Cassazione n. 08542/2026

sentati e difesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA].Vito A. Martielli;– controricorrenti –avversola sentenza n. 3459/2022, pronunciata in data 21/10/2022 dalla Cortedi Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia e depositata il16/12/2022;Numero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026ascoltata la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del20 febbraio 2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];La Corte osserva:1. L’Agenzia delle Entrate in data 21/09/2012 notificava alla societàMarmart S.r.l., poi cancellata dal registro delle imprese in data7/5/2015, l’avviso di accertamento n. TVF030604401/2012 con il qualerideterminava per l’anno d’imposta 2009, ai sensi dell’art. 39, comma1, del d.p.r. 600/1973, il reddito di impresa in euro 51.904,76, a frontedell’importo di euro 7.140,00 dichiarato, calcolando una maggiore IRESpari ad euro 2.512,00 ed una maggiore IVA pari ad euro 6.440,00,oltre interessi e sanzioni.2. L’avviso di accertamento veniva impugnato dalla società ed ilrelativo giudizio si concludeva con sentenza n. 1442/2015, depositatail 23/6/2015, della [OSCURATO:PERSONA] della Puglia,divenuta definitiva il 25/01/2016, di conferma del rigetto del ricorsointroduttivo pronunciato con sentenza n. 159/20/2013 dellaCommissione Tributaria Provinciale di Bari.3. In data 8/9/2015 veniva notificata a [OSCURATO:PERSONA],nella qualità di socio e liquidatore della società, ed a RicciardiTommaso, quale socio, l’intimazione di pagamento n.TVFIPRN00517/2015 per l’anno d’imposta 2009, con la quale l’Agenziadelle Entrate chiedeva il pagamento in solido di un terzo delle impostee di un terzo delle sanzioni determinate con l’avviso di accertamento,in virtù delle modifiche introdotte dall’art. 28 d.lgs. 175/2014all’art.2495 c.c.4. I contribuenti proponevano ricorsi alla Commissione TributariaProvinciale di Bari chiedendo l’annullamento dell’intimazione dipagamento anche perché mai attinti dall’accertamento per l’anno 2009che aveva riguardato la società partecipata. L’Agenzia si costituivaNumero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026chiedendo il rigetto dei ricorsi. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva i ricorsi evidenziando che con l’approvazione delbilancio finale di liquidazione e con il relativo verbale di assemblea nonvi era stato alcun riparto di capitale residuo tra i soci; né, tanto meno,alcuna somma era stata riscossa dai soci in considerazione delleconsiderevoli perdite di esercizio. In definitiva, l’Ufficio non avevadimostrato l’esistenza delle condizioni di applicabilità degli artt. 36 deld.P.R. 602/1973 e dell’art. 2495, comma 2, c.c.3. L’Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza rilevandonel’erroneità per difetto di motivazione, la violazione e la falsaapplicazione dell’art. 2495 c.c., l’estinzione della società e laresponsabilità del liquidatore e dei soci. I contribuenti si costituivanonel giudizio di appello. La Corte di Giustizia Tributaria di secondo gradorigettava l’appello ritenendo corretta la decisione di primo grado aisensi degli artt. 2495 c.c. e 36 del d.lgs. 602/1973.4. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazioneaffidandolo ad un unico motivo. I contribuenti resistono concontroricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con un unico motivo l’Agenzia delle Entrate deduce, in relazioneall’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e la falsaapplicazione dell’art. 36 del d.P.R. 602/1973 e dell’art. 2495 c.c., pernon aver la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ritenutoprovati i presupposti della responsabilità del liquidatore e del socio peri debiti tributari della società cancellata dal registro delle imprese,nonostante l’Ufficio avesse provveduto a recuperare a tassazione, oltreai costi indebitamente dedotti, maggiori ricavi non contabilizzati pereuro 32.200,00.1.1. Il motivo è infondato.Numero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/20261.2. La Corte, a sezioni unite, con la sentenza n.3625 resa il12/02/2025, nel formulare i principi di diritto di seguito riportati, haaffermato che:- la cancellazione della società ha effetto costitutivo immediato manon comporta l’estinzione, in danno dei creditori ed in violazionedell’art. 24 Cost., delle obbligazioni sociali;- gli ex soci rispondono (di un debito che non è nuovo, derivandoesso non dalla liquidazione ma dal pregresso svolgimento dell’attivitàsocietaria in adempimento del contratto sociale, così mantenendoinvariata la sua causa e la sua natura giuridica d’origine) qualisuccessori, seppure intra vires ex 2495 co. 2 cod. civ. (ovveroillimitatamente, a seconda del regime di responsabilità attivo inpendenza del rapporto sociale);- i diritti ed i beni non compresi nel bilancio di liquidazione sitrasferiscono ai soci in contitolarità ovvero in comunione indivisa, coneccezione delle mere pretese o dei crediti non certi né liquidi, per i qualila cancellazione fonda una presunzione di abbandono;- sul piano processuale, la cancellazione emersa in corso di giudizio(là dove, in caso di mancata dichiarazione o notificazione dell’eventoestintivo deve operare il regime di stabilizzazione ed ultrattività delmandato come successivamente chiarito da Cass. SU n. 15295/2014)non comporta la chiusura anticipata del processo per cessazione dellamateria del contendere e la necessità di un nuovo giudizio nei confrontidel socio, bensì una causa di interruzione del processo ex artt. 299segg. cod.proc.civ.;- ricorre in proposito l’art. 110 cod.proc.civ. (che richiama il venirmeno della parte processuale non solo per morte ma anche per ‘altracausa’) e non l’art. 111 cod.proc.civ. (non essendoci trasferimento atitolo particolare di un determinato rapporto o diritto).Numero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026- la previsione di cui all'articolo 2495, secondo comma, codice civile(percezione di somme di liquidazione nelle società di capitali) ècondizione dell'azione inerente non alla legittimazione passiva (adcausam) bensì all'interesse ad agire, con la precisazione però che lamancata percezione di somme di per sé non esclude l'interesse ad agiredel creditore sociale in vista, ad esempio, dell'escussione di garanzie odella sopravvenienza di beni destinati a confluire in un regime dicontitolarità o comunione indivisa. E vertendosi appunto in tema dicondizione dell'azione, in caso di contestazione è il creditore sociale cheagisce a dover provare tanto la veste di ex socio del convenuto quantoil presupposto di cui all'articolo 2495 secondo comma; ¸- nel giustizio instaurato nei confronti della società, cancellata incorso di causa, e, segnatamente, nella prosecuzione dello stesso nonpossono essere introdotte questioni diverse, oltre che dalla effettivasussistenza del debito tributario della società, dalla legittimazione deisoci; quest’ultima a sua volta articolata soltanto intorno alla avvenutacancellazione della società ed alla effettiva veste di soci dei soggettisubentrati. Quindi, nel giudizio già pendente nei confronti della societànon potrà trovare ingresso la questione della avvenuta percezione dialla legittimazione ed invece suscettibile di essere dedotto nel diversogiudizio che potrà originarsi a seguito della notificazione ai soci stessidi autonomo e distinto atto impositivo ex art. 36 co. 5^ cit. (la cuimotivazione dovrà evidentemente farsi carico di questo aspetto qualeragione giuridica e presupposto fattuale della pretesa così ad essi perla prima volta indirizzata).La Corte ha, quindi, espresso i seguenti principi di diritto:«nella fattispecie di responsabilità dei soci limitatamenteresponsabili per il debito tributario della società estintasi percancellazione dal registro delle imprese, il presupposto dell’avvenutaNumero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026riscossione di somme in base al bilancio finale di liquidazione, di cui al3^ (già 2^) co. dell’art. 2495 cod.civ., integra, oltre alla misuramassima dell’esposizione debitoria personale dei soci, una condizionedell’azione attinente all’interesse ad agire e non alla legittimazione adcausam dei soci stessi;questo presupposto, se contestato, deve conseguentemente essereprovato dal Fisco che faccia valere, con la notificazione ai soci ex artt.36 co. 5^ d.P.R. n. 602/73 e 60 d.P.R. 600/73 di apposito avviso diaccertamento, la responsabilità in questione, fermo restando chel’interesse ad agire dell’Amministrazione finanziaria non è escluso peril solo fatto della mancata riscossione di somme in base al bilanciofinale di liquidazione, potendo tale interesse radicarsi in altreevenienze, quali la sussistenza di beni e diritti che, per quanto nonricompresi in questo bilancio, si siano trasferiti ai soci, ovverol’escussione di garanzie;la verifica del presupposto dell’avvenuta riscossione di somme inbase al bilancio finale di liquidazione, concernendo un elemento chedeve essere dedotto nella fase di accertamento da indirizzarsidirettamente nei confronti dei soci ex art. 36 co. 5^ d.P.R. n. 602/73,non può avere ingresso nel giudizio di impugnazione introdotto dallasocietà avverso l’avviso di accertamento ad essa originariamentenotificato, quand’anche questo giudizio venga poi proseguito, a causadell’estinzione della società per cancellazione dal registro delleimprese, da o nei confronti dei soci quali successori della societàstessa.»2.2. In linea con l’orientamento espresso dalle Sezioni Unite, laCorte ha da ultimo affermato (con sentenza della sezione tributariaresa in data 25/01/2026 n. 1650) che va distinta la responsabilitàsuccessoria (art. 2495 c.c.) dalla responsabilità propria (art. 36 d.P.R.n. 602/1973), trattandosi di due diversi regimi di responsabilità cheNumero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026possono essere invocati nei confronti dei soci di una società estinta; laresponsabilità propria ex art. 36 d.P.R. n. 602/1973 è una forma diresponsabilità specifica e autonoma, che non ha carattere successorioma sorge iure proprio in capo ai soci (e ai liquidatori/amministratori)al verificarsi di determinate condizioni. Ed infatti, l'art. 36, comma 3,del d.P.R. n. 602/1973 stabilisce che i soci che hanno ricevuto denaroo altri beni sociali negli ultimi due periodi d'imposta prima della messain liquidazione, o durante la liquidazione stessa, sono responsabili delpagamento delle imposte dovute dalla società "nei limiti del valore deibeni stessi". Nel caso in cui l’amministrazione finanziaria accertiun’ipotesi di responsabilità nei confronti dei soci, degli amministratorio liquidatori della società, deve emettere uno specifico avviso diaccertamento, contestando la sussistenza delle condizioni previstedalla citata norma.Da tanto consegue che, come chiarito dalla sentenza n. 3625/2025delle Sezioni Unite, la responsabilità ex art. 36 non può essere fattavalere implicitamente o incidentalmente, ma richiede un atto formalee specifico: per configurare la responsabilità dei soci in relazione aldebito tributario della società estinta a seguito di cancellazione dalregistro delle imprese, l'avvenuta riscossione di somme in base albilancio finale di liquidazione costituisce elemento chel'amministrazione finanziaria è tenuta a dedurre con un apposito avvisodi accertamento nei confronti dei soci stessi, ai sensi dell'art. 36,comma 5, del d.P.R. n. 602 del 1973, e che, quindi, non può essererilevato nel giudizio di impugnazione dell'atto impositivooriginariamente notificato alla società, benché il processo prosegua dao nei confronti dei soci in qualità di successori della società estinta.Nel caso di specie non è stato notificato un autonomo e motivatoavviso di accertamento direttamente al socio, essendo stato notificatoNumero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/2026al socio e al liquidatore il diverso atto di intimazione di pagamento,relativo però all’avviso originariamente notificato alla società.Da tanto consegue l’infondatezza della doglianza dell’Agenzia delleentrate poiché dalla cancellazione della società non consegueautomaticamente la responsabilità del socio ai sensi dell’art. 36 deld.P.R. 602/1973, che deve essere accertata attraverso unprocedimento specifico che prevede la notifica al socio di un appositoavviso di accertamento, distinto da quello emesso verso la società, el'onere per l'[OSCURATO:PERSONA] di provare che il socio haricevuto somme o beni dalla società, sia durante la liquidazione che neidue periodi d'imposta precedenti.Dalla cancellazione della società consegue invece un fenomenosuccessorio da ricondurre all’art. 2495 c.c. in relazione però all’avvisosocietario.In assenza di prova alcuna circa la responsabilità del liquidatore ecirca la ripartizione degli utili tra i soci l’[OSCURATO:PERSONA] avrebbe potuto provvedere alla intimazione di pagamento oggettodel presente giudizio direttamente nei confronti del socio e delliquidatore in virtù della pregressa cancellazione della società nei cuiconfronti era stato svolto il giudizio sull’impugnazione dell’avvisosocietario, e ciò proprio perché trattasi, come detto, di strumentidiversi e di modalità di accertamento non sovrapponibili, dovendosiinfatti considerare che seppure il socio ed il liquidatore avesseropartecipato al giudizio instaurato dalla società avverso l’avvisosocietario in virtù del disposto di cui all’art. 2495 c.c., in ogni caso inquel giudizio non sarebbero stati accertati i presupposti per affermarela responsabilità di socio e liquidatore da ricondurre invece alle ipotesipreviste dall’art. 36 del d.P.R. 602/1973 ed al procedimento iviprevisto.Numero registro generale 11111/2024Numero sezionale 1680/2026Numero di raccolta generale 8542/2026Data pubblicazione 06/04/20263. In definitiva, il ricorso va rigettato e le spese seguono lasoccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa allaprenotazione a debito del contributo unificato per essereamministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato,non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R., 30 maggio 2002, n.115.La Corte, P.Q.Mrigetta il ricorso.Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di lite infavore di parte ricorrente, spese che liquida in euro 2.300,00 a titolo dicompensi professionali, euro 200,00 per esborsi, ed il 15% a titolo dispese generali, accessori come per legge.Così deciso in Roma nell’adunanza camerale del 20 febbraio 2026Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]