Cassazione n. 05617/2024

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16904/2019 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], in proprio e nella qualità di soci della EUROTRAMA –[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., e [OSCURATO:PERSONA], rappresentatie difesi da gli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e Ga- briele Casartelli, con domicilio eletto in Roma, viaG.B. Tiepolo, n. 4 , presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., e MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE, in persona del Ministro p.t., rappresentati e difesidall'Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, viadei Portoghesi, n. 12 ; –controricorrenti – e [OSCURATO:PERSONA] CORTE D'APPELLO2 [OSCURATO:PERSONA]; –intimato – avverso la sentenza della Corte d'appellodi Trento n. 68/19, depositata il 5 marzo 2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 novembre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in proprio e nella qualità di soci illi- mitatamente responsabili dell'Eurotrama –[OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., convennero in giudizio il Ministero dell'Economia e delle finanze e l'Agenzia delle entrate, proponendo querela di falso avverso i pro- cessiverbali di verifica redatt i dalla Guardia di Finanza nell'ambito degli ac- certamenti fiscali effettuati nei confronti della società il 31 marzo ed il 6 ot- tobre 2010, da cui era scaturito il verbale di constatazione emesso il 6 ottobre 2010, cui avevano fatto seguito avvisi di accertamento impugnati dinanzi al Giudice tributario. A sostegno della domanda, gli attori riferirono che i processiverbali di verifica eranostati sottoscritt i da soggetti non presenti alle operazioni di ve- rifica, lamentando inoltre la non autografia di una serie di sottoscrizioni ap- poste sui verbali. Si costituì l'Agenzia delle entrate, ed eccepì il proprio difetto di legittima- zione passiva e l'infondatezza della domanda, chiedendone il rigetto. Si costituì inoltre il Ministero dell'economia e delle finanze, il quale eccepì il difetto di legittimazione degli attori, in quanto dichiarati falliti, e la carenza d'interesse ad agire, nonché l'infondatezza della domanda, chiedendone il ri- getto. Spiegò intervento nel giudizio [OSCURATO:PERSONA], e aderì alla domanda, di- chiarando di essere interessata alla stessa, in quanto sottoposta ad indagini penali promosse a seguito dell'accertamento fiscale originato daiprocessiver- balidi verifica impugnati. 1.1. Con sentenza del 20 novembre 2017, il Tribunale di Trento dichiarò inammissibile la querela di falso, rilevando che i processiverbal i di verifica eranostati comunque firmat i anche dal maresciallo capo della Guardia di Fi- nanza, la cui sottoscrizione non era stata impugnata. 2. L'impugnazione proposta dagli attori e dall'interventriceè stata riget- tata dalla Corte d'appello di Trento. A fondamento della decisione, la Corte ha ritenuto innanzitutto che gli attori, avendo impugnato gli avvisi di accertamento, nell'inerzia degli organi fallimentari, fossero legittimati a proporre anche la querela di falso, necessa- ria per un'efficace contestazione della pretesa fiscale. Ha rilevato inoltre il difetto di legittimazione dell'Agenzia delle entrate, osservando che gli atti im- pugnati erano riferibili alla Guardia di Finanza, facente capo al Ministero della economia e delle finanze. Nel merito, ha richiamato l'orientamento della giurisprudenza di legitti- mità riguardante il processo verbale di constatazione, secondo cui, in man- canza di disposizioni contrarie,la sottoscrizione da parte di uno solo dei veri- ficatori risulta sufficiente ad assicurarne la riferibilità al pubblico ufficiale che lo ha formato, affermandone l'applicabilitàanche al processo verbale di veri- fica, avente una minore rilevanza nell'ambito della fase di controllo prodro- mica all'attività impositiva e sanzionatoria. Ha ritenuto pertanto che, nono- stante l'accertata falsità delle altre sottoscrizioni, la presenza di quella del maresciallo capo, rimasta incontestata sul piano dell'autenticità, consentisse di escludere l'invalidità degli atti, con la conseguente irrilevanza della querela di falso. 3. Avverso la predetta sentenza gli attori e l'interventrice hannoproposto ricorso per cassazione, articolato in quattro motivi, illustrati anche con me- moria. L'Agenzia delle entrate e il Ministero dell'economia e delle finanze hanno resistito con controricorso. Il Procuratore generale della Repubblica presso la Corte d'appello di Trento non ha svolto attività difensiva. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo d'impugnazione,i ricorrenti denuncia no la viola- zione dell'art. 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, degli artt. 52 e 63 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, dell'art. 33 del d.P.R. 29 settembre 1973, n.600, dell'art. 2 del d.lgs. 19 marzo 2001, n. 68 e dell'art. 2700 cod. civ., osservando che, nell'escludere la falsità dei processi verbali di verifica, la sen- tenza impugnata non ha considerato che, essendo gli stessi qualificabili come atti pubblici, facenti piena prova della provenienza dal pubblico ufficiale che li abbia sottoscritti e dei fatti che egli attesti essere avvenuti in sua presenza, tale falsità non poteva venir meno in virtù della mera genuinità della sotto- scrizione apposta da un altro pubblico ufficiale o di altri fatti effettivamente avvenuti in presenza dello stesso. 2. Con il secondo motivo,i ricorrentideducono l'omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, osservando che, nel ritenere irrilevante la falsità delle sottoscrizioni impugnate, la Corte territoriale ha richiamato un principiogiurisprudenziale non pertinente, in quanto avente ad oggetto un atto diverso da quelli impugnati, e non riguardante l'ipotesi della falsità di alcune sottoscrizioni, ma la mancanza delle stesse. 3. Con il terzo motivo,i ricorrenti lamenta no la nullità della sentenza im- pugnata per violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., rilevando che la Corte d'appello ha omesso di pronunciare su uno dei profili di falsità da essi dedotti, consistente nell'assenza di alcuni verbalizzanti, ivi compreso il maresciallo capo, alle operazioni giornaliere o alla chiusura delle stesse. 4. Con il quarto motivo,i ricorrenti denuncia no la nullità della sentenza impugnata per violazione dell'art. 77 cod. proc. civ., censurando la sentenza impugnata per aver escluso la legittimazione passiva dell'Agenzia delle en- trate, senza considerare che la stessa era il soggetto nei confronti del quale l'accertamento della falsità era destinato a produrre effetti sostanziali, costi- tuiti dalla nullità degli atti successivi. 5. I primi due motivi, da esaminarsi congiuntamente, in quanto aventi ad oggetto la comune problematica riguardante l'inidoneità dell'unica sottoscri- zione autentica ad escludere la rilevanza della falsità delle altre sottoscrizioni apposte sui verbali, sono infondati. Premesso che, in quanto incidente sulla motivazione in diritto,il richiamo ad un precedente giurisprudenziale non pertinente non può integrare il vizio di cui all'art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ., riferibile esclusivamente alla ricostruzione dei fatti contenuta nella sentenza impugnata, si osserva che correttamente la Corte territoriale ha ritenuto applicabile anche al processo verbale di verifica il principio, enunciato dalla giurisprudenza di legittimità in riferimento al processo verbale di constatazione, secondo cui, in difetto di espresse disposizioni contrarie, la sottoscrizione dell'attoda parte di uno sol- tanto dei verificatori autorizzati all'accesso assolve al requisito essenziale di validità dell'atto amministrativo necessario a consentire la riferibilità tanto dell'attività di rilevazione svolta quanto dell'atto pubblico che la documenta al pubblico ufficiale che ha formato il verbale(cfr. Cass., Sez. V, 10/06/2015, n. 1993).L'estensione di tale principio alla fattispecie in esame trova giusti- ficazione nella disciplina dettata dall'art. 52, sesto comma,del d.P.R. 26 ot- tobre 1972, n. 633, il quale, prevedendo la redazione di un processo verbale «per ogni accesso», si riferisce non solo al verbale di constatazione ( che , come correttamente osservato dalla sentenza impugnata, costituisce l'atto conclusivo della verifica fiscale, prodromico a quelli impositivi di competenza dell'Agenzia delle entrate), ma anche ai verbali dei singoli accessi, i quali devono quindi essere anch'essi sottoscritti dagl'impiegati dell'Amministra- zione finanziaria che procedono alla verifica. Nell'indicare i requisiti del ver- bale, la norma in esame non precisa le modalità di sottoscrizione dello stesso da parte degl'impiegati, limitandosi ad individuarne il contenuto ed a prescri- verne la sottoscrizione da parte del contribuente o di chi lo rappresenta (o, in alternativa, l'indicazione del motivo della mancata sottoscrizione): per tale ragione, si è ritenuto che, ove della verifica sia incaricata una pluralità d'im- piegati, la sottoscrizione anche da parte di uno solo di essi risulti sufficiente ad attribuirgli efficacia di piena prova ai sensi dell'art. 2700 cod. civ. Si è osservato infatti che nessuna delle norme che disciplinano l'attività di accer- tamento e controllo degli Uffici finanziari prescrive l'esercizio congiunto delle relative competenze da parte dei funzionari dell'Amministrazione, aggiungen- dosi che il conferimento dell'incarico ad una pluralità d'impiegati non com- porta la formazione di un organo collegiale né la configurabilità del verbale come atto amministrativo complesso o adottato di concerto, ed escludendosi pertanto la necessità della sottoscrizione da parte di tutti gl'incaricati, ai fini della validità del processo verbale.Se ciò è vero, peraltro, deve concludersi che il verbale di accesso è valido anche nel caso in cui, come nella specie, le sottoscrizioni di alcuni degl'impiegati che hanno proceduto alla verifica non siano mancanti, ma risultino false: la genuinità di quelle apposte dagli altri deve ritenersi infatti sufficiente ad attribuire al verbale efficacia di piena prova in ordine allaprovenienza del documento da questi ultimi ed a lle dichiarazioni delle parti edagli altri fatti che gli stessi abbiano attestato avvenuti in loro presenza o da loro compiuti, rendendo quindi irrilevante la predetta falsità, ed escludendo l'interesse del contribuente a chiederne l'accertamento. 6. Il terzo motivo, riflettente l'omessa pronuncia su uno dei profili di fal- sità dedotti a sostegno della querela, è invece fondato. Come si evince dalla lettura del terzo punto dell'atto di appello, riportato testualmente a corredo della censura, i ricorrenti avevano fatto valere due distinte ragioni di falsità dei processi verbali di verifica, costituite rispettiva- mente dalla non autografia di alcune delle sottoscrizioni apposte sugli stessi e dall'assenza di alcuni dei sottoscrittori (e segnatamente del maresciallo capo, che aveva poi sottoscritto il processo verbale di constatazione) alle ope- razioni di verifica. La Corte territorialeha preso in esame soltanto la prima, affermandone l'irrilevanza, in ragione della genuinità delle sottoscrizioni ap- poste dal maresciallo capo, ritenute idonee ad attribuire ai processi verbali l'efficacia probatoria di cui all'art. 2700 cod. civ., trascurando invece la se- conda, senza tenere conto dell'idoneità della stessa ad inficiare almeno par- zialmente la predetta efficacia: poiché, infatti, in qualità di atto pubblico, il processo verbale sottoscritto dal funzionario incaricato della verifica fa piena prova non solo della provenienza del documento dal pubblico ufficiale che lo ha redatto, ma anche delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che il pubblico ufficiale attesta avvenuti in sua presenza o da lui compiuti, la dimo- strazione che le unichesottoscrizion i genuin e appost e su i document i appar- teneva a soggetti che non era no stat i present i alle operazioni di verifica avrebbe fatto venir meno l'efficacia di piena prova con riguardo alle dichiara- zioni rese nel corso degli accessi ed agli altri fatti avvenuti o compiuti in oc- casione degli stessi.Nessun rilievo può assumere, in contrario, la circostanza che il contenuto dei processi verbali di accesso sia stato successivamente trasfuso nel processo verbale di constatazione, la cui sottoscrizione da parte del maresciallo capo, ancorché genuina, nonpoteva ritenersi idonea a confe- rire efficacia di piena prova ad attestazioni che ne erano intrinsecamente sprovviste, in quanto provenienti da soggetti che non avevano partecipato alle operazioni. 7. E' altresì fondato il quarto motivo, concernente la legittimazione pas- siva dell'Agenzia delle entrate. Come accertato dalla sentenza impugnata, l'impugnazione dei processi verbali di verifica trae origine dal ricorso al Giudice tributario proposto dai ricorrenti avverso gli avvisi di accertamento formati sulla base delle risultanze delle operazioni di verifica: tali avvisi sono stati notificati ai ricorrenti dall'A- genzia delle entrate, la quale, avendo assuntola posizione di convenuta nel giudizio tributario, ha fatto valere i predetti documenti a sostegno della pro- pria pretesa, e deve pertanto considerarsilegittimata a resistere nel presente giudizio, indipendentemente dalla circostanza che i processi verbali impugnati siano stati formati dalla Guardia di Finanza, non inquadrabile nell'ambito della Agenzia, ma posta alle dipendenze del Ministero dell'economia e delle finanze. [OSCURATO:PERSONA] infatti affermato ripetutamente che nel giudizio avente ad oggetto la querela di falso la legittimazione passiva spetta esclusivamente al soggetto che intenda valersi del documento in giudizio per fondarvi una domanda o un'eccezione,e non già a chi in concreto non intenda avvalersene o all'autore del falso ovvero a chi abbia comunque concorso nella falsità, a questi ultimi potendo essere riconosciuta, al più, la possibilità di intervenire in via adesiva nel giudizio(cfr. Cass., Sez. VI, 17/07/2019, n. 19281; Cass., Sez. I, 30/08/2007, n. 18323; Cass., Sez. III, 7/04/1975, n. 1252). 8. La sentenza impugnata va pertanto cassata, nei limiti segnati dall'ac- coglimento frl terzo e del quarto motivo d'impugnazione, con il conseguente rinvio della causa alla Corte d'appello di Trento, che provvederà, in diversa composizione, anche al regolamento delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. rigetta i primi due motivi di ricorso,