Cassazione n. 02781/2026

Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. ORDINANZA sul ricorso 9732/2016proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difes a dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] sillo, elettivamente domiciliatapresso il suo studio in Roma , Via le delle Milizie, 22e all’indirizzo PEC [OSCURATO:EMAIL] ; -controricorrente - proposto avverso la sentenza n.380/35/2016della COMM.TRIB.REG. delLAZIO, depositata il 27/1/2016; Udita la relazione della causa svolta in data 14/11/2025dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del L azio con sentenza n. 380/35/2016 depositata il 27/1/ 2016 rigettava l’ appell o propost o dall’Agenzia delle entrate avvers o l a sentenz a della Commissione tri- butaria provinciale di Roman. 17669/ 38 /201 4 di accoglimento del ri- corso introduttiv o propost o dal l a società [OSCURATO:PERSONA] in Liqui- dazione avente ad oggetto l’avviso di accertamento per II.DD. e IVA 2005. 2. Si legge nella sentenza impugnata che l’Amministrazione contestava alla contribuente l’operazione realizzata con la società MIT [OSCURATO:PERSONA]- strument [OSCURATO:SOCIETA]. Da tale societàla contribuente aveva rice- vuto un finanziamento per l’acquisto di un immobile con contestuale stipula di un contratto di locazione con la stessa società, divenuta mo- rosa e poi fallita. Il curatore fallimentare della società proponeva revo- catoria fallimentare sia contro il contratto di locazione sia contro il con- tratto di finanziamento. Le parti addivenivano ad una transazione in forza della quale, perl’ab- bandono di tutti i giudizi pendenti, la contribuente si obbligava a pagare al fallimento euro 1.300.000 oltre alla risoluzione consensuale del con- tratto di locazione-conduzione e la rinuncia a tutti i canoni pregressi. La contribuente emetteva nota di credito relativa ai canoni pregressi e procedeva alla deduzione della differenza della somma da restituire al fallimento. L’Agenzia contestava la prima operazione in quanto la nota risultava emessa oltre un anno dopo la transazione e la seconda perché corri- spondente alla penale da pagare a seguito della transazionestessa. 3. L’Agenziaricorre per cassazione per due motiv i , cui replica l a società contribuentecon controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Preliminarmente, va dato atto dell’eccezione sollevata dalla società di inammissibilità del ricorso erariale ex art. 365 cod. proc. civ. per mancanza di sottoscrizione digitale idonea che consenta l’identifica- zione del firmatario, con conseguente nullità dell’avviso, oltre che per modalità di notifica prescelte dall’Avvocatura asseritamente contra- stanti con la notificazione a mezzo PEC di cui alla legge n. 53/1994 , senza possibilità di applicazione dell’art.156 cod. proc. civ.. 2. L’eccezione non è accoglibile. 2.1. Cass. Sez. U. n. 6477 del 2024 ha chiarito che, se privo dell’ap- posizione della firma digitale, il ricorso per Cassazione in forma di do- cumento informatico è affetto da un vizio di nullità che è sanabile per raggiungimento dello scopo ogni qualvolta possa desumersi la pater- nità certa dell’atto processuale da elementi qualificanti, tra i quali la notificazione del ricorso nativo digitale dalla casella PEC dell’Avvoca- tura generale dello Stato censita nel REGINDE e il successivo deposito della sua copia analogica con attestazione di conformità sottoscritta dall’Avvocato dello Stato. 2.2. Quanto poi alla contestazione relativa alla notifica del ricorso, essa è assolutamente generica ed esplorativa, non indicando neppure quale sia il preteso vizio occorso nel caso in esame, con conseguente reiezione dell’eccezione preliminare. 3. Con il primo motivo l’Agenziaricorrente - ai fini dell’art.360 , primo comma, n.3, cod. proc. civ. – in riferimento al recupero IVA concer- nente la nota di credito, deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.26, comma 2 e 3, d.P.R. n.633/72 da parte del giudice che ha ritenuto corretta l’emissione della nota di credito successivamente al perfezionamento della transazione, senza considerare che la nota si riferisce a fatture per canoni di locazione maturati da aprile 2003 a dicembre 2004. 4. Il motivo è fondato, nei termini che seguono. 4.1. L’art. 26, comma 2, d.P.R. n. 633/1972 dispone: « Se un'opera- zione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla re- gistrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in conseguenza di dichiara- zione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose o in conse- guenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'art. 19 l'imposta corrispondente alla varia- zione, registrandola a norma dell'art. 25 (…).». Il meccanismo contabile così normato in buona sostanza permette, facoltativamente, al prestatore o al cedente, nell’ambito di un’opera- zione imponibile, al fine di esercitare il diritto alla detrazione, di emet- tere una nota di credito con lo scopo di rettificare l’IVA addebitata a titolo di rivalsa, e già versata all’erario, al committente o cessionario, e che questa sia registrata nel registro acquisti (art.25) prima della liquidazione periodica o della dichiarazione annuale nella quale è eser- citato il diritto alla detrazione. Il successivo comma 3, pone poi un limite temporale qualora, come nella presente fattispecie, l’emissione della nota dipende da un ac- cordo transattivo: «Le disposizioni del comma precedente non pos- sono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla effettuazione dell'operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e possonoessere applicate, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesat- tezze della fatturazione che abbiano dato luogo all'applicazione del settimo comma dell'art. 21.». La ratioè all’evidenza non permettere forme di elusione degli obblighi verso l’erario e l’Unione europea attraverso lo schermo del meccani- smo di variazione dell’IVA. 4.2. Tale quadro normativo delinea una stringente cornice temporale, costantemente applicata dalla Corte (v. ad es. Cass. n.20445 del 2011; Cass. n.25987 del 2014), che a ben vedere non è neppure con- testato dal fallimento,il quale si limita ad affermare che l’accordo sa- rebbe stato concluso «nella sua sostanza economica sin dal 2 febbraio 2005», ma non fornisce alcuna prova di tale circostanzafattuale. Al contrario,l’Agenzia fa riferimento al momento, necessariamente do- cumentato dalla data del contratto, della sottoscrizione dell’accordo transattivo(cfr. p. 4 ricorso « a seguito della transazione di cui sopra, in data 28.7.2005 la società vendeva…»), cui ha fatto seguito, in data 16.11.2005, l’emissione della nota di credito (ibidem); la data della transazione è individuata allepagg. 2 e 11 del ricorso nel 22.7.2005. 4.3. Pertanto, astrattamente, potrebbe non essere decorso l’ anno dalla effettuazione dell'operazione imponibileper tutti i canoni di lo- cazione: il giudice del rinvio deve accertare, in relazione alle contesta- zioni e interpretando il contratto di transazione, innanzitutto se una parte dei canoni maturati da aprile 2003 a dicembre 2004e non pagati sono divenuti imponibilientro l’ombrello annuale calcolato dalla data del contratto di transazione.Inoltre, affinché venga ritenuta (in parte) corretta l’emissione della nota di credito, il giudice deve accertare se sussistono gli ulteriori presupposti individuati dalla giurisprudenza, solouna parte dei quali sono incontestati nella fattispecie : i n sintesi, serve la provaanche del la realizzazione di una operazione imponibile, per la quale sia stata emessa fattura, che deve essere vera e reale e non già del tutto inesistente (Cass. n.12353 del 2005) e di una causa di scioglimento del contratto (Cass. n.987 del 2010); identità delle parti dell'accordo risolutorio e del negozio oggetto di risoluzione con- sensuale (Cass. n.3380 del 2010);il regolare adempimento degli ob- blighi di registrazioni previsti dal d.P.R. n.633/1972 (Cass. n. 9195 del 2001). 5. Con il secondomotivo l’Agenzia ricorrente, in relazione a ll’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., prospettala violazione e falsa ap- plicazione degli artt.101 e 109 TUIR, per aver il giudice ritenuto inte- ramente deducibile l’importo di euro 247.036,34 in quanto stretta- mente inerente all’unico bene di proprietà della società in grado di produrre reddito, ossia l’immobile prima locato e poi venduto, pur trat- tandosi della penale pagata a seguito di una transazione. 6. Il motivo è infondato, per le ragioni che seguono. 6.1.Sul piano normativo, va tenuto presente che, in base all’art.109 T.U.I.R., le spese e gli altri componenti negatividi reddito, di norma, sono deducibili se e nella misura in cuisi riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi od altri proventi che concorrono a formare il reddito. La Corte (Cass., Sez. 5, n. 33574 del 2018; Cass., sez. 5, n. 450 del 2018) ha condivisibilmente affermato che, in tema di detra- zione di costi, l'inerenza dev’essere valutata secondo un giudizio di carattere qualitativo, e non quantitativo, correlato all'attività di im- presa, con la conseguenza che, in tema di IVA, la stessa non può es- sere esclusa solo in virtù di un giudizio sulla congruità del costo che non condiziona né esclude il diritto alla detrazione, salvo che l'ammi- nistrazione finanziaria dimostri la macroscopica antieconomicità della operazione, che costituisce elemento sintomatico dell'assenza di cor- relazione della stessa con l'esercizio dell'attività imprenditoriale. Inoltre, a norma dell’art.101, comma 4, TUIR, nel testo applicabile ratione temporis, «Si considerano sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di at- tività iscritte in bilancio in precedenti esercizi diverse da quelle di cui all'articolo 87.». Il mezzo di impugnazione affermache «l’importo in contestazione, de- riva dalla differenza tra l’importo da restituire alla società MIT in falli- mento pari ad euro 1.300.000 (comprensivo di “penale” come stabilito con atto di transazione del 22.7.2005tra la società verificata e la so- cietà fallimento MIT)» (p. 11 ricorso) , ossia censura la deducibilità dell’importo pagato a titolo di penale. Se così fosse, sarebbe applicabile la giurisprudenza della Corte la quale ha affermato (cfr. Cass. Sez. 5, n. 16561 del 2017, conforme a Cass. n. 19702 del 2011), in tema di imposte dei redditi, che sono deducibili dal reddito d'impresa le penalità contrattuali per ritardata consegna alla clientela, stabilite in base all'art. 1382 cod. civ., in quanto, per la natura di patto accessorio del contratto, inidoneo ad interrompere il nesso sinallagmatico, non hanno finalità sanzionatorie o punitive,ma, assolvendo la funzione di rafforzare il vincolo negoziale e predeterminare la misura del risarcimento in caso d'inadempimento, sono inerenti all'attività d'impresa. 6.2. [OSCURATO:PERSONA], tuttavia, non condivide la qualificazione giuridica di penalecontrattuale che , benché usata da entrambe le parti, non può vincolare il giudice se non corretta.Il controricorso, a p. 4 afferma che la “penale” di euro 247.036,34 è stata pattuita in sede di stipula del contratto di transazione «per il risarcimento dei potenziali danni subiti dal Fallimento MIT in relazione a vicende societarie pregresse»e, la stessa ricorrente specifica che non si tratta di una “penale” vera e propria, ma di un importo « precisamente, quale “monetizza- zione…dell’ulteriore pregiudizio per la [OSCURATO:SOCIETA]., conseguente alla per- dita dell’immobile”»(p. 12 ricorso che cita la transazione stessa ). Dunque, non si tratta di una clausola contrattuale che, ex art. 1382 cod. civ.,rafforzi la garanzia all’adempimento di una prestazione de- dotta nel contratto, liquidando in via anticipata(ex ante) l’ammontare del danno attraverso la quantificazione di una somma di denaro che debba essere pagat a se una delle parti non rispetta le obbligazioni dedotte nel contratto. Piuttosto,l’importo fa parte del contenuto dell’accordo transa ttivo , ed è convenuta dalle parti quale contropartita per l’abbandono delle do- mande di revocatoria fallimentare presentate dal curatore fallimentare contro la contribuente. Quindi, non essendo una penale contrattuale, la giurisprudenza della Corte la giurisprudenza della Corte elaborata in base all'art. 1382 cod. civ. che ammette la deducibilità della penale contrattuale non trova applicazionenel caso in esame. 6.3. Infatti, per le ragion i sopra esposte , il costo relativo al risarci- mento danni scaturito dall'atto di transazione, non origina come la penale contrattuale di cui all’art. 1382 cod. civ. dainadempimento, ad es. perritardata consegna del bene o esecuzione del servizio e, dun- que, pur sempre,attiene al rapporto tra costi e attività d'impresa, non riducibile, perciò, ad una relazione necessaria del costo con il reddito o con i ricavi e come tali deducibili (Cass. Sez. 5, n. 22938 del 2018). Non trova affatto origine in un fatto antigiuridico, qual è l'inadempi- mento contrattuale, per sua natura al di là della sfera aziendale, che innescala mora debendi ( v. Cass. Sez. 5, n. 1525 del 2023), bensì è parte del contenuto stesso del sinallagmatransattivo che, semmai, è stato determinato dall’inadempimento della società conduttrice la quale non ha versato i canoni, e la somma pattuita nella transazione costituisce la controprestazione pattuita per l’abbandono delle do- mande di revocatoria fallimentarefondate sul prospettato pregiudizio della garanzia patrimoniale generica della società (ad es. v. Cass. Sez. 6-3 n.14478 del 2021) a causa dei due contratti, di finanziamento e di vendita con locazione-conduzione, stipulati con la contribuente nell’imminenza del fallimento. 6.4. Del resto, sempre intema di imposte sui redditi, la Sezione ha più volte affermato (v. Cass. n.7722 del 2025; Cass. n.28355 del 2019), in relazione al comma 5dell’art.101 TUIR che riguarda il caso in cui il debitore è assoggettato a procedure concorsuali,che le somme erogate dalla banca ai propri clienti, per prevenire o definire un con- tenzioso fondato sulla responsabilità precontrattuale o contrattuale dell'istituto di credito nell'espletamento dei servizi finanziari, inte- grano costi deducibili nell'esercizio in cui interviene la relativa spesa, essendo attinenti al concreto svolgimento dell'attività di impresa. Per contra, èimportante che le scelte imprenditoriali non siano contra ius, ossia antitetiche rispetto al corretto esercizio dell'attività di im- presa(v. per un es. di fattispecie in tema di risarcimento transattivo di danno biologico in favore di lavoratori affetti da patologie connesse all'esposizione all'amianto,Cass. n.31930 del 2021), ma la circostanza nella presente controversianon è in alcun modo dedotta. 6.5. Piuttosto,anche nel presente caso di transazione (ragionando, da Cass. 27096 del 2025) conta il fatto che la sentenza impugnata ha esplicitamente dato conto di avervalutato le ragioni economiche sot- tese alla sceltadi addivenire a un accordo transattivo con il fallimento, accertando, tra l’altro,che «soltanto con la vendita la società avrebbe potuto estinguere i debiti con la MIT che, a sua volta, avrebbe potuto (cosa che di fatto è avvenuta) pagare integralmente i lavoratori, i quali hanno perciò rinunziato al sequestro sull’immobile». La transazione intervenuta con il debitore consente al creditore di de- durre la perdita che ne deriva e l’intervenuta valutazione positiva del giudice sui presupposti dideducibilità della perdita è fondata sulla con- siderazione di fatti oggettivi, che rendono ragionevole e giustificata la scelta del contribuente di transigere per importo inferiore al credito originario, essendo sufficiente che le perdite risultino documentate in modo certo e preciso, secondo quanto stabilito dall’art.101, comma 5, TUIR. Da quanto sopra discende la reiezione della censura. 7.In conclusione, in accoglimento del primo motivo, nei limiti indicati, rigettato il secondo, la sentenza impugnata dev’essere cassata, con rinvioalla Corte di giustizia trib utaria di secondo grado del Lazio , in diversacomposizione, in relazione al profilo accol