Cassazione n. 22801/2022

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28016/2013 R.G. proposto da: Camera di Commercio, Industria, Artigianato ed Agricoltura di Pescara, ivi sedente, in persona del presidente e legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio, come da procura in atti, dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], el.dom.to presso il primo in Roma, [OSCURATO:PERSONA] 25; -parte ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], res.in Pescara; -parte intimata – e nei confronti di Unione Italiana Camere di Commercio, Industria, Artigianato ed Agricoltura (Unioncamere), in persona del presidente e legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio, come da procura in atti, dall’avv.to [OSCURATO:PERSONA] presso il quale è el.dom.to in Roma, [OSCURATO:PERSONA] 25; - parte interveniente volontaria - avverso sentenza [OSCURATO:PERSONA] (Sez.St. Pescara) n. 222 del 6-12-2012/18-4-2013; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 7 luglio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; Fatti rilevanti e ragioni della decisione. § 1.1 La Camera di Commercio, Industria, Artigianato ed Agricoltura di Pescarapropone un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe indicata, con la quale la commissione tributaria regionale, a conferma della prima decisione, ha ritenuto illegittime le ingiunzioni di pagamento notificate a [OSCURATO:PERSONA] - in qualità di erede del socio accomandatario di [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] c.- per il mancato pagamento dei diritti camerali annuali relativi alla medesima società (2004-06). La commissione tributaria regionale, in particolare, ha osservato che: - i diritti annuali di iscrizione alla Camera di Commercio, come disciplinati dall'articolo 18 della legge 580 del 1993, si ponevano in contrasto con gli articoli 10 e 12 della direttiva comunitaria n. 335 del 1969, in quanto concretanti ‘una vera e propria imposta indiretta sulla raccolta di capitali’,appunto vietata dalla disciplina comunitaria; - in tal senso si era già pronunciata, oltre a varia giurisprudenza tributaria di merito, la stessa Corte di Giustizia UE, la quale aveva sì ritenuto compatibile con tale direttiva il versamento del diritto camerale in questione, ma con riguardo ad una prestazione - quella vigente nell’ordinamento olandese - caratterizzata da sostanziali differenze rispetto al tributo imposto dalla normativa nazionale, come già riscontrato dalla [OSCURATO:PERSONA]. Nessuna attività difensiva è stata posta in essere in questo giudizio dalla intimata Manerin. § 1.2 Con atto 21 gennaio 2015 la Unio ne Italiana delle Camere di Commercio (Unioncamere) ha dichiarato di intervenire nel presente giudizio in adesione al ricorso della Camera di Commercio di Pescara. A sostegno della propria legittimazione sostanziale e processuale ha dedotto i poteri di cura e rappresentanza, anche in sede giudiziaria, degli interessi delle camere di commercio ai sensi della citata legge 580 del 1993; nonchè la sussistenza di un proprio diretto interesse patrimoniale, riconducibile al fatto che i diritti camerali in questione costituivano la principale fonte di finanziamento del sistema camerale nazionale, come risultante dai prodotti bilanci di esercizio. Sul piano processuale, l'intervento adesivo dipendente – affidato ad un motivo di cassazione, sovrapponibile a quello proposto dalla ricorrente - doveva ritenersi ammissibile, stante la speciale disciplina di cui all'articolo 14 d.lgs 546/92. La ricorrente ed Unioncamere hanno depositato memoria. § 1.3 Con l’unico motivo di ricorso la Camera di Commercio di Pescara deduce – ex art.360, co.1^, n.3) cod.proc.civ. – violazione e falsa applicazione dell’art.18 l. 580/93, dell’art.10 Dir. 69/335 e dell’art.5 Dir. 2008/7. Per avere la [OSCURATO:PERSONA] erroneamente disapplicato la disciplina nazionale sui diritti camerali per asserito contrasto con l'ordinamento UE, nonostante che quest'ultimo fosse costituito anche dalle decisioni della Corte di Giustizia la quale, in più occasioni ed anche con riguardo ai diritti camerali propri dell'ordinamento italiano, aveva escluso tale contrasto; ciò sul presupposto che si vertesse di una prestazione non equiparabile alle imposte indirette sulle formalità di costituzione ed iscrizione societaria, quanto di un prelievo sull'impresa in quanto tale, a prescindere dalla sua veste giuridica, segnatamente, di società di capitali. La piena compatibilità dei diritti camerali con l'ordinamento UE risultava in particolare acclarata, in maniera univoca e definitiva, dalla sentenza CGUE [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:DATA_NASCITA] in causa C-443/09 (che la commissione tributaria regionale neppure aveva esaminato, nonostante che le fosse stata dedotta ed ampiamente argomentata con apposita memoria per l'udienza di trattazione), richiamante la sentenza CGUE Denkavit dell'11 giugno 1996, in causa pregiudiziale C-2/94, e quindi confermata dall'ordinanza CGUE Ciesse del 20 giugno 2013, in causa pregiudiziale C-468/12. § 2. Va preliminarmente dichiarata l’inammissibilità dell’intervento in questa sede svolto da Unioncamere. Quest’ultima non ha partecipato ai gradi di merito, né funge da successore a titolo particolare nel diritto controverso, sicchè deve farsi qui applicazione del costante indirizzo di legittimità secondo cui nel giudizio di cassazione, mancando un'espressa previsione normativa che consenta al terzo di prendervi parte con facoltà di esplicare difese, è inammissibile l'intervento di soggetti che non abbiano partecipato alle pregresse fasi di merito, fatta eccezione per il successore a titolo particolare nel diritto controverso, al quale tale facoltà deve essere riconosciuta ove non vi sia stata precedente costituzione del dante causa od ove tale costituzione non abbia riguardato il diritto oggetto di cessione (da ultimo Cass.n. 6774/22; in senso conforme, tra le molte, Cass. Sez. Un. 27466/2016; Cass. 27/12/2016, n. 27044; 23/03/2016, n. 5759; 19/02/2015 n. 3336; 30/05/2014, n. 12179; 07/04/2011, n. 7986). In particolare, ha osservato Cass.n. 25423/19 che l'intervento nel giudizio di legittimità di soggetti che non furono parte nei precedenti procedimenti, attesa la mancanza di una espressa previsione normativa riferita al giudizio di legittimità e per le peculiarità di tale ultimo procedimento, è inammissibile. La legittimità di una limitazione di tale mezzo di tutela giurisdizionale (per quanto esperito in funzione dipendente o adesiva della domanda di parte) discende dalla particolare natura strutturale e funzionale del giudizio dinanzi alla Corte di Cassazione; con l'eccezione generale dell'ipotesi di successione ex art.111 c.p.c, nella quale è consentito intervenire anche nel giudizio di legittimità, ove non vi sia stata precedente costituzione del dante causa. Neppure, questa soluzione si presta a fondati dubbi di legittimità costituzionale, secondo quanto già osservato da Cass.SSUU n.1245/2004; e da Cass. sez. II, n. 5126/1999. Non giova dunque ad Unioncamere rimarcare gli elementi di legittimazione sostanziale e processuale che le deriverebbero – ai fini dell’intervento – dall’interesse all’accerta mento giudiziale di piena legalità della percezione dei diritti camerali contestati, in quanto parte fondamentale e strutturale di copertura del fabbisogno finanziario del sistema camerale nazionale da essa rappresentato. Va infatti considerato che un interesse di questo tipo, pur considerato anche nei suoi riflessi esponenziali ed associativi, rileva unicamente in via di mero fatto e che – in ogni caso – non è stato attivato, nei limiti in cui ciò potesse risultare consentito dall’art.14 d.lgs 546/92 (v.Cass.nn. 6854/21; 32188/19; 255/12), nell’ambito del giudizio tributario di merito. Giudizio la cui speciale regolamentazione non esclude l’applicazione, per gli aspetti non disciplinati, della normativa generale di cui al codice di rito; il che vale anche ed in primo luogo per lo stesso giudizio di legittimità il quale a quest’ultimo codice interamente si conforma. § 3.Il ricorso è fondato. Il diritto camerale in questione è disciplinato dall’art.18 della legge 29 dicembre 1993, n. 580 (Riordinamento delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura), secondo cui (nella formulazione rinveniente dall’art.17 l. 488/99): “Finanziamento delle camere di commercio. 1. Al finanziamento ordinario delle camere di commercio si provvede mediante: a) il diritto annuale come determinato ai sensi dei commi 4, 5 e 6 (…). Il co. 4^, in particolare, disciplina il criterio di determinazione della misura del diritto annuale (tramite decreto MISE- MEF, sentite Unioncamere e le organizzazioni di categoria maggiormente rappresentative a livello nazionale) “dovuto ad ogni singola camera di commercio da parte di ogni impresa iscritta o annotata nei registri di cui all'articolo 8”. Il decreto attuativo Ministero dell'industria, del commercio e dell'artigianato 11 maggio 2001, n. 359 (Regolamento per l'attuazione dell'articolo 17 della legge 23 dicembre 1999, n. 488, in materia di accertamento, riscossione e liquidazione del diritto annuale versato dalle imprese in favore delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura) prevede: - all’art. 2. Presupposto del diritto. “ 1. Ogni impresa iscritta o annotata nei registri di cui all'articolo 8 della legge n. 580/1993, e' tenuta ai sensi dell'articolo 18, comma 1, lettera b), della medesima legge, al pagamento di un diritto alle camere di commercio”. - all’art. 3. Soggetti obbligati al pagamento del diritto. “ 1. Sono tenute al pagamento del diritto le imprese che al 1 gennaio di ogni anno sono iscritte o annotate nel registro delle imprese istituito in attuazione dell'articolo 8 della legge n. 580/1993 nonche' le imprese iscritte o annotate nel registro delle imprese nel corso dell'anno di riferimento”. - all’art.4 Cessazione dell'obbligo del pagamento del diritto. “(…) 2. Le imprese individuali cessano di essere soggette al pagamento del diritto a partire dall'anno solare successivo a quello in cui e' cessata l'attivita', sempre che la relativa domanda di cancellazione sia presentata entro il 30 gennaio successivo alla data di cessazione dell'attivita'. 3. Le societa' e gli altri soggetti collettivi cessano di essere soggette al pagamento del diritto a partire dall'anno solare successivo a quello in cui e' stato approvato il bilancio finale di liquidazione a condizione che la relativa domanda di cancellazione dal registro delle imprese sia presentata entro il 30 gennaio successivo all'approvazione del bilancio finale.” La piena compatibilità del diritto camerale nazionale con l’Ordinamento UE – già affermata da questa stessa Corte di legittimità (Cass.n.11214/20) con riguardo, come nella specie, alle società personali, in quanto tali non assoggettate alle Direttive UE recanti il divieto di imposizione indiretta delle operazioni di conferimento dei capitali – è stata più volte riconosciuta anche dalla Corte di Giustizia, sicchè il quadro applicativo di riferimento deve ormai ritenersi chiaro anche nei suoi risvolti unionali. [OSCURATO:PERSONA] 69/335/CEE del Consiglio, del 17 luglio 1969, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, prevedeva all’art. 10 che: “al di fuori dell'imposta sui conferimenti, gli Stati membri non applicano, nei confronti delle società, imprese, associazioni o persone giuridiche che operano a scopo di lucro, alcun tributo di sorta: (…) (c) per quanto riguarda l'iscrizione o ogni altra formalità richiesta prima dell'inizio dell'attività alla quale una società, un'impresa, un'associazione o una persona giuridica che operano con fini di lucro può essere soggetta in ragione della sua forma giuridica.” Analogamente la Direttiva 2008/7/CE del Consiglio, del 12 febbraio 2008, recante la nuova disciplina delle imposte indirette sulla raccolta di capitali, ha previsto all’art.5: “Operazioni non soggette all’imposta indiretta. 1. [OSCURATO:PERSONA] membri non assoggettano le società di capitali ad alcuna forma di imposta indiretta per le operazioni seguenti: (…) c) registrazione o qualsiasi altra formalità preliminare all’esercizio di un’attività, alla quale una società di capitali può essere soggetta a causa della sua forma giuridica”; (…). La CGUE, già con la sentenza 11.6.1996 ([OSCURATO:PERSONA] BV; domanda di pronuncia pregiudiziale: College van Beroep voor het Bedrijfsleven - [OSCURATO:PERSONA]; Causa C - 2/94), ebbe ad osservare: “ L' art. 10, lett. c), della direttiva 69/335, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, il quale vieta, in ragione del divieto delle imposte indirette aventi le stesse caratteristiche dell' imposta sui conferimenti, la riscossione di tributi per la registrazione o per qualsiasi altra formalità preliminare all' esercizio di un' attività, alla quale una società può essere sottoposta in ragione della sua forma giuridica, dev' essere interpretato nel senso che esso non si applica ad un tributo annuale dovuto in ragione della registrazione di un' impresa presso una Camera di commercio e d' industria, anche se tale operazione vale altresì come registrazione della società di capitali che ne è, eventualmente, titolare, senza per questo che quest' ultima formalità comporti un aumento del tributo di cui trattasi. Il fatto generatore di tale tributo non è infatti la registrazione della società titolare di un'impresa, bensì la registrazione dell'impresa stessa, poiché il tributo prescinde dalla forma giuridica dell' ente titolare dell' impresa per la quale è dovuto il tributo. Il tributo di cui trattasi non può dunque essere collegato a formalità alle quali possono essere assoggettate le società di capitali in ragione della loro forma giuridica”. Con sentenza 19.4.2012 in causa C-443/09 (Fall. [OSCURATO:PERSONA] srl) la CG è nuovamente intervenuta sul tema, con specifico riguardo all’ordinamento italiano, osservando che: “§ 32. L’articolo 5, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2008/7, in linea di principio, deve essere interpretato estensivamente, nel senso che esso comprende non solo le procedure preliminari all’esercizio dell’attività di una società di capitali, ma anche le formalità che condizionano l’esercizio e la prosecuzione dell’attività della società stessa (v., in tal senso, sentenza [OSCURATO:PERSONA], cit., punto 51 e giurisprudenza ivi citata). § 33 Ciò nondimeno, dalla giurisprudenza della Corte risulta che detto articolo non vieta un’imposta dovuta annualmente a causa dell’iscrizione di un’impresa presso una camera di commercio e industria, in quanto il fatto generatore di tale tributo consiste non nella registrazione della società o della persona giuridica titolare di un’impresa, bensì nella registrazione dell’impresa stessa; che tale tributo prescinde dalla forma giuridica dell’ente titolare dell’impresa e che quindi non è collegato a formalità alle quali possono essere assoggettate le società di capitali in ragione della loro forma giuridica (v., in tal senso, sentenza dell’11 giugno 1996, [OSCURATO:PERSONA] e a., C-2/94, Racc. pag. I-2827, punti 24-26). § 34 È indiscusso che il fatto generatore di un diritto annuale come quello in discussione nel procedimento principale consiste, in forza della normativa nazionale applicabile, non nella registrazione della società o della persona giuridica titolare dell’impresa, bensì nella registrazione dell’impresa stessa. Si tratta di un tributo che colpisce, in base al loro fatturato, il complesso degli enti che perseguono fini di lucro. § 35 Un siffatto tributo, come confermato dal [OSCURATO:PERSONA] in udienza, prescinde dalla forma giuridica dell’ente titolare dell’impresa e grava sia sulle imprese aventi la forma di società di capitali ai sensi dell’articolo 2 della direttiva 2008/7 sia su quelle con un’altra forma giuridica, segnatamente su quelle detenute o gestite individualmente da persone fisiche (v., per analogia, sentenza [OSCURATO:PERSONA] e a., cit., punto 25). (…) § 37 Risulta pertanto che un diritto annuale come quello in discussione nel procedimento principale non è collegato a formalità alle quali possono essere assoggettate le società di capitali in ragione della loro forma giuridica”. La CGUE ha tenuto ferma questa impostazione pur a fronte del regime nazionale di costitutività dell’iscrizione al registro delle imprese per le società di capitali, dal momento che: “§ 38. (…) anche se l’iscrizione in detto registro, e di conseguenza il pagamento del diritto annuale ad essa relativo, costituisce una condizione per l’esistenza giuridica delle società di capitali, tale elemento non è idoneo di per sé a modificare il fatto generatore di detto diritto annuale, quale identificato al punto 34 della presente sentenza, trasformandolo in un diritto dovuto a causa della registrazione della società di capitali titolare dell’impresa (v., per analogia, sentenza [OSCURATO:PERSONA] e a., cit., punto 28). È inoltre pacifico che il mancato pagamento del diritto in questione da parte di una società di capitali non comporta la radiazione di quest’ultima dal registro delle imprese”. In conclusione, la CG ha statuito che: “§ 43. (…) l’articolo 5, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2008/7 deve essere interpretato nel senso che esso non osta a un diritto, come quello controverso nel procedimento principale, dovuto annualmente da ogni impresa per l’iscrizione nel registro delle imprese, anche se siffatta iscrizione ha un effetto costitutivo per le società di capitali e tale diritto è dovuto dalle società in parola anche relativamente al periodo di tempo in cui svolgono unicamente attività preparatorie alla gestione di un’impresa”. Sempre la CGUE –con l’ordinanza del 20 giugno 2013 (su domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Tribunale di Cosenza in controversia tra la CCIAA di Cosenza ed il [OSCURATO:SOCIETA]: Causa C- 468/12) ha ribadito il su riportato orientamento, concludendo nel senso che: “L'articolo 5, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2008/7/CE del Consiglio, del 12 febbraio 2008, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, deve essere interpretato nel senso che esso non osta alla riscossione di un diritto come quello di cui trattasi nel procedimento principale, versato alle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura da qualsiasi impresa iscritta o annotata nel registro tenuto da queste ultime e calcolato, in linea di principio, sulla base del loro fatturato, ma fissato in via forfettaria per talune categorie di imprese e, in particolare, per le imprese detenute o gestite individualmente da persone fisiche.” Con ciò ulteriormente chiarendosi che il diritto in esame va riferito allo svolgimento in quanto tale dell’attività di impresa soggetta ad iscrizione, e non all’adozione di una determinata veste tipologica o strutturale; né a diversa conclusione potrebbe pervenirsi per il solo fatto che – agli esclusivi fini della quantificazione economica della prestazione – gli ordinamenti interni prevedano criteri diversi a seconda che si tratti di imprese individuali sottoposte a quota annuale forfettaria, ovvero di società sottoposte ad aliquota su scaglioni del fatturato dell’annualità precedente. Diversamente da quanto ritenuto dalla commissione tributaria regionale, deve dunque affermarsi la piena compatibilità dei diritti camerali in questione con il diritto UE. Va da ultimo evidenziato – essendo stato questo profilo precedentemente dedotto in causa dalla Menarin, seppur poi non riproposto in questa sede – come l’obbligo del pagamento permanga, anche oltre la cessazione di fatto di ogni attività, fino a che la società non si attivi per chiedere ed ottenere la cancellazione dal registro delle imprese nei tempi e nei modi (che non risultano essere stati qui rispettati) di cui all’art.4 DM Industria cit. (v. Cass.n. 4576/15). § 4. Ne segue l’accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata e – non essendo necessari accertamenti in fatto – la decisione nel merito, mediante rigetto dell’originario ricorso della contribuente. Le spese del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, vengono poste a carico della Menarin; quelle dei gradi di merito vengono invece interamente compensate, stante il consolidarsi solo in corso di causa del su richiamato orientamento interpretativo. PQM La Corte - dichiara inammissibile l’atto di intervento di Unione Italiana Camere di Commercio, Industria, Artigianato ed Agricoltura (Unioncamere), compensando le spese nel relativo rapporto processuale; - accoglie il ricorso, cassa la sentenz a impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario della contribuente; - condanna quest’ultima alla rifusione, a favore della ricorrente [OSCURATO:PERSONA] di Pescara, delle spese di lite del presente