Cassazione n. 25494/2022

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2502/2014 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] N.V. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), cessionaria dell'intero portafoglio di [OSCURATO:SOCIETA]., con sede ad Amsterdam e rappresentanza generale per l'Italia a Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 12, in persona del legale rappresentante "pro tempore", rappresentata e difesa dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA], presso lo studio dei quali a Roma, Viale delle Milizie, n. 1, è elettivamente domiciliata - ricorrente - contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a Roma, Via dei Portoghesi, n. 12 - controricorrente - avverso la sentenza della Corte d'appello di Roma-Prima Sezione Civile n. 3166/2013 pubblicata il 30 maggio 2013; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 maggio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] Con l'impugnata sentenza n. 3166 pubblicata il 30 maggio 2013, la Corte d'appello di Roma riformava integralmente la sentenza del Tribunale di Roma n. 9131 pubblicata i 27 aprile 2009 di accoglimento della domanda di [OSCURATO:PERSONA] N.V., quale cessionaria del portafoglio di [OSCURATO:SOCIETA]., di condanna dell'Agenzia delle entrate alla restituzione della somma di euro 415.006,65 oltre interessi, dalla stessa corrisposta in forza di due fideiussioni finalizzate a garantire le obbligazioni di [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., successivamente fallita, di rimborso anticipato, rivelatosi indebito, dell'eccedenza dell'IVA risultante a credito, giusta dichiarazioni relative agli anni d'imposta 1998 e 1999. Rilevava in particolare la Corte d'appello che non era condivisibile l'avviso espresso dal Tribunale secondo cui le garanzie, prestate, originariamente, dalla SIC, erano estinte per lo spirare del termine di durata stabilito dall'art. 2 delle condizioni generali di assicurazione, decorrente dalla data di esecuzione del rimborso sino al 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della relativa dichiarazione. A tal fine, osservava che: - in relazione alla garanzia prestata per il rimborso dell'IVA relativamente all'anno d'imposta 1998, la circostanza dell'essersi l'Amministrazione avvalsa, prima del 31 dicembre 2003, della facoltà di richiesta della documentazione era incontroversa, per non essere stata contestata da Atradius nell'atto di citazione; - in relazione alla garanzia prestata per il rimborso dell'IVA relativamente all'anno d'imposta 1999, l'interpretazione delle clausole contrattuali nel senso di una durata della garanzia con termine finale anteriore al tempo concesso all'Amministrazione per l'accertamento (sul fondamento della limitazione della durata stessa alla data del 31 dicembre 2004, prorogata solo per il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell'Amministrazione e quella del 17 gennaio 2005, indicata dalla polizza quale scadenza della garanzia indipendentemente dall'avvenuta consegna dei documenti), avrebbe comportato la nullità del contratto per contrasto con la norma imperativa di cui all'art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972 ai sensi dell'art. 1418 cod. civ. Avverso detta sentenza propone ricorso per cassazione Atradius, affidandosi a due motivi; resiste l'Agenzia delle entrate mediante articolato controricorso; replica Atradius con memoria datata 22 aprile 2022 (depositata telematicamente). [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo di ricorso si denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 1362 ss. cod. civ., 51, 54, 57 d.P.R. n. 633 del 1972. Nell'appello avverso la sentenza di primo grado, l'Agenzia delle entrate sosteneva che, risultando dai due avvisi di accertamento notificati a Wolf che l'Amministrazione le aveva chiesto ("rectius", aveva chiesto al curatore del fallimento di Wolf), a i sensi dell'art. 51, secondo comma, d.P.R. n. 633 del 1972, la documentazione comprovante il possesso dei requisiti ex art. 30 dello stesso decreto, aveva errato il Tribunale ad affermare che l'Amministrazione avrebbe potuto escutere la garanzia anche oltre il 31 dicembre 2013 solo ove si fosse avvalsa della facoltà di richiedere la documentazione ex art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972, non tenendo conto che questa richiesta era stata data per presupposta, e quindi doveva ritenersi dimostrata, nella risposta di Atradius. La Corte d'appello, nell'accogliere la doglianza, ha ignorato le considerazioni svolte da Atradius a proposito di un voluto errore di interpretazione dell'art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972 in rapporto al tenore dell'art. 2 delle condizioni generali di assicurazione, che, relativamente alla durata della garanzia, afferma avere la polizza riguardante il rimborso per l'anno 1998 validità "fino al 31 dicembre del quarto anno successivo a quello della presentazione cui si riferisce la richiesta di rimborso, salva la sospensione del termine di decadenza di cui al secondo periodo del primo comma dell'art. 57 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per il periodo indicato in premessa, che costituisce parte integrante della presente garanzia", mentre diversa è la polizza riguardante il rimborso per l'anno 1999, in quanto in essa è "prevista espressamente la sospensione del periodo di validità dal 1/1/2005 al 17/1/2005". Ad avviso della ricorrente, la sospensione del termine di decadenza dell'accertamento, in forza dell'art. 2 delle condizioni generali, deve risultare dalla polizza stessa: ciò significa che, se la documentazione dell'istanza di rimborso è completa, non si verifica alcuna sospensione; se è incompleta, il periodo di sospensione viene determinato direttamente dalla polizza, tant'è che nella seconda (quella riguardante il rimborso per l'anno 1999), "il termine è spostato di 17 giorni". Donde, "una volta stabilito se c'è o non c'è sospensione", non può aversi più alcuna ulteriore sospensione, poiché gli atti successivi eventualmente promossi dall'Amministrazione riguardano il distinto procedimento di accertamento. In seno a questo, l'Amministrazione può bensì formulare richiesta di documenti, ma questa "non interrompe [...] la decorrenza del termine decadenziale previsto dal primo periodo del primo comma dell'art. 57 [d.P.R. n. 633 del 1972]". In particolare, la richiesta di documenti ex art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972 riguarda solo l'istruttoria relativa all'accertamento, senza avere efficacia sospensiva di detto termine. Il motivo è fondato. La motivazione della sentenza impugnata - laddove osserva, da un lato, che, nell'atto di escussione della garanzia, l'Amministrazione aveva chiarito di aver formulato la richiesta dei "documenti comprovanti, ai sensi dell'art. 30 del DPR 633/1972, il diritto al rimborso, e quindi esattamente la richiesta che, secondo la stessa Atradius, avrebbe consentito il prolungamento del termine della garanzia", e, dall'altro lato, che Atradius, nell'atto di citazione, "non aveva contestato detta circostanza di fatto", limitandosi ad opporre l'inoperatività del prolungamento della garanzia "in assenza d'indicazione nella polizza della sua durata" - fa evidente malgoverno dei criteri codicistici di interpretazione del contratto. L'interpretazione seguita dalla Corte d'appello incorre anzitutto nella violazione dell'art. 1362 cod. civ., in quanto - come correttamente dedotto dalla ricorrente - "la sospensione del termine di decadenza" doveva essere già prevista dal contratto, posto che, alla stregua dell'inequivoca formulazione letterale dell'art. 2 delle condizioni generali di assicurazione (riprodotto, come visto, per autosufficienza), detta "sospensione" valeva "per il periodo indicato in premessa, che costituisce parte integrante della presente garanzia". Conseguentemente, non configurando detto articolo una sospensione ulteriore non già prevista in premessa, ai fini della determinazione della durata della garanzia, è irrilevante - a differenza di quanto ritenuto dalla Corte d'appello - che sia stata dall'Amministrazione inoltrata una richiesta di documentazione al contribuente in ragione dell'art. 30 o dell'art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972. Coerentemente, del resto, il suddetto art. 2 delle condizioni generali di assicurazione stabilisce altresì che "gli estremi del pagamento del rimborso e il periodo di sospensione [...] dovranno essere comunicati tempestivamente [...] alla società" dall'Amministrazione o dal concessionario: trattasi di una clausola - pure in relazione alla quale l'interpretazione della Corte d'appello si pone in contrasto con gli artt. 1362 e 1363 cod. civ. - che ha ragion d'essere solo perché in tal modo poteva essere determinato ed eventualmente prorogato il periodo di validità della garanzia.Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 1362 ss. cod. civ. e 38 e 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972. Ad avviso della ricorrente, è errata l'affermazione della sentenza impugnata secondo cui - in relazione al secondo contratto, avente ad oggetto la garanzia per il rimborso dell'IVA relativamente all'anno d'imposta 1999 - la clausola limitativa della durata della garanzia al 17 gennaio 2005, contrastando con la norma imperativa dell'art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972, è sostituita di diritto dalla disciplina legale. Espone la ricorrente che, non essendosi Wolf avvalsa del condono previsto dalla legge 27 dicembre 2012, n. 289, con conseguente proroga biennale, giusta l'art 10 di detta legge, dell'ordinario termine quadriennale di accertamento ex art. 57, primo comma, d.P.R. n. 633 del 1972, l'Agenzia delle entrate aveva preteso che anche l'obbligazione di garanzia soggiacesse alla medesima proroga. In contrario rileva la ricorrente che altro è il credito tributario, altro la garanzia che lo assiste, essendo quest'ultima assunta da un soggetto diverso dal contribuente, in forza di un rapporto autonomo da quello tra il medesimo ed il fisco. Il motivo è fondato. Il costante insegnamento della giurisprudenza di legittimità è nel senso che la polizza fideiussoria di cui all'art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972, stipulata al fine di garantire, in favore dell'Amministrazione finanziaria, la restituzione delle somme da questa indebitamente versate ai contribuenti in sede di procedura di rimborso anticipato dell'IVA, costituisce un contratto autonomo di garanzia, "avendo la funzione di porre le parti nella posizione anteriore al rimborso e non quella di sostituire e garantire il versamento d'imposta" [così, da ultimo, Sez. 5, n. 5508 del 28/02/2020 (Rv. 657368-03)]. Ne consegue - come espressamente rilevato da Sez. 3, n. 9826 del 20/04/2018 (Rv. 648430-01); Sez. 3, n. 7884 del 28/03/2017 (Rv. 643700-01) - che la durata di detto contratto "è normalmente collegata con i tempi di accertamento dell'imposta, ma, qualora urla norma di legge, sopravvenuta rispetto alla data di stipulazione del contratto, proroghi i termini di accertamento dell'imposta in favore dell'Amministrazione finanziaria, tale proroga non si riflette anche sulla durata del relativo contratto di garanzia, a meno che lo stesso non contenga una diversa previsione". In particolare, con riferimento ad una fattispecie identica a quella per cui si procede, s'è affermato (cfr., in motivazione, la cit. Sez. 3, n. 9826 del 2018) che, "in assenza di un'esplicita previsione contrattuale che colleghi la durata della garanzia ai termini fissati dalla legge per l'accertamento tributario, l'obbligazione del garante non può che rimanere fissata nei termini consensualmente definiti, trattandosi di atto di autonomia privata che la legge non ha indicato di voler eterointegrare", poiché dall'art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972 e dall'art. 10 della legge 289 del 2012 "non è dato evincere tale eterointegrazione, infatti declinata in termini [meramente] interpretativi dalla Corte territoriale, eccedendo, però, il perimetro oggettivamente assegnabile all'ermeneutica"; invero "non è pensabile che si costruisca un'obbligazione di garanzia destinata a durare per un tempo imprecisato in ragione di una normativa sopravvenuta e concernente il distinto rapporto tributario". In applicazione dei superiori principi, la sentenza impugnata deve essere annullata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, atteso che è pacifico, quanto alla prima polizza, non essere dal contratto contemplato alcun periodo di sospensione né essere stata effettuata dall'Amministrazione alcuna comunicazione in tal senso e, quanto alla seconda avere le parti determinato la durata della garanzia solo sino al 17 gennaio 2005, sussistono i presupposti affinché questa Suprema Corte pronunci nel merito ai sensi dell'art. 384 cod. proc. civ., con l'accoglimento dell'originario ricorso della Atradius. Le spese del grado seguono la soccombenza. Pertanto l'Agenzia delle entrate deve essere condannata a rifondere ad Atradius dette spese, liquidate come in dispositivo. Le spese delle fasi di merito, atteso il solo recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulla natura della polizza fideiussoria ex art. 38 bis d.P.R. n. 633 del 1972, vanno compensate. P.Q.M. La Corte, in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo la controversia nel merito, accoglie la domanda originaria della ricorrente. Condanna l'Agenzia delle entrate al pagamento delle spese di legittimità