Cassazione n. 34245/2025

seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA]-[OSCURATO:PERSONA] a responsabilità limitata, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatae difesa da gli A vv. ti [OSCURATO:PERSONA]Andria e Gennaro A rpano i qualihanno i ndicato indirizz i p.e.c. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato -controricorrente avverso la sentenza n.6896/ 20 23 della Co rte di giustizia tributaria di secondo gradodel Lazio , depositata i l giorno 1 dicembre 20 23 ; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 2 dicembre2025 dal Consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Fatti di causa Tributi-accertamento- revoca agevolazioni ex art.148 d.P.R. n.917 del [OSCURATO:PERSONA] s.s.d.a r.l. venne notificato avviso di accertamento con cui, in relazione all’anno di imposta 2013, riscontrata la mancata presentazione del Modello EAS di cui all’art.30 del d.l. n.185 del 2008, l’Ufficio provvide a rettificare la dichiarazione e rideterminare, alla stregua di ente commerciale, il reddito ai fini dell’IRES e dell’IRAP. Il ricorso avverso l’atto impositivo proposto dalla Società innanzi alla C.t.P. di Roma venne rigettato e la decisione, appellata dalla contribuente, venne confermata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio (d’ora in poi per brevità CGT2). In particolare, il Giudice di appello,rilevato che la comunicazione del Modello EAS costituiva obbligo sostanziale, seppur emendabile come evincibile dal d.l. n.16 del 2012, riteneva che gli adempimenti, all’uopo previsti dalla normativa di riferimento, non risultavano eseguiti dalla Società. Avverso la sentenza la SSD a r.l. propone ricorso su due motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. Il ricorso è stato avviato alla trattazione in camera di consiglio in prossimità della quale la Società ha depositato memoria. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 30 del d.l. 29 novembre 2008, n. 185, in relazione all’art. 148, commi 1 e 3, D.P.R. 917/1986 e agli artt.1 e 2 della L. n. 398/1991 per avere la CGT2 erroneamente revocato alla Società le agevolazioni previste dalla normativa in questione e per aver disconosciuto la qualifica di “ente no profit” della stessa. 2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 30 del d.l. 29 novembre 2008, n. 185, in relazione all’art. 25 Cost., per avere la CGT2 erroneamente disconosciuto il regime agevolativo fruito dalla Società determinando così una misura sanzionatoria in contrasto con il principio nulla poena sine lege, sulla base dell’asserita mancanza del Modello EAS. 3. I due motivi possono essere unitariamente esaminati, vertendo su questioni strettamente connesse, e sono entrambi fondati. 3.1. Questa Corte ha più volte affermato che: «Ai fini del riconoscimento del regime agevolato di cui all'art. 1 della legge n. 398 del 1991, rileva la qualificazione dell'associazione sportiva dilettantistica quale organismo senza fine di lucro da intendersi, in aderenza alla nozione eurounitaria, quello il cui atto costitutivo o statuto escluda, in caso di scioglimento, la devoluzione dei beni agli associati, trovando tale requisito preciso riscontro, ai fini IVA, nell'art. 4, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e, per le imposte dirette, nell'art. 111, comma 4 quinquies (oggi art. 148, comma 8) del d.P.R. n. 917 del 1986. Alla formale conformità delle regole associative al dettato legislativo si aggiunge, poi, l'esigenza di una verifica in concreto sull'attività svolta al fine di evitare che lo schema associativo (pur formalmente rispettoso degli ulteriori requisiti prescritti dalle lettere a), c), d), e) ed f) degli artt. 148, comma 8, del vigente D.P.R. n. 917 del 1986 e 4, comma 7, del D.P.R. n. 633 del1972) sia di fatto impiegato quale schermo di un'attività commerciale svolta in forma associata» (così Cass. n. 30008 del 26/10/2021;Cass. n. 6361 del 02/03/2023). 3.1.1. Inoltre, in materia di enti non lucrativi, questa Corte ha costantemente rifiutato un’impostazione puramente formale, esigendo la prova dell’effettiva ricorrenza dei requisiti sostanziali richiesti dalla legge. Le agevolazioni fiscali previste per gli enti associativi, infatti, non dipendono solo dalla presenza, negli atti costitutivi e negli statuti, delle clausole elencate dall’art. 148, comma 8, del TUIR, ma richiedono anche che il giudice di merito verifichi —con motivazione adeguata — che l’attività concretamente svolta dall’ente sia conforme alle prescrizioni contenute in tali clausole (così la recente Cass. n. 20027 del 18/07/2025; v. anche Cass. n. 10393 del 30/04/2018; Cass. n. 23228 del 04/10/2017). 3.1.2. A questa stregua, è stata ritenuta pacifica l’esistenza, durante i due gradi di giudizio, di requisiti statutari, oggettivi di attività, civilistici e formali della Società ssd, a conclusione dell’intera attività ispettiva, che ne ha confermato la qualifica di ente non lucrativo. 3.2. Se è vero, dunque,che «l'accertamento sulla spettanza del regime agevolato deve essere compiuto, oltre che sul piano formale, anche in concreto, con onere probatorio a carico del contribuente, esaminando le attività sportive effettivamente praticate, le modalità con cui le prestazioni dell'ente sono erogate e l'effettiva sussistenza delle caratteristiche soggettive dell'associazione sportiva» (Cass. n. 20027 del 18/07/2025), la sola mancata presentazione del Modello EAS non può di per sé costituire l’unico elemento indiziario su cui è basata la revoca del trattamento agevolativo, ritenuto semplice requisito formale. Sul punto si richiama il consolidato principio di diritto: «L’onere di trasmissione all’Agenzia delle entrate del modello EAS da parte deicircoli privati – tra cui le associazioni sportive dilettantistiche –che intendono usufruire dei benefici fiscali previsti dalla legge è stato introdotto dall’art. 30, comma 1, del d.l. n. 185 del 2008 ed è entrato in vigore (senza considerare le successive proroghe) solo a far data dal provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate del 2 settembre 2009, che ha approvato il relativo modello. Pertanto, per gli anni d’imposta antecedenti alla introduzione di tale onere nessun effetto consegue dalla mancata trasmissione del modello mentre, per gli anni successivi, l’omessa trasmissione costituisce un fatto idoneo a legittimare la verifica dell’Amministrazione finanziaria, nonché un elemento indiziario da valutare ai fini della decadenza dell’ente dal regime agevolativo, dovendosi in ogni caso privilegiare l’aspetto sostanziale del possesso dei requisiti qualificanti secondo la legge rispetto al mero dato formale» (Cass. n. 20027 del 18/07/2025). 4. In conclusione, il ricorso va accolto con cassazione della sentenza impugnata,che dai superiori principi si è discostata, e rinvio al giudice di merito affinché provveda al riesame e al regolamento delle spese processuali di questo giudizio. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa compos