Cassazione n. 00688/2026

C ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.702/2017 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata a Roma viale Carso n. 34 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] che la rappresenta e difende, in forza di procura speciale a margine del ricorso, unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici aRoma, via dei Portoghesi n.12 è elettivamente domiciliata; -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3370 del 2016 depositata i l 07 giugno 2016 non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03 dicembre 2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. dell'avviso di accertamento n.T9503B202378 relativo ad IRES, IRAP, IVA per l'anno d'imposta 2008, con cui l'Agenzia delle Entrate, le aveva contestato un maggior reddito imponibile di e uro 59.694,00 rispetto al reddito dichiarato di € 17.168. Con l’atto impositivo, l’Ufficio, a fronte dell’incongruenza del reddito dichiarato rispetto ai parametri degli studi di settore, aveva operato una ricostruzione induttiva dei ricavi dell’impresa, dedita all’attività di commercio al dettaglio di bevande e prodotti alimentari, determinando maggiori ricavi per e uro 20.143,00 e disconoscendo costi non documentati per complessivi euro 39.280,00. 2. La CTP di Milano aveva accolto il ricorso della società contribuente che aveva lamentato l’illegittimità ed erroneità della ricostruzione induttiva effettuata, in mancanza dei presupposti dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, applicando il criterio della media aritmetica semplice ad un campione non rappresentativo di tutta la merce, ed aveva documentato di aver effettivamente sostenuto i costi disconosciuti. 3. Avverso la sentenza di primo grado l’Agenzia delle Entrate aveva proposto appello che era stato accolto dalla CTR di Milano secondo cui doveva riconoscersi la legittimità dell’accertamento induttivo dei ricavi in presenza di un comportamento irragionevole ed antieconomico della società rinvenibile nella incongruenza della redditività rispetto ai parametri degli studi di settore e non poteva, invece, ritenersi provata la riferibilità alle quattro fatture contestatedal fisco dei pagamenti eseguiti a favore del fornitore Picello risultanti dall’estratto conto bancario. 4. La società contribuente ha proposto, quindi,ricorso per cassazione della sentenza della CTR di Milano,affidandosi a cinque motivi, e l’ Agenzia delle Entrate si è difesadepositando il controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la società ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., l’omessa pronuncia sulle specifiche eccezioni sollevate nel corso del secondo grado di giudizio. La ricorrente sostiene, in particolare, che la CTR non avrebbe pronunciato sulla sua eccezione di completezza e sufficienza della motivazione della sentenza di primo grado che aveva accolto le sue ragioni e sulla sua eccezione di inammissibilità dell’appello proposto dall’Ufficio , privo dell’indicazione di specifici motivi di gravame atti ad evidenziare gli errori commessi dal primo giudicee presentato, quindi, in violazione dell’art. 53 d. lgs. 546del 1992. 1.2 Il motivo è inammissibile e, comunque, infondato sotto entrambi i profili di censura svolti. 1.3 Con riferimento alla censura relativa all’omesso esame dell’eccezione di congrua motivazione della sentenza di primo grado la ricorrente è carente di interesse in ragione del carattere interamente sostitutivo della sentenza di appello che ha ritenutoper implicito irrilevante la difesa svolta in tal senso dalla contribuente nel momento in cui ha riformato la sentenza impugnata ritenendo erronea la decisione. 1.4 Con riguardo alla censura relativa all’omessa pronuncia sull’eccezione di inammissibilità dell’appellodell’Ufficio per difetto di specificità dei motivi è noto l’orientamento della Corte secondo cui il mancato esame di una questione puramente processuale non integra il vizio di omessa pronuncia configurabile soltanto nel caso di mancato esame di domande o eccezioni di meritoma può c onfigurare un vizio della decisione per la violazione di norme diverse dall’art. 112 c.p.c. se la soluzione implicitamente data dal giudice alla problematica prospettata dalla parte si riveli erronea sottoaltri profili che devono però essere stati utilmente censurati nel ricorso ( Cass.n. 26913 del 2024; Cass. n. 25154 del 2018; Cass. n. 321 del 2016 ). L'inammissibilità è, infatti, una invalidità specifica delle domande e delle eccezioni delle parti ed è pronunciata nel caso in cui manchino dei requisiti necessari a renderle ritualmente acquisite al tema del dibattito processuale. Pertanto, se il giudice di merito omette di pronunciarsi su un'eccezione di inammissibilità, la sentenza di merito non è impugnabile per l'omessa pronuncia o per la carenza di motivazione, ma unicamente per l'invalidità già vanamente eccepita, in quanto ciò che rileva non è il tenore della pronuncia impugnata, bensì l'eventuale esistenza appunto di tale invalidità (Cass.n. 15843 del 2015 ; Cass n. 15100 del 2024). Sotto questo profilo nessuna censura specifica ha svolto la ricorrente e, comunque, nessuna invalidità risulta dall’esame dell’atto di appello allegato al ricorso ove l’Agenzia delle Entrate aveva chiaramente posto due motivi di appello: la contraddittorietà della motivazione riportata per esteso in relazione ai costi non riconosciuti e l’assenza di motivazione in relazione all’annullamento dell’atto impositivo in relazione ai maggiori ricavi ( doc.9 allegato ricorso). 2. Con il secondo motivo la società ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.,la violazione e falsa applicazione dell'art. 36 D. lgs. n.546 del 19 92 laddove il giudice di appello ha ritenuto affetta da vizio di motivazione la sentenza di primo grado che aveva accolto le sue ragioni. 2.1 Il motivo,formulato in modo poco chiaro, è inammissibile per carenza di interesse. La ricorrente, come già rilevato, è carente di interesse all’affermazione della congruenza e completezza della motivazione della sentenza di primo grado destinata, comunque, ad essere integralmente sostituita dalla sentenza di appello. 3. Con il terzo motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 5 l’omessa, insufficiente e, comunque , contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia, sostenendo che la sentenza della CTR, laddove ha accolto l’appello dell’Ufficio ritenendo sussistenti i presupposti per procedere alla ricostruzione indiretta dei ricavi, non avrebbe adeguatamente spiegato le ragioni da cui ha desunto l’antieconomicità del suo comportamento a fronte d ella contabilità regolarmente tenuta e del pieno assolvimento dell’onere della prova da parte della contribuente. 3.1 Con il quinto motivo, da trattarsi per ragioni di connessione, unitamente al terzo motivo, la ricorrente ha lamentato sempre l’omessa, insufficiente e comunque contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia e conseguente violazione dell'art. 360, comma l, numero 5 c.p.c. laddove la CTR, con riferimento ai costi disconosciuti, si sarebbe “ inspiegabilmente” discostata dalla sentenza di primo grado. 3.2 I motivi sono entrambi inammissibili in quanto declinati con riferimento alla versione previgente dell’art. 360 n. 5 c.p.c. senza tener conto dell’intervenuto mutamento del quadro normativoche non consente più di far valere in cassazione il vizio di insufficienza e contraddittorietà della motivazione. 3.3 Nel caso di specie la sentenza impugnata è stata pubblicata il 7 giugno 2016 etrova, quindi, applicazione l’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c. , nella formulazione novellata dal comma 1, lett. b), dell’art. 54, del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modifiche nella legge 7 agosto 2012, n. 134, che detta la disciplina dei motivi del ricorso per cassazione in relazione alle sentenze d’appello pubblicate dalgiorno 11 settembre 2012 . 3.4 La Corte, a sezioni unite, ha chiarito che l’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., così come da ultimo riformulato, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053). Ne consegue che, nella rigorosa osservanza delle previsioni dell’art. 366 comma 1 n. 6 e dell’art. 369 comma 2 n. 4 c.p.c. , il ricorrente per poter utilmente formulare un motivo di ricorso in relazione alla previsione dell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c. deve indicare il «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui risulti la sua esistenza , il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua «decisività»in relazione all’esito della controversia ( v. Cass.n. 19049del 2022; Cass. 25043 del 2024 ). A seguito della novella, quindi, il vizio di motivazione deve essere dedotto censurando l’«omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti» e non più l’«omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione» circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio come precedentemente previsto daltesto previgente dell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., con conseguente inammissibilità del motivo di ricorso formulato senza tener conto del mutato quadro normativo processuale. 4. Con il quarto motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 39 comma 1del d.P.R. n. 600 del 19 73 . La ricorrente ha sostenuto, in particolare, l’illegittimità delprocedimento di ricostruzione induttivadel reddito adottato dall’Ufficio laddove, nonostante la regolarità dell’impianto generale della contabilità, per determinare i presunti ricavi aveva applicato ai costi di acquisto una percentuale di ricarico irrealistica, corrispondente alla media aritmetica semplice applicata ad un campione non significativo di merci. 4.1 Il motivodi dubbia ammissibilità in quanto riferisce la violazione della norma richiamata non alla sentenza impugnata ma all’accertamento dell’Ufficio e non si confronta, quindi , affatto con la motivazione del provvedimento, in violazione dell’art. 366 comma 1 n. 4 c.p.c., che vuole i motivi di ricorso specificamente riferiti alla sentenza impugnata (Cass. n. 15517del 2020) è, comunque, infondato. La giurisprudenza della Corte ha da tempo chiarito che il ricorso all’accertamento analitico-induttivo ai sensi dell’ art. 39 comma 1 lett . d) del d.P.R. 600 del 1973è legittimo anche in presenza di scritture contabili regolarmente tenute sela contabilità sia complessivamente inattendibile in quanto le sue stesse risultanze rivelino profili di antieconomicità del comportamento del contribuente. Ad evidenziare l’antieconomicità del comportamento dell’imprenditore possono essere anche percentuali di ricarico sulle vendite non in linea con i parametri degli studi di settore, nel qual caso i ricavi possono essere rideterminati applicandoai costi di acquisto della merce la percentuale di ricarico risultante dalla media aritmetica o ponderata dei prezzi del campione di merce omogenea o disomogene a esaminato ( Cass. n. 1409 del2008; Cass n. 28075 del 2009; Cass. n. 12807 del 2025). La CTR ha fatto corretta applicazione di questi principi nel momento in cui ha ritenuto legittimo il ricorso all’accertamento analitico induttivo in ragione dell’incongruenza dei ricavi con gli studi di settore degli anni di riferimento ed ha ritenuto corretto il procedimento di ricostruzione indiretta dei ricavi fatta dall’Agenzia delle Entrate “ sulla base dei dati in suo possesso e di quelli desunti dalla documentazione prodotta dalla società” secondo il procedimento richiamato nella parte dello svolgimento del processo ove aveva, in particolare, evidenziato che nel calcolo del costo del venduto “è stata applicata la percentuale di ricarico indicata dal contribuente nella documentazione prodotta”. Dalla motivazione della sentenza risulta, quindi, che la percentuale di ricarico applicata è quella indicata dalla stessa contribuente che non ha censurato questa affermazione. 5. Il ricorso deve, pertanto, essere respinto. 6. Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come da dispositivo. 7. Stante la pronuncia di rigetto integrale del ricorso sussiste a carico del ricorrente l’obbligo di versare, al competente ufficio di merito, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto secondo un accertamento spettante all’amministrazione giudiziaria, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass. Sez. U 20/02/2020, n. 4315). P.Q.M Rigetta il ricorso e condanna [OSCURATO:SOCIETA]. a corrispondere all’ Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 2300 a titolo di compenso,oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo