Cassazione n. 19741/2026

n Roma, via dei Portoghesi n.– ricorrente –[OSCURATO:SOCIETA]., difesa e rappresentata dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Romano, come da procura speciale a margine del controricorso;– controricorrente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n.2682/23/2021, depositata il 24.09.2021.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 maggio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:PERSONA]- Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionaledella Puglia – sezione staccata di Lecce rigettava l’appello propostodall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissionetributaria provinciale di Lecce, che aveva accolto il ricorso proposto dallaNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026Torchetti [OSCURATO:SOCIETA]. avverso il diniego di rimborso di un credito IVAindicato nel Modello IVA relativo all’anno d’imposta 2013, fondatosull’omessa compilazione nel [OSCURATO:PERSONA] 2013 del quadro RF, relativoalla verifica dell’operatività della società;- dalla sentenza impugnata si evince, per quello che ancora interessa inquesta sede, che:- la tesi dell’Ufficio sulla asserita duplicazione dell’importo chiesto arimborso, in quanto la contribuente avrebbe riportato il medesimo creditoa rimborso sia nel 2013 che nel 2014, non era fondata;- a parte le contraddizioni dell’Agenzia che, da un lato, aveva affermato diavere riconosciuto il rimborso dello stesso credito riportato nelladichiarazione IVA dell’anno d’imposta 2014 e, dall'altro, aveva insistitonelle medesime argomentazioni a suo tempo addotte per il diniego, lasocietà contribuente aveva comunque dimostrato, sulla base delle allegatedichiarazioni IVA relative agli anni 2013 e 2014, che le compensazionierano avvenute dall'importo indicato "in detrazione o in compensazione" enon dall'importo per il quale era stato chiesto il rimborso. Sul puntol'Ufficio nulla aveva controdedotto, limitandosi ad insistere, nel merito, sulfatto che le fotografie prodotte dalla società, per dimostrare l'esistenza diimmobili in corso di costruzione, non erano sicuramente riferibili alcomplesso edilizio di cui si discuteva;- la società, tuttavia, aveva prodotto anche le visure catastali, noncontestate dall’Ufficio, da cui risultava che, alla data del 3.04.2017, gliimmobili erano in corso di costruzione;- l’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con ricorso percassazione, affidato a due motivi;- la contribuente resisteva con controricorso;- con ordinanza interlocutoria n. 19863/2023 del 12.07.2023 è statodisposto il rinvio a nuovo ruolo in attesa della pronuncia della Corte diGiustizia UE sulla disciplina delle società cd. di comodo;Numero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026- il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto procuratore generale Dott.[OSCURATO:PERSONA] d’Aquino, ha depositato le proprie conclusioni scritte conle quali ha chiesto il rigetto del ricorso;- il contribuente ha presentato memoria.[OSCURATO:PERSONA]- Con il primo motivo, la ricorrente lamenta la violazione e falsaapplicazione degli artt. 30 commi 4 e 4-bis della l. n. 724/94, 37-biscomma 8 del DPR 600/73 e 2697 c.c., in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., perché, nel pronunciarsi sul merito delladebenza dell'imposta, la CTR non ha rilevato che la società era statadestinataria di un atto di diniego del rimborso per non aver provato diaver posto in essere gli adempimenti necessari, previsti specificamentedalla normativa denunciata per i casi di rimborso IVA, chiesto da societànon operative o in perdita sistematica, avendo l’Ufficio con ilprovvedimento di diniego negato il rimborso IVA, in quanto lacontribuente aveva omesso di compilare il quadro RF della dichiarazioneUnico SC dell’anno d’imposta 2013; rileva che l’Ufficio non ha contestatocon il diniego impugnato che la società non fosse operativa, bensì la provadell’esistenza del credito, dovendo la società dimostrare di essereoperativa per avere diritto al credito e la mancata compilazione del quadrorelativo alla verifica di operatività faceva presumere la sua nonoperatività, non avendo la stessa neppure presentato istanza di interpellopreventivo;- con il secondo motivo si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc.civ., per non avere la CTR verificato se la società avesse provatol’esistenza del credito, che era stato contestato dall’Amministrazione, nonavendo la contribuente prodotto in giudizio i registri IVA e le fatture diacquisto, il registro dei beni ammortizzabili e ogni ulterioredocumentazione contabile a ciò necessaria, posto che non era sufficientela mera esposizione di detto credito in dichiarazione;Numero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026- i predetti motivi, che per connessione vanno esaminati unitariamente,sono infondati;- per quanto riguarda il quadro normativo che disciplina la materia,occorre premettere che, secondo l’art. 30, comma 1, della l. n. 724 del1994, le società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilitàlimitata, in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché le società egli enti di ogni tipo non residenti, con stabile organizzazione nel territoriodello Stato, si considerano “non operativi” quando non superino il "test dioperatività" di cui al medesimo comma 1, ossia quando l'ammontarecomplessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi,esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico ove prescritto, èinferiore alla somma degli importi che risultano applicando determinaticoefficienti;- il mancato superamento del test di operatività, ai fini IVA, comporta, aisensi dell’art. 30, comma 4, della l. n. 724 del 1994, l'impossibilità dichiedere a rimborso, di utilizzare in compensazione ai sensi dell'articolo 17del d.lgs. n. 241 del 1997 o cedere ai sensi dell'articolo 5, comma 4-ter,del d.l. n. 70 del 1988, convertito, con modificazioni, dalla l. n. 154 del1988, l'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione;- l'art. 30, comma 4-bis, della l. n. 724 del 1994, nella formulazioneapplicabile ratione temporis, indica le ipotesi in cui la disciplina antielusivasulle società di comodo non si applica (“in presenza di oggettive situazioniche hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi dirimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi delpresente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazionirilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, lasocietà interessata può richiedere la disapplicazione delle relativedisposizioni antielusive ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 8, del decretodel Presidente della Repubblica n. 600 del 1973”;- il contribuente, quindi, può vincere la presunzione dimostrandoall'Amministrazione - attraverso l'interpello finalizzato alla disapplicazioneNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026delle disposizioni antielusive, ovvero in giudizio, nel caso di contrasto - leoggettive situazioni che abbiano reso impossibile raggiungere il volumeminimo di ricavi o di reddito determinato secondo i predetti parametrinormativi (Cass. 23/05/2022, n. 16472);- come ha già affermato questa Corte (Cass. n. 28251 del 15/10/2021),con riferimento alla disciplina di cui all’art. 30 della l. n. 724 del 1994,l’interpello disapplicativo non rappresenta una condizione di procedibilità enon limita la tutela giurisdizionale del contribuente che ha sempre lafacoltà di superare la presunzione legale di “non operatività”, mediante ladimostrazione in giudizio di circostanze oggettive e non imputabili cheabbiano reso impossibile il conseguimento di ricavi in misura pari allesoglie determinata ai sensi dell'art. 30 cit., ben potendo il contribuenteesperire la piena tutela in sede giurisdizionale nei confronti dell’atto tipicoimpositivo che gli venga successivamente notificato, dimostrando in talesede, senza preclusioni di sorta, la sussistenza delle condizioni per fruiredella disapplicazione della norma antielusiva, non essendo a tal finenecessario esperire preventivamente il rimedio precontenziosodell'interpello disapplicativo (Cass. n. 4946 del 24/02/2021 e n. 10158 del28/05/2020);- con specifico riferimento all'IVA, è stato precisato che, in virtù delprincipio fondamentale di neutralità dell'imposta, la società ritenuta nonoperativa può portare in detrazione l'imposta assolta, anche se non abbiapresentato l'interpello disapplicativo - salvo che i costi siano fittizi e sia,perciò, configurabile una fattispecie fraudolenta o comunqueeffettivamente elusiva - potendo la prova della sussistenza del dirittoessere fornita non solo con la procedura di cui agli artt. 30 comma 4-bis,della l. n. 724 del 1994 e 37-bis, del d.P.R. n. 600 del 1973, ma anche insede processuale (Cass. n. 18807 del 28/07/2017; n. 6200 del27/03/2015);- ciò posto, occorre evidenziare che con riferimento alla normativa italianadelle società di comodo è recentemente intervenuta la Corte di giustiziaNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026UE, con la sentenza C-341/22 del 7 marzo 2024 ([OSCURATO:SOCIETA]./Agenzia delle entrate), la quale ha precisato che“l’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA deve essere interpretato nelsenso che esso non può condurre a negare la qualità di soggetto passivoIVA al soggetto che, nel corso di un determinato periodo d’imposta,effettui operazioni rilevanti ai fini dell’IVA il cui valore economico nonraggiunge la soglia fissata da una normativa nazionale, la quale sogliacorrisponde ai ricavi che possono ragionevolmente attendersi dalle attivitàpatrimoniali di cui tale persona dispone” (punto 25) e che “l’articolo 167della direttiva IVA nonché i principi di neutralità dell’IVA e diproporzionalità devono essere interpretati nel senso che essi ostano a unanormativa nazionale in forza della quale il soggetto passivo è privato deldiritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte, a causa dell’importo,considerato insufficiente, delle operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuateda tale soggetto passivo a valle” (punto 43);- con riferimento alla prima questione, quindi, i giudici unionali hannoaffermato che la qualità di soggetto passivo IVA non è subordinataall’effettuazione di operazioni rilevanti ai fini dell'IVA, il cui valoreeconomico superi una soglia di reddito previamente fissata, in quanto ciòche rileva è esclusivamente il fatto che detto operatore esercitieffettivamente un'attività economica e che sfrutti un bene materiale oimmateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità, senza chesiano garantiti dei ricavi minimi;- in ordine alla seconda questione, poi, la Corte ha chiarito che perbeneficiare del diritto alla detrazione, i beni e i servizi in relazione ai qualiviene invocato tale diritto devono essere utilizzati a valle dal soggettopassivo ai fini delle proprie operazioni soggette ad imposta,indipendentemente dai risultati delle attività economiche;- in linea di principio è, quindi, necessaria la sussistenza di un nessodiretto e immediato tra una specifica operazione a monte e una o piùoperazioni a valle che conferiscono il diritto a detrazione. Il diritto aNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026detrarre l'IVA gravante sull'acquisto di beni o servizi a monte presupponeche le spese effettuate per acquistare questi ultimi facciano parte deglielementi costitutivi del prezzo delle operazioni tassate a valle checonferiscono il diritto a detrazione. La detrazione è tuttavia ammessaanche in mancanza di un nesso diretto e immediato tra una specificaoperazione a monte e una o più operazioni a valle che conferiscono undiritto a detrazione, qualora i costi dei beni e dei servizi in questionefacciano parte delle spese generali del soggetto passivo e, in quanto tali,siano elementi costitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che essofornisce, i quanto simili costi presentano pure un nesso diretto eimmediato con il complesso dell'attività economica del soggetto passivo(sentenza del 12 novembre 2020, Sonaecom, C‑42/19, punto 42 egiurisprudenza ivi citata);- la Corte di giustizia dell’UE ha specificato, inoltre, che se è vero che ildiritto alla detrazione dell'IVA può essere negato al soggetto passivoqualora sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che esso è invocatofraudolentemente o abusivamente, dato che la lotta contro frodi,evasione fiscale ed eventuali abusi costituisce un obiettivo riconosciuto eincoraggiato dalla direttiva IVA, occorre pur sempre considerare che ildiniego del diritto a detrazione è un'eccezione all'applicazione del principiofondamentale che tale diritto costituisce, per cui incombe alle autoritàtributarie dimostrare adeguatamente gli elementi oggettivi checonsentono di concludere che il soggetto passivo ha commessoun'evasione dell'IVA o sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazioneinvocata a fondamento del diritto a detrazione si iscriveva in una taleevasione;- alla luce dell’interpretazione fornita dai giudici unionali, va condivisoquanto già rilevato da questa Corte e, segnatamente, che l’art. 30 dellalegge n. 724 del 1994 si pone in conflitto con gli artt. 9, paragrafo 1, e167 della direttiva IVA, con la conseguente necessità della suadisapplicazione da parte del giudice nazionale, laddove prevede che ilNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026carattere non operativo di una società, che esclude il diritto alla detrazionedell’IVA, è dimostrato sulla base di una presunzione, quando i ricavi nonraggiungono la soglia di reddito prefissata dalla stessa disposizione (Cass.n. 22249 del 2024; Cass. n. 24176 del 2024; Cass. n. 24416 del 2024;Cass. n. 24442 del 2024);- la qualità di soggetto passivo deriva, dunque, dall'esercizio di un'attivitàeconomica per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità e, diconseguenza, il diritto alla detrazione dell'IVA assolta a monte non puòessere negato ad una società che effettua operazioni rilevanti ai finidell'IVA senza tuttavia raggiungere la soglia di reddito prevista dallanormativa italiana di cui all’art. 30 della legge n. 724 del 1994 e ciò aprescindere dalla prova fornita dalla società contribuente sull’esistenza disituazioni oggettive che rendano impossibile il conseguimento di redditisuperiori a detta soglia; ciò che rileva è che la società abbia impiegato ibeni e i servizi acquistati per le sue operazioni soggette ad IVA,indipendentemente dai risultati delle attività economiche, e che detteoperazioni non si inseriscano in una frode (connotate anchesoggettivamente secondo il consolidato principio per cui la parte sapeva oavrebbe dovuto sapere di partecipare ad una evasione) o non integrino, aifini unionali, un abuso inteso anche quale “realizzazione di una costruzioneartificiosa” (punti 33 – 36 della sentenza C-341/22 cit.; Cass. n. 24416dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]);- a ciò va aggiunto che la detrazione dell'imposta può spettare anche inassenza di operazioni attive, ossia con riguardo alle attività di caratterepreparatorio, purché esse siano finalizzate alla costituzione dellecondizioni d'inizio effettivo dell'attività tipica (Cass. n. 25635 del 2022;Cass. n. 23994 del 2018);- la decisione impugnata risulta in linea con i principi indicati dalla Corte digiustizia europea, avendo accertato l’esistenza e l’inerenza del credito IVAoggetto della richiesta di rimborso, sulla base degli elementi forniti dallacontribuente, peraltro neppure specificatamente contestati dall’AgenziaNumero registro generale 7347/2022Numero sezionale 4539/2026Numero di raccolta generale 19741/2026Data pubblicazione 14/06/2026ricorrente (“Nel merito poi l'ufficio insiste nel ritenere che la societàavrebbe tentato di dimostrare l'esistenza di immobili in corso dicostruzione producendo fotografie non sicuramente riferibili al complessoedilizio di cui si tratta. La società, tuttavia, ha prodotto anche le visurecatastali, da cui risulta che, alla data del 3.4.2017, gli immobili erano incorso di costruzione. Anche in relazione a tale produzione documentalel'ufficio nulla ha contrododotto.”);- risulta, pertanto, irrilevante, ai fini IVA, alla luce della citata pronunciadella Corte di giustizia UE, la mancata compilazione del quadro specificodella dichiarazione, relativo alla situazione dell’operatività, atteso che erasufficiente che la società fosse un soggetto che esercitava effettivamenteun’attività economica e che vi fosse un “nesso diretto e immediato” tra gliacquisti che avevano generato l’eccedenza IVA e l’attività esercitata dallasocietà, condizioni queste accertate positivamente dalla CTR e nonadeguatamente contestate dall’Amministrazione finanziaria;- in presenza delle suindicate condizioni, il giudice di appello hacorrettamente riconosciuto il diritto alla detrazione dell’IVA;- in conclusione, quindi, il ricorso va rigettato e, stante il mutamento digiurisprudenza, anche unionale, sopravvenuto alla presentazione delricorso, le spese del giudizio di legittimità vanno interamente compensatetra le parti. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e compensa interamente fra le parti le spese delgiudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 27 maggio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]