Cassazione n. 25252/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.9617/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., domiciliata ex lege in ROMA, [OSCURATO:PERSONA], presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del [OSCURATO:PERSONA] GIULIAn. 182/ 01/ 2021 depositata i l 13/12/2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/04/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Il presente giudizio riguarda cinque avvisi di accertamento e corrispondenti atti di irrogazione di sanzioni relativi a dieci dichiarazioni doganali di importazione effettuate da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. presso la dogana di Trieste nell'anno 2015. Le merci (tazze in ceramica gres e tazze mug), dichiarate in bolletta al codice NC 6913909890 o 6912003090, corrispondente a "statuette ed altri oggetti di ornamento", sono state riclassificate al codice NC 6912003010, "vasellame, altri oggetti per uso domestico … - di gres - oggetti per il servizio da tavola e da cucina" e 6912009010, "oggetti per il servizio da tavola e da cucina, esclusi i coltelli, i macinini per condimenti o spezie … gli sbucciatori …”, comportanti l'assoggettamento al dazio antidumping del 36,1%, con conseguenti recupero dei diritti evasi ed irrogazione delle sanzioni ex art. 303 TULD. 2. La CTP di Trieste, adita dalla contribuente, con cinque analoghe sentenze, nn. da 122 a 126, tutte pronunciate in data 27.3.2018 e depositate in data 17.4.2018, accoglieva i ricorsi proposti, ritenendo gli atti impositivi e sanzionatori sforniti di motivazione, per non avere l’Ufficio tenuto conto delle caratteristiche specifiche dei prodotti e, in relazione ad esse, dato contezza degli elementi valutativi posti a fondamento della riclassificazione. 3. Proposti altrettanti appelli dall’Ufficio, la CTR, riunite le cause, con la sentenza in epigrafe, rigettava i gravami sulla base della seguente motivazione: La questione fondamentale […] riguarda la qualificazione delle merci importate che, secondo l'Agenzia delle Dogane, riguarderebbe oggetti da tavola e non ornamentali come[,] invece, dichiarati dalla contribuente […]. Il motivo del contendere sul punto indicato[,] quindi, è stato individuato nella motivazione degli atti di accertamento che, secondo la difesa della [OSCURATO:PERSONA] srl[,] sarebbe illegittima o comunque infondata, viepiù carente secondo le impugnate sentenze. Ciò premesso e cogliendo il rilievo della difesa appellata, non è sfuggito all'odierno Collegio il richiamo alla sentenza emessada questa [OSCURATO:PERSONA] n. 42/2021 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], depositata il 19.3.2021[,] descrittiva di casi assolutamente identici a quelli in discussione. Tale situazione[,] pertanto, non consente a questo giudice di esprimere una valutazione diversa da quel giudicato, non rinvenendo motivi nuovi o diversi per allontanarsi da quel profilo valutativo. Infatti, la vicenda per cui è causa va sicuramente ricondotta alla "motivazione insufficiente" considerato che non si co[lgono] nella lettura degli atti impugnati, né dagli scritti difensivi dell'Ufficio, le ragioni connesse al preteso inquadramento merceologico. Ripercorrendo l'iter argomentativo posto a base della citata sentenza n. 42/2021, pare del tutto evidente che i manufatti oggetto delle importazioni qui in esame avessero caratteristiche tali da poter fungere sia da utensili o servizi per la cucina o la tavola, sia come oggetti ornamentali. Questa riflessione circoscrive e individua quel tratto della motivazione assolutamente carente negli atti impositivi, né si deducono elementi che il giudice stesso potrebbe ravvisare per una esatta e sicura classificazione secondo la prospettazione delle Dogane. Anzi, nel caso in discussione e a differenza di quanto rappresentato negli atti del procedimento di cui alla citata sentenza n. 42/2021, l'Agenzia delle Dogane ha costantemente rilevato l'assenza del N.O. sanitario. Pare quindi certo che gli oggetti importati non dovessero essere destinati ad entrare in contatto con alimenti e che[,] pertanto, se ne escludesse l'uso da tavola o cucina. Tale osservazione si pone come tranchant e non superabile aliunde! […. I]n merito alla bolletta d’importazione IM/A n. 5962/V del 26.1.2015 oggetto del ricorso di cui [al n.] rga 248/2018, il contenzioso ha riguardato la sottofatturazione della merce importata. Più precisamente, il valore dichiarato in atti dalla ditta importatrice è risultato scontato del 59,72% da parte del fornitore. Tale situazione è stata giustificata, considerato che il fornitore cinese della merce avrebbe riconosciuto la difettosità di una precedente fornitura. Di conseguenza, avrebbe consentito alla ditta importatrice di operare una sorta di compensazione […]. [OSCURATO:PERSONA] ritiene[,] in virtù di ciò, che sia esatta l'osservazione dell’Agenzia delle Dogane, avendo quest'ultima inquadrato l'operazione come di compensazione […] e non come sconto commerciale. Il valore della merce importata[,] quindi, sarebbe stato pari a quello effettivo, al lordo cioè dello scorporo concesso dal creditore. Tuttavia, ai fini fiscali[,] occorre valorizzare la riflessione di parte appellata che in merito ha richiamato l’art. 144 del C.D.C. […], secondo cui il valore da considerare ai fini doganali corrisponde al saldo effettivo della merce. Per altro verso e su questo stesso punto, risulta chiaro che l'interesse erariale non sia stato leso. Infatti, l’Agenzia […] rilevava l'opportunità che la ditta importatrice ricorresse alla procedura di rimborso dei tributi versati sulla fornitura difettosa. Il che avrebbe generato un credito d'imposta evidentemente equivalente al minor versamento calcolato sulla fornitura scontata. 4. Propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con cinque motivi. Resiste la contribuente con controricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo, letteralmente, si denuncia: “360 n 3 e 2909 cc”. 1.1. “Il riferimento alla pronunzia n. 42/2021, da cui la CTR ‘non può discostarsi’, appare del tutto illegittimo, in quanto, contrariamente a quanto asserito dalla CTR, tale pronunzia non è passata in giudicato, essendo stata sottoposta al ricorso per cassazione RG 12605/21 e quindi non fa stato nella presente lite”. 1.2. Il motivo è manifestamente infondato. Il riferimento compiuto dalla CTR alla sentenza della medesima CTR n. 42 del 2021 è svolto esclusivamente in chiave argomentativa, senza minimamente invocarne l’autorità di giudicato. La CTR, infatti, alla lettera, - da un lato, “ non rinv[iene] motivi nuovi o diversi per allontanarsi da quel profilo valutativo”, ossia unicamente dalle argomentazioni già rassegnate nella sentenza n. 42; - dall’altro “[ripercorre] l'iter argomentativo” – ossia segue il paradigma motivazionale – posto a base della citata sentenza n. 42/2021” e nondimeno evidenzia una differenza rispetto al caso con essa deciso, giacché nel caso in discussione, diversamente da quanto risultante agli atti del procedimento di cui alla citata sentenza n. 42/2021, “l'Agenzia delle Dogane ha costantemente rilevato l'assenza del N.O. sanitario”. Pertanto, deve escludersi alcun aprioristico ed acritico recepimento della sentenza n. 42 del 2021, invocata esclusivamente a supporto di una motivazione, quella della sentenza impugnata, autonoma, siccome di per se stessa esauriente. 2. Con il secondo motivo, letteralmente, si denuncia: “360 n 4 cpc ultrapetizione”. 2.1. “La sentenza motiva su domande mai poste nei ricorsi in CTP ed è pertanto nulla. Violazione [dell’]art. 112 c.p.c. che disciplina la corrispondenza fra il chiesto ed il pronunciato (art. 360 co. 3 c.p.c.). La CTR non poteva decidere in base a doglianza non sollevata in I grado e relativa alla presenza di documentazione di conformità sanitaria N.O.S: per la merce […]. La CTR ha infatti chiamato in causa le dichiarazioni M.O.C.A. (Materiali ed Oggetti a Contatto con gli Alimenti), ritenendole del tutto diverse ed indipendenti rispetto ai N.O.S., e concludendo che l'assenza di tali dichiarazioni (‘dalla documentazione in atti non risulta alcuna dichiarazione concernente la destinazione delle tazze importate all'uso alimentare’) rende l'inquadramento merceologico operato dalle Dogane in aperto contrasto con la qualità di bene M.O.C.A. sostenuta dagli atti impositivi, addirittura ‘palesando i vizi tipici dell'eccesso di potere’ […]”. 2.2. Il motivo è inammissibile, in quanto, al di là dell’estrema sintesi e dell’invocazione in rubrica di una censura differente da quella espressamente richiamata nel pedissequo sviluppo, non si riferisce alla sentenza impugnata, come reso evidente dalla lettera della motivazione di quest’ultima, siccome poc’anzi, nella parte rilevante, riportata. 3. I successivi due motivi, per comunanza di censure, possono essere enunciati e decisi congiuntamente. 4. Con il terzo motivo, letteralmente, si denuncia: “360 n. 3 c.p.c. Violazione della normativa in materia di motivazione degli atti tributari (art. 7 L. 212/2000, art. 3 L. 241/90 c s.m.i.) e della [OSCURATO:PERSONA]. I al Reg. 2658/87 (art. 360 co. [1, n.] 3 c.p.c.)”. 4.1. “La pronuncia di appello omette di considerare la completa ed esaustiva esposizione dei motivi di fatto e di diritto realizzata negli avvisi di rettifica, in totale coerenza con la normativa doganale”. Il motivo prosegue citando, “a titolo meramente esemplificativo”, stralci tratti da “pag. 5 dell'avviso 7587 RU del [OSCURATO:DATA_NASCITA]”. Indi così riprende: “Se è vero che le tazze, come rilevato dai giudici tributari, possono essere utilizzate per uso utilitario e non, e non vi sono elementi tali da escludere l'uso utilitario (in quanto la parte non li ha forniti né si desumono altrimenti), la voce utilizzata ai fini doganali dev'essere quella più specifica, in ossequio alla regola […] della prevalenza della voce doganale più specifica su quella più generica. E tale maggior specificità è stata correttamente evidenziata nell'avviso, che quindi non può essere ritenuto sfornito di motivazione. Si evince, poi, dal tenore dell'avviso, che un'altra ragione della diversa classificazione è la dicitura riportata in fattura, dove la merce viene definita come ‘ceramica da tavola e da cucina’. Pertanto appare evidente che i giudici, sia di primo che di secondo grado, hanno completamente ignorato le ragioni espresse nell'avviso, ritenendo assente una motivazione che si fondava invece chiaramente sulla maggior specificità della voce doganale attribuita, e lasciava perfettamente intendere i presupposti di fatto e normativi della revisione dell'accertamento, le cui risultanze, al termine degli accertamenti compiuti, sono dettagliatamente evidenziate da pag. 4 a pag. 29 del citato avviso. Sempre nell'avviso 7587 in relazione a merce importata con diversa bolletta (pag. 12 ss.) dichiarata alla VT 6913909890, così come nell'avviso 4447, nel 9126, nel 1311 e nel 8157, il ragionamento seguito dalla dogana è anche più specifico e particolareggiato”. Seguono ulteriori stralci dell’avviso. Il motivo poi così riprende: “Non si può negare […] che può cogliersi chiaramente l'iter logico-normativo seguito dall'Ufficio per ogni singola operazione […]. In pratica ne emerge che, non apparendo il carattere ornamentale prevalente nei casi oggetto delle operazioni doganali revisionate (e qui l'onere della prova incombeva sull’importatore, che in nessun modo ha dimostrato che le merci non potessero essere utilizzate per uso normale o culinario), e viceversa mantenendo gli oggetti importati il loro valore utilitario, la VT da utilizzarsi era necessariamente la 6912 in quanto più specifica ed espressamente riservata dalle [OSCURATO:PERSONA] agli oggetti aventi valore utilitario, da solo o coesistente con quello ornamentale […]”. 5. Con il quarto motivo, letteralmente, si denuncia: “Violazione, da parte della CTR di Trieste, dell'Allegato I del Reg. CEE n. 2658/87. Artt. 9 1 A e 10 e capitolo 69 voce 6912003010 (art. 360 co. 3 c.p.c)”. 5.1. “La sentenza della CTR si pone anche in aperta violazione della normativa comunitaria che disciplina le regole da seguire al fine della corretta classificazione doganale delle merci […. È] infatti necessario attenersi ad un complesso di ‘criteri’ che consentono di dissipare dubbi, incertezze o errori sulla voce della [OSCURATO:PERSONA] più rispondente nel caso concreto”. “Tutte le voci Taric sono norme giuridiche parte del Regolamento 2658. Nella vicenda in parola - sotto il profilo strettamente doganale - come già anticipato in premessa, la merce è stata prevalentemente dichiarata al codice N.C. 6913909890 (Statuette ed altri oggetti d'ornamento, di ceramica - altri - altri), in quanto il contribuente non ha tenuto conto della denominazione convenzionale ‘mug’ indicata in fattura - avente, secondo lo stesso, la me ra funzione di rendere più agevole l'identificazione dell'oggetto sotto il profilo commerciale, non suggerendo tuttavia una destinazione ad uso domestico. Per contro, come già ampiamente spiegato, quest'Ufficio ha ritenuto gli articoli merceologici in argomento da classificare al codice N.C. 6912003010 (Vasellame, altri oggetti per uso domestico ed oggetti per uso domestico - altri - oggetti per il servizio da tavola e da cucina), classificazione avallata dalle ‘Note esplicative del sistema armonizzato’ […] dove sono descritte le merci in ceramica diversa dalla porcellana, da classificare al codice N.C. 6912”. “Atteso che la fonte della [OSCURATO:PERSONA] e della Tariffa doganale comune è costituita dall'Allegato I del Reg. CEE n. 2658/87, si fa rilevarecome la regola della prevalenza della voce doganale più specifica sia sancita direttamente dalla normativa comunitaria. In sostanza, la necessaria preminenza del codice N.C. più specifico […] risulta imposta direttamente dalle regole generali di interpretazione della [OSCURATO:PERSONA], contenute nel [OSCURATO:PERSONA] n. 2658/87”. “Tali regole paiono essere state completamente ignorate dal giudice regionale, così come peraltro dalla CTP di Trieste, sul presupposto (asserito e non provato) invocato dalla società ricorrente che gli articoli importati fossero semplici ‘oggetti ornamentali/souvenir’, non aventi una funzione/utilizzabilità per uso domestico, che al contrario - ad avviso di questo Ufficio – va inequivocabilmente attribuita agli stessi alla luce delle ‘qualità oggettive’ loro proprie, nonché della regola che impone l'utilizzo della voce più specifica su quella più generica”. 6. I motivi non si sottraggono a rilievi di inammissibilità a misura che, l’uno, riproduce meri stralci estrapolati da uno degli avvisi impugnati, senza render conto di uno sviluppo motivazionale unitario riferibile a detto avviso ed a tutti gli altri, e, entrambi, fanno riferimento a documenti, quali in specie le fatture contenenti la denominazione convenzionale ‘mug’, non richiamati né descritti. 6.1. Essi sono inoltre, e comunque, manifestamente infondati, giacché, -per un verso, non colgono l’effettiva “ratio decidendi” sottesa alla sentenza impugnata, la quale, rilevato come gli oggetti importati dalla contribuente presentassero “caratteristiche tali da poter fungere sia da utensili o servizi per la cucina o la tavola, sia come oggetti ornamentali”, imputa agli atti impositivi di non aver addotto in motivazione elementi di valutazione tali da indurre ad una prevalenza della prima classificazione: elementi di valutazione non dedotti neppure dinanzi al giudice, tanto più che, nel caso oggetto di giudizio, a differenza di quello di cui alla sentenza n. 42 del 2021, la stessa Agenzia “ha costantemente rilevato l'assenza del N.O. sanitario”; - per altro verso, non censurano la deduzione, di per sé decisiva, siccome testualmente definita “tranchant e non superabile aliunde”, che la CTR ricava dalla predetta “assenza del N.O. sanitario”, nel senso di doversi per l’effetto ritenere “certo” “che gli oggetti importati non dovessero essere destinati ad entrare in contatto con alimenti”, sì da “pertanto” escludersene “l'uso da tavola o cucina”; - per altro verso ancora, sotto le spoglie delle denunciate violazioni di legge, sollecitano a questa Suprema Corte un nuovo, diretto e più favorevole, per la parte pubblica, apprezzamento degli oggetti di cui si tratta, peraltro neppure descritti nelle loro caratteristiche intrinseche e figurative, onde ricavarne la correttezza della classificazione posta dall’Ufficio, in dissonanza rispetto ai canoni ed ai limiti del giudizio di cassazione quale momento di controllo della mera legittimità degli atti impugnati. 7. Con il quinto motivo, letteralmente, si denuncia: “360 n. 3 c.p.c. violazioneartt. 83 e 238 co. 4 c.d.c.”. 7.1. “In caso di precedente fornitura di merci difettose, il dazio pagato sul danno può essere rimborsato esclusivamente su richiesta, mai provata in causa, a norma del c.d.c. che prevale sulla legge italiana. Cfr. art 238 co 4”. “In uno di questi casi riuniti, la CTR non ha approvato l'atto di recupero dei dazi sullo sconto per merce difettosa di precedente partita operato dall'Ufficio”. La decisione è scorretta. “L'Ufficio rileva la necessità della procedura di rimborso - en tro termini di decadenza - mai attivata, sicché l'interesse erariale a non rimborsare, tutelato dalla decadenza, era stato leso. E l'art 144 d.a.c. citato […] dice il contrario e si riferisce ad altra fattispecie: una partita di merce non pagata[;] l'imponibile è comunque il prezzo a saldo, cioè l'intero valore di transazione in assenza di anticipi”. 8. Il motivo è inammissibile perché privo di precisione. Esso afferma che la contribuente non ha provato di aver attivato la procedura di rimborso del dazio pagato su merci difettose precedentemente importate. Nondimeno – nel silenzio della sentenza impugnata sul punto (la quale si limita a rilevare che “l'Agenzia delle Dogane rilevava l'opportunità che la ditta importatrice ricorresse alla procedura di rimborso dei tributi versati sulla fornitura difettosa”) –non allega di aver “a priori” dedotto nei gradi di merito la mancata attivazione di detta procedura da parte della contribuente nel termine di decadenza, di guisa da dimostrare l’errore in cui sarebbe incorsa la CTR, obliterando le conseguenze di siffatta pregressa inerzia della contribuente, nel ritenere l’insussistenza di alcun danno per l’erario proprio sul presupposto che il rimborso “avrebbe generato un credito d'imposta evidentemente equivalente al minor versamento calcolato sulla fornitura scontata”. 9. In definitiva, il ricorso va integralmente rigettato, con le sta