Cassazione n. 29965/2025

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12987/2017R.G. proposto da: [OSCURATO:SOCIETA]. a socio unico, in qualità di incorporante della [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. rappresentata e difesa dagli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, –controricorrente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. [OSCURATO:PERSONA], n. 225/2017,depositata il 27/01/201 7; Tremonti ter –Investimenti -agevolazione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 5 novembre2025 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Nel 2009 la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (società poi fusa per incorporazione nella [OSCURATO:SOCIETA]. , a propria volta incorporata nella [OSCURATO:SOCIETA].,odierna ricorrente) realizzava un deposito adibito allo stoccaggio di merci alimentari per il quale si avvaleva delle agevolazioni di cui all'art.5, comma 1, d.l. 1° luglio 2009, n.78 convertito dalla legge 3 agosto 2009, n. 102 (c.d. Tremonti ter ) quanto alla realizzazi one delle celle frigorifere e di montacarichi o ascensori.L’art. 5 cit., infatti, aveva ad oggetto la detassazione degli investimenti in nuovi macchinari o nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, di cui al provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 16 novembre 2007, realiz z ati a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto e fino al 30 giugno 2010. L’Ufficio con due avvisi di accertamento, l’uno r elativo all’Ires e l’altro all’Irap,riteneva che il costo complessivo di euro 1.722.000,00 non potesse usufruire dei detti benefici in quanto non riferibile esplicitamente alla realizzazione delle attrezzature di cui alla disposizione invocata. Avverso gli atti impositivi la società spiegava separati ricorsi innanzi alla C.t.p. di Lodi che, previa riunione , li rigettava con sentenza confermata in appello. 2. Avverso detta ultima la ricorrente propone ricorso per cassazione nei confronti dell’Agenzia delle entrate che si difende a mezzo controricorso. La ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo la contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,violazione e falsa applicazione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 dell’art. 5, comma 1, d.l. 1° luglio 2009, n. 78 convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102. Afferma che la C.t.r. ha erroneamente ritenuto che rientrassero nell’agevolazione di cui all’art. 5 cit. «solo» gli investimenti in nuovi macchinari e apparecchiature compresi nella divisione28 della [OSCURATO:PERSONA] e non anche i componenti o parti indispensabili per il funzionamento degli stessi, ancorché ivi non inclusi . Assume, viceversa, che anche l’investimento in un nuovo bene complesso, non compreso nell’elenco,ma costituito anche da nuovi macchinari e nuove apparecchiature ivi contemplate fosseagevolabile. 2. Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,violazione e falsa applicazione dell’art. 5, comma 1, d.l. n. 78 del 2009 cit. e violazione del principio di ragionevolezza. Assume che l’interpretazione di detta disposizione d ebba tener conto (nel rispetto del principio di ragionevolezza) dell'intento del legislatore di agevolare, e dunque favorire , gli investitori , e che la documentazione di supporto all'investimento debbaessere valutata in maniera sostanziale e non meramente formale. 3.I motivi sono entrambi infondati. 3.1. Iltenore testuale dell’art. 5, comma 1, cit. induce ad affermare che si tratti di norma agevolativa di stretta interpretazione, insuscettibile di applicazioneestensiva o analogica, la quale subordina l'agevolazione fiscale alla contemporanea presenza di due condizioni, ovvero che gli investimenti abbiano ad oggetto nuovi macchinari e/o nuove apparecchiature, espressamente compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, realizzati dal 1 luglio 2009, data di entrata in vigore del decreto,al 30 giugno 2010 , e che i nuovi macchinari siano strumentali all'attività d'impresa (Cass. 04/01/2022, n. 8). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 Va, pertanto disattesa l’interpretazione estensiva suggerita dal ricorrente. Ne consegue che erasuo onere provare la riconducibilità del costo ad una delle specifiche categorie di macchinari ed apparecchiature di cui all’elencodella divisione 28 della tabella ATECO. 3.2. La C.t.r., sul punto, ha rilevato, con puntuale analisi in fatto, quanto al costo di cui alle fatture dellaEurodil s.r. l ., che non risultava la causale richiamata dall'appellante ai fini dell'applicazione delle agevolazioni ma quella di acconto per lavori edili per l’edificazione del fabbricato industrialeda erigersi; che la relazione tecnica prodotta non chiariva in modo adeguato a quali lavori, tra quell i agevolabili, si riferissero le singole fatture.Parimenti , per quanto concerne le fatture del gruppo Elettra, ha evidenziato che le medesime erano relative , quanto alla causale nelle stesse indicate, a lavori effettuati nell'insediamento produttivo in costruzione e alla fornitura di un gruppo elettrogeno e di una cisterna carburante che non appari vano riferibili alla costruzione delle celle frigorifero ma all'intero fabbricato, cosìcome risultavaanche dal contratto di appalto. Relativamente alle fatture dei fornitori [OSCURATO:SOCIETA]., Mako engineering e [OSCURATO:PERSONA] ha affermato che non vi era prova certa che l'oggetto di tali forniture, secondo quanto riportato, fosse ricompreso tra quelli per i quali era prevista l'agevolazione. Nella sentenza, infine, si èevidenziato che la prova incombeva alla contribuentee che la stessa non poteva ritenersi acqui sita attraverso la produzionedelle fatture richiamate in atti. 3.3. La C.t.r. , pertanto, dopo aver correttamente interpretato la disposizione, ha escluso che fossero agevolabili costi dei quali non vi era prova che fossero correlati agli specifici beni strumentali incentivabili, così uniformandosi i principi di diritto espressi da questa Corte. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 3.4. Piuttosto, la ricorrente, pur deducendo apparentemente una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/2017, n. 8758). O ggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte non è l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. 13/05/2022, n. 17744, Cass. 05/02/ 2019, n. 3340; Cass. 14 /01/ 2019, n. 640; Cass.13/10/2017, n. 24155; Cass. 04/04/2013, n. 8315) 4. Con il terzo motivo (erroneamente rubricato in ricorso come motivo n. 5) la contribuente denuncia ugualmente la violazione e falsa applicazione dell’art. 5, comma 1, d.l. n. 78 del 2009,ma con specifico riferimento ad alcune delle fatture escluse. Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto alcuni costi esclusi per violazione del principio di competenza. 5.Il motivo è inammissibile. 5.1. La C.t.r., dopo aver escluso che vi foss e prova della riconducibilità di tutti costi esclusi agli interventi agevolabili, ha aggiunto, con specifico riferimento alle fatture emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA] , che l’ordine e la consegna erano fuori dai limiti temporali dell’agevolazione. Con tale motivazione la C.t.r. ha espresso una seconda ratio decidendirispetto a quella principale oggetto dei primi due motivi. 5.2. Qualora la decisione impugnata si fondi su una pluralità di ragioni, tra loro distinte ed autonome, e singolarmente idonee a sorreggerla sul piano logico e giuridico, la ritenuta infondatezza delle censure mosse ad una delle rationes decidendirende inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, le censure relative alle altre ragioni esplicitamente fatte oggetto di doglianza, in quanto queste ultime non Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 potrebbero comunque condurre, stante l'intervenuta definitività delle altre, alla cassazione della decisione stessa (tra le più recenti, Cass.14/08/2020, n. 17182). 6. Con il quarto ed il quinto motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti con riferimento alle fatture emesse dalla Euroedil ed al relativo capitolato ed a quelle emesse dal [OSCURATO:PERSONA] e relativo contratto. 6.I motivi sono inammissibili. 6.1. Nell’ipotesi di c.d. «doppia conforme», prevista dall’art. 348- ter, comma 5, cod. proc. civ. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente in cassazione – per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc civ. (nel testo riformulato dall’art. 54, comma 3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012) –deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse » (Cass. 22/12/2016, n. 26774; in senso conforme: Cass. Sez. U. 21/09/2018, n. 22430). 6.2. Nella specie, posto che il giudizio d’appello è iniziato nel 2016, la doglianza è inammissibile poiché le decisioni dei gradi di merito, entrambe di rigetto (c.d. doppia conforme), si fondano sulle medesime ragioni di fatto e, del resto, parte ricorrente non ha nemmeno sostenuto il contrario. La sentenza di secondo grado, infatti, non ha fatto altro che esplicitare, per altro in maniera congrua e logica, il percorso motivazionale seguito dalla sentenza di primo grado. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 7. Il ricorso deve essere, pertanto, complessivamente rigettato. Alla soccombenza segue la condanna della ricorrente al pagamento delle spese del giudizio, oltre quelle prenotate a debito. P.Q.M La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondere all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 7.800,00 a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ul