrispettivo dovuto al cedente, secondo le condizioni contrattuali, che costituisce la base imponibile dell'IVA, ai sensi dell'art. 13, d.p.r. n. 633 del 1972. 10. Il tributo è dovuto nella misura stabilita nella Tariffa allegata al Testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, che prevede l'applicazione in misura fissa o proporzionale. 11. In particolare, l'imposta ipotecaria è dovuta in misura proporzionale, se si tratta di trascrizioni di atti e sentenze che comportano il trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi ed è commisurata all'imponibile determinato ai fini dell'imposta di registro ovvero, se questa imposta non trovi applicazione, all'imponibile determinabile secondo le regole di essa, mentre se si tratta di iscrizioni e rinnovazioni e relative annotazioni l'imposta ipotecaria è commisurata all'ammontare del credito garantito comprensivo di interessi e accessori. 12. Anche l'imposta catastale, prevista in relazione alla stipula di un atto da cui consegua la necessità di una voltura catastale per la modifica dei dati risultanti dal catasto, a seguito di cessione immobiliare o della costituzione di diritti reali, è dovuta in misura fissa o in misura proporzionale, per cui si può affermare che le volture catastali, se soggette ad imposta in misura proporzionale, sono assoggettate alli imposta (catastale), assumendo quale base imponibile il valore dei beni immobili o dei diritti reali immobiliari così come determinato per l'imposta ipotecaria. 13. La Corte, tra l'altro, ha evidenziato che l'imposta di registro è dovuta per il trasferimento di ricchezza realizzato con l'atto tassato, mentre le imposte ipotecaria e catastale, espressione di autonomia impositiva, sono correlate ai servizi resi ai fini della circolazione dei beni mediante le formalità della trascrizione e della voltura catastale, ed il richiamo contenuto nei artt. 2 e 10, d.lgs. citato, alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro, va rettamente inteso nel senso che deve escludersi che ad uno stesso immobile possa essere attribuito un valore diverso ai fini di dette tre imposte (Cass. n. 2074; Cass. n. 12000/2000 e n.16664/2021, in tema di trasferimento di beni immobili strumentali; Cass. n. 6406/2014, in tema di conferimenti immobiliari in società e n. 9473/2018, in tema di cessione di ramo d'azienda ricomprendente immobili). 14. La pressoché totale assimilazione alle imposte di registro e successione porta a ritenere che il fatto che l'atto tassato rientri, come nel caso di specie, nel campo di applicazione dell'IVA, pertinente alle caratteristiche del soggetto che lo pone in essere (art. 1, d.p.r. n. 633 del 1972), non esclude affatto che la base imponibile della imposta ipotecaria e catastale rimanga ancorata alla base imponibile delle sopra dette imposte, dal momento che il principio di alternatività con VIVA (art. 40, d.p.r. n. 131 del 1986) è destinato a risolvere i problemi di coordinamento con il tributo del registro, al fine di evitare fenomeni di doppia imposizione sulla medesima fattispecie, dato che il rispettivo presupposto può coincidere, in quanto l'ambito oggettivo delle due imposte, nel caso di atti a titolo oneroso aventi ad oggetto il trasferimento beni immobili, è praticamente sovrapponibile (cfr. art. 2, comma 1, d.p.r. n. 633 del 1972). 15. Perché esso operi, quindi, è necessario e sufficiente che l'operazione ricada nell'ambito delineato oggettivamente e soggettivamente dal d.p.r. n. 633 del 1972 (Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto), si deve trattare, cioè, di "cessioni di beni" (art. 2) o "prestazioni di servizi" (art. 3) effettuate da soggetti esercenti "attività di impresa (art. 4) o "arti e professioni" (art. 5), in quanto l'alternatività non è condizionata all'effettiva sottoposizione ad IVA dell'operazione, bastando che essa rientri in tale ambito, cosicché vale anche nel caso in cui sia poi prevista in concreto l'esenzione. 16. Per quanto qui d'interesse, va osservato che, in relazione agli atti di cessione di beni posti in essere "nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti e professioni" (cfr. art. 1, d.p.r. n. 633 del 1972), nel caso in cui il trasferimento immobiliare venga effettuato da un imprenditore, un professionista o un artista, nello svolgimento della propria attività, nel quale il criterio discretivo tra le due imposte è rappresentato dal profilo soggettivo del cedente, dandosi prevalenza all'IVA e prevedendo che per gli atti soggetti a detto tributo l'imposta di registro - soltanto essa - sia dovuta nella misura fissa. 17. Per effetto dell'applicazione del principio di alternatività anzidetto, tali operazioni sono assoggettate all'imposta di registro nella misura fissa di Euro 200,00 sia se l'operazione è imponibile ai fini IVA, sia se esente da IVA, ma il prospettato "trascinamento" delle imposte ipotecaria e catastale, contrariamente a quanto ritenuto dal giudice di appello, non troverebbe la sua ragion d'essere nell'esaminato principio (di alternatività). 18. Del resto, la circostanza che, in tali casi, l'imposta di registro non sia applicata in misura proporzionale, fa sì che non operi neppure il disposto del comma 3 dell'art. 10 del d.l. n. 23 del 2011, successivamente modificato dall'articolo 26, comma 1, del d.l. n. 104 del 2013, con una duplice conseguenza: che nei confronti di dette cessioni, in primo luogo, non opera il principio di "assorbimento", secondo il quale gli atti assoggettati all'imposta di registro di cui all'articolo 1 della Tariffa e gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per eseguire gli adempimenti presso il catasto e i registri immobiliari siano esenti dall'imposta di bollo, delle imposte ipotecaria e catastale, nonché dalle tasse ipotecarie e dai tributi speciali catastali (dal 1° gennaio 2014, per effetto dell'art. 26, commi 1 e 2, del d.l. n. 104 del 2013, ed in applicazione del nuovo regime cd. di assorbimento dei tributi indiretti, tutti gli atti di trasferimento di immobili a titolo oneroso restano "esenti dall'imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie", e sono assoggettati alle imposte ipotecaria e catastale nella misura di cinquanta euro ciascuna a prescindere dalle diverse previsioni del d.lgs. n. 347 del 1990, con la conseguenza che restano dovuti l'imposta di bollo, le tasse ipotecarie ed i tributi speciali catastali,; che, in secondo luogo, non si applicano le imposte catastale ed ipotecaria nella misura fissa di Euro 50,00, ma si applica l'imposta catastale nella misura proporzionale dell'uno per cento e la imposta ipotecaria nella misura del tre per cento, rispettivamente ai sensi dell'art. 10 del d. Igs. n. 347 del 1990 e dell'art. 1-bis della Tariffa, Parte I, allegata al d.lgs. 347 del 1990 citato. (cfr. in motivazione Cass. n. 36767/2021 e n. 37369/2021). 19. La prima censura oggetto del ricorso incidentale della contribuente è fondata nei termini di seguito precisati. 20. La società contribuente ripropone la doglianza concernente la determinazione della base imponibile e deduce la violazione dei criteri legali di valutazione previsti per i beni immobili dall'art. 51, comma 3, d.p.r. n. 131 del 1986, essendo stata essa parametrata non a oggettive transazioni commerciali rilevate nel triennio antecedente l'atto tassato ma a pregresse soggettive valutazioni estimative dell'Ufficio e ad altrettanto poco attendibili quotazioni OMI. 21. Orbene. dalla sentenza della CTR si ricava che l'avviso impugnato, secondo l'Amministrazione finanziaria, "è stato emesso sulla base di una stima dell'Agenzia del Territorio, avuto riguardo alle vendite registrate dall'OMI nel triennio anteriore a quello della rettifica del valore, transazioni i cui estremi erano stati indicati puntualmente sicché il contribuente poteva verificarli", elementi presuntivi che il contribuente ha l'onere di confutare analiticamente.22. La società contribuente riferisce, altresì, di aver dedotto che le "stime OMI del 2011" erano consultabili solo a decorrere "dal secondo semestre 2012", dunque, in epoca successiva alla notifica dell'avviso impugnato, con conseguente violazione del diritto di difesa e che l'Ufficio non aveva assolto l'onere della prova a suo carico stante l'insufficienza di una stima eseguita "a tavolino", sulla base delle "quotazioni OMI per aree edificabili site nel medesimo comune" che non tengono conto delle "effettive condizioni del bene". 23. Il motivo di ricorso non appare formulato nel rispetto del principio di autosufficienza, ai sensi dell'art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c., ove venga inteso come diretto a far valere il mancato rilievo, da parte del giudice di merito, della adeguatezza della motivazione del provvedimento impositivo, non essendo dato conoscerne il contenuto nella sua effettiva estensione (Cass. n. 16147/2017; n. 10316/2016; n. 8312/2013). 24. Anche il secondo motivo di ricorso, per analoghe ragioni, va dichiarato inammissibile, non essendo consentito alla Corte di esprimere un giudizio sull'atto impugnato, esclusivamente, mediante l'esame del ricorso per cassazione (Cass. n. 16147/2017; n. 3596/2016). 25. Del resto, e per quanto è dato comprendere, l'Ufficio, pur avendo utilizzato una motivazione astratta, ha comunque posto la contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, potendo contestarla efficacemente sia con riferimento all'"an" che al "quantum" per cui non ricorre alcuna violazione del diritto di difesa (Cass. n. 2193/2015; n. 14418/2014). 26. Resta fermo, ovviamente, che la legittimità formale dell'atto è cosa diversa dalla sua fondatezza nel merito, dipendente dall'assolvimento da parte dell'Amministrazione creditrice dell'onere probatorio che su di essa grava in ordine alle circostanze che, poste a fondamento dell'avviso di rettifica, siano contestate dal contribuente. 27. Ciò detto, proseguendo nell'esame della prima censura, in quanto intesa a contestare la correttezza del giudizio estimativo, è mancato da parte del giudice di appello, in conseguenza dell'opzione decisoria seguita dalla CTR, qualsivoglia accertamento in fatto e in diritto in ordine alla legittimità del metodo di valutazione del fabbricato e limitrofo terreno, alla congruità della stima UTE anche alla luce degli elementi offerti dalla parte contribuente per contrastarne l'efficacia probatoria, integrandoli reciprocamente in senso funzionale alla individuazione del più probabile valore venale in comune commercio dei beni immobili compravenduti. 28. Questa Corte ha più volte affermato che alla stima UTE va attribuito il valore di una mera perizia di parte, liberamente valutabile dal giudice unitamente a tutti gli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio e che, nel processo tributario, nel quale esiste un maggiore spazio per le prove cosiddette atipiche, anche la perizia di parte può costituire fonte di convincimento del giudice, il quale può elevarla a fondamento della decisione a condizione che spieghi le ragioni per le quali la ritenga corretta e convincente. (Cass.2124/2002, 7935/2002, 8890/2007; n. 5027/2012). 29. Il ricorso principale, in conclusione, va accolto limitatamente al secondo motivo, respinto il primo, mentre il ricorso incidentale va accolto limitatamente al primo motivo, dichiarato inammissibile il secondo, e la sentenza impugnata va cassata, in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, la quale provvederà pure alle determinazioni relative alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il secondo motivo del ricorso principale, rigetta il primo motivo, accoglie il primo motivo del ricorso incidentale e dichiara inammissibile il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa alla CTR del Lazio, in diversa composizione, la quale provvederà alle determi