Cassazione n. 05716/2022

seguente ORDINANZA sul ricorso R.G. 26440/2015 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] nata il 10 maggio 1967; [OSCURATO:PERSONA] nato il 28 maggio 1959 entrambi rappresentati e difesi dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] del foro di Pavia e [OSCURATO:PERSONA] del foro di Milano e [OSCURATO:PERSONA] del foro di Roma con domicilio eletto presso quest'ultimo in Roma via Sardegna numero 38 - ricorrente - Contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12 presso la Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza n. 1274/2015della [OSCURATO:PERSONA] della LOMBARDIA, depositata il 30 marzo 2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 02/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] I contribuenti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] hanno ricevuto quattro avvisi di accertamento, di cui il primo e il secondo relativo a una donazione di beni immobili che, con rogito del 18 dicembre 2007, le parti, unitamente a un'altra sorella, hanno ricevuto dalla madre; il terzo e il quarto relativo all'atto di divisione senza conguagli (in pari data) dei terreni di cui erano divenuti comproprietari anche per virtù del predetto atto di donazione. L'Agenzia delle entrate ha rettificato i valori dei beni oggetto delle donazioni e della successiva divisione, considerandoli edificabili di fatto. I contribuenti hanno opposto i predetti avvisi di rettifica e liquidazione con separati ricorsi poi riuniti. I ricorsi sono stati respinti in primo grado. L'appello dei contribuenti è stato parzialmente accolto, rettificando il valore dei terreni e rilevando che trattasi di terreni in prevalenza con destinazione agricola, ma di pregio e con edificabilità di fatto. In particolare il giudice d'appello rileva che gli avvisi di accertamento sono regolarmente sottoscritti dal capo area e direttore reggente, a ciò legittimato; che sulla valutazione dei terreni è stata eseguita una consulenza d'ufficio, le cui conclusioni possono essere recepite determinando il valore dei beni oggetto della divisione in euro 25.090.000,00. Avverso la predetta sentenza hanno proposto ricorso per cassazione i contribuenti affidandosi a quattro motivi. Si è costituita l'Agenzia delle entrate con controricorso. Il procuratore generale ha concluso per il rigetto del ricorso. La causa è stata trattata l'udienza camerale non partecipata del 2 febbraio 2022. [OSCURATO:PERSONA] 1.- Con il primo motivo di ricorso si lamenta, ai sensi dell'articolo 360 co. 1, n. 3 c.p.c. la violazione degli artt. 34 comma 5 del Digs. 346/990, 52 comma 4 del DPR 131/ 1986 e 36 comma 2 del D.L. 223/2006. La parte deduce che, ai sensi degli artt. 34 e 52 citati, è escluso il potere di rettifica da parte dell'ufficio qualora il contribuente si avvalga del criterio di valutazione automatica per i terreni e fabbricati iscritti al catasto con attribuzione di rendita. Rileva che la qualifica di edificabilità non può prescindere da una sua qualsivoglia formalizzazione in uno strumento urbanistico, e la qualifica di "edificabilità di fatto" non può fondare i poteri di rettifica della base imponibile per la liquidazione dell'imposta di registro e di donazione. 2.- Con il secondo motivo del ricorso si lamenta, a sensi dell'alt 360, co 1,n.3 c.p.c. la falsa applicazione dell'art. 34 del DPR 131/ 1986. I ricorrenti deducono che ha errato l'Agenzia ad applicare l'art. 34 cit., secondo il quale la divisione è considerata vendita, limitatamente alla parte eccedente, qualora vengano assegnati beni di valore superiore alla quota. Nel caso di specie invece il valore corrisponde alla quota di diritto, così come risulta dall'atto di divisione, parzialmente trascritto in ricorso. 3.- Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, ai sensi dell'ad 360 co. 1 n. 5 c.p.c. l'omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, e cioè che lo strumento urbanistico esistente alla data degli atti per cui è causa contemplava solo la destinazione agricola; tale circostanza di fatto, se fosse stata esaminata, avrebbe portato ad una valutazione radicalmente diversa. 4.- I motivi primo e terzo possono esaminarsi congiuntamente in quanto connessi; sono entrambi infondati. La preclusione alla rettifica era contenuta in disposizioni (commi 4 e 5 dell'articolo 52 DPR 131/86) espressamente dichiarate inapplicabili dal comma 5 bis dell'art 52, introdotto nel 2006, relativamente alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall' articolo 1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, (cessioni nei confronti di persone fisiche che non agiscano nell'esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali, aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e relative pertinenze), sicché dopo questa data la preclusione opera solo in presenza del criterio 'prezzo -valore' per i soli immobili abitativi ex art.1 co 497 I. 266/05, a valere dal 2006. Ciò premesso, rileva nella fattispecie anche la edificabilità di fatto, desumibile da fatti-indice e suscettibile di ingenerare incremento di valore (Cass. n. 10502 del 15/04/2019); questi fatti indice, nella specie, sono stati individuati dal consulente d'ufficio nella sua relazione, le cui conclusioni sono state recepite dal giudice di secondo grado dopo avere dato spazio al contraddittorio sugli accertamenti, e adeguatamente motivando le ragioni della adesione a dette conclusioni. La CTR ha dato atto che la prevalente destinazione dei terreni è agricola, ma ha considerato anche altri elementi, quali il pregio dei terreni stessi, la presenza di strutture, la edificazione avvenuta in data di poco successiva, le promesse di vendita degli stessi terreni a prezzo appunto corrispondente al valore dì mercato di terreni edificabili, il tutto con giudizio di fatto di cui in questa sede non si può sollecitare la revisione. Il secondo motivo del ricorso è inammissibile. La censura si fonda sul presupposto che il valore del terreno sia quello dichiarato dalle parti (senza previsione di conguagli) e non quello - maggiore - come sopra determinato, con giudizio che, come sopra esposto, resiste alle critiche esposte dalla parte. Essa non si confronta dunque con la mutata situazione di fatto rinveniente dalla rettifica. 5.- Con il quarto motivo del ricorso si lamenta la violazione dell'art. 42 del DPR 600/973 in relazione alla sentenza della Corte Costituzionale n. 37/2015. La parte deduce di avere eccepito che colui che ha firmato gli avvisi, il funzionario [OSCURATO:PERSONA], è tra i soggetti interessati dalla pronuncia della Corte Costituzionale che ha dichiarato l'illegittimità della norma che consentiva all'amministrazione finanziaria il conferimento temporaneo di incarichi dirigenziali al di fuori del normale iter concorsuale; per questa ragione gli avvisi di rettifica e liquidazione sottoscritti dal dottor [OSCURATO:PERSONA] sarebbero nulli per difetto di sottoscrizione. Il motivo è infondato.In base alli art. 42 del DPR 600/1973 l'avviso di accertamento è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. A seguito della evoluzione legislativa ed ordinamentale sono oggi "impiegati della carriera direttiva" ai sensi dell'art. 42 del DPR 600/1973 i "funzionari della terza area" di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005 (art. 17). E -in base al principio della tassatività delle cause di nullità degli atti tributari- non occorre, ai meri fini della validità dell'atto, che i funzionari deleganti e delegati possiedano la qualifica di dirigente, ancorché essa sia eventualmente richiesta da altre disposizioni. Il giudice d'appello ha accertato che, nel momento in cui ha sottoscritto gli avvisi, il [OSCURATO:PERSONA] era capo area e direttore reggente; egli possedeva pertanto le qualifiche richieste per firmare validamente l'avviso di accertamento. In merito agli effetti della sentenza della Corte Costituzionale invocata da parte ricorrente, questa Corte ha già affermato il principio, cui il Collegio intende dare continuità, secondo il quale "in tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, primo e terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostítuzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, convertito dalla I. n. 44 del 2012" (Cass. n. 5177 del 26/02/2020) E' stato inoltre VI affermato che l'avviso di accertamento è valido ove sia sottoscritto dal "reggente", ossia dal soggetto chiamato, ai sensi dell'art. 20, comma 1, lett. a) e b), del d.P.R. n. 266 del 1987, a sostituire temporaneamente il dirigente assente per cause improvvise in tutte le funzioni svolte dallo stesso ai fini della direzione dell'ufficio (Cass. n. 28335 del 07/11/2018) Ne consegue il rigetto del ricorso. Le spese seguono la soccombenza e sì liquidano come da dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso, condanna i ricorrenti alle spese del giudizio che si liquidano in euro 10.100,00 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13 comma 1 quater del DPR 115 del 2002 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comm