Cassazione n. 22224/2024

igliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 20209/2022proposto da: [OSCURATO:SOCIETA]., nella persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatae difesa dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale rilasciata su foglio separato ed allegato telematicamente al ricorso per cassazione. Pec: - ricorrente- contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. -controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delVENETO n. 42/01/22, depositata in data14 gennaio 2022, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 29 maggio2024 da l C ons igliere [OSCURATO:PERSONA] ; [OSCURATO:PERSONA] 1.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha rigettato l’appello proposto dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. (oggi [OSCURATO:SOCIETA].), esercente l’attività di commercio all’ingrosso di abbigliamento ed accessori, avverso la sentenza di primo grado che aveva respinto i tre ricorsi, riuniti, aventi ad oggetto gli avvisi di accertamento e gli atti di irrogazione delle sanzioni emessi, in relazione alle annualità 2012e 2013, con i quali erano stati rettificati ai fini Ires il reddito imponibile, ai fini Irap la base imponibile e ai fini Iva il volume d’affare e liquidate le conseguenti maggiori imposte e le sanzioni ex art. 8, comma 2, del decreto legge n. 16 del 2012. 2.I giudici di secondo grado, per quel che rileva in questa sede, hanno affermato che: -) «Fermo restando quanto esposto innanzi sull'irrilevanza della perizia e considerato che la difesa di parte contribuente ha riproposto pedissequamente le argomentazioni esposte nel ricorso introduttivo, senza aggiungere elementi significativi all'operato dei primi Giudici, per quanto concerne il merito dei rilievi formulati negli avvisi di accertamento, per economia di scrittura si rinvia, in quanto pienamente condivisibili, alle ragioni esposte nella sentenza di primo grado allo scopo di rigettare le doglianze formulate nei motivi 2, 3, 4, 5, 6, 7 e 8 del ricorso introduttivo»; -) «Allo scopo di accreditare tale tesi difensiva, la parte contribuente valorizza la perizia redatta dal dottore commercialista [OSCURATO:PERSONA]. 13.1.1.1.a) In tema di perizie, va ricordato il costante orientamento della Corte di Cassazione secondo il quale, anche nel processo tributario, “La perizia giurata depositata da una parte non è dotata di efficacia probatoria nemmeno rispetto ai fatti che il consulente asserisce di aver accertato. Non essendo prevista dall'ordinamento la precostituzione fuori del giudizio di un siffatto mezzo di prova, ad essa si può solo riconoscere valore di indizio, al pari di ogni documento proveniente da un terzo, il cui apprezzamento è affidato alla valutazione discrezionale del giudice di merito ma della quale non è obbligato in nessun caso a tenere conto”. (Cass. Civ.4437/1997, in senso conforme: 2737/2002, 9551/2009, 21153/2014, 4809/2015, 9075/2015). Se ad avviso della Suprema Corte non ha efficacia probatoria una perizia asseverata, ancor meno può averla una perizia che non lo è, come quella prodotta nel presente giudizio. 13.1.1.1.b) Ne consegue che ai contenuti della perizia non può essere attribuita alcuna rilevanza ai fini del giudizio». 3. La società [OSCURATO:SOCIETA]. ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato adue motivi. 4. L'Agenzia delle Entrateresiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo mezzo deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., il vizio di motivazione apparente e la violazione dell’art. 132, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in quanto il giudice aveva rinviato in termini del tutto acritici alla motivazione di primo grado, con specifico riferimento a l rilievo sull’utilizzo di fatture inesistenti, in relazione ai quali la società contribuente aveva dedotto i motivi nn. 2, 3, 4, 5, 6e 7, pagine 35 –85 dell’atto di appello, trascritti nel ricorso per cassazione alle pagine 29 - 75 . [OSCURATO:PERSONA] di appello aveva rigettato i motivi di appello non esprimendo le ragioni per cui condivideva la motivazione di primo grado ed aveva utilizzato una mera frase di stile per rinviare alla motivazione di primo grado. Di qui la nullità della sentenza. 1.1Il motivo è infondato. 1.2 Q uesta Corte, con orientamento condiviso, ha affermato che la sentenza d'appello può essere motivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente (cfr. Cass., 2 agosto 2022, n. 23997, in motivazione, Cass., 3 febbraio 2021, n. 2397; Cass., 5 agosto 2019, n. 20883; Cass., 5 novembre 2018, n. 28139; 1.3 In altre parole, la motivazione per relationemnon è inesistente e la sentenza d'appello può essere motivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame. 1.4 Nel caso di specie, non si è verificata questa ultima evenienza, poiché la Commissione tributaria regionale, dopo avere affermato «Fermo restando quanto esposto innanzi sull'irrilevanza della perizia e considerato che la difesa di parte contribuente ha riproposto pedissequamente le argomentazioni esposte nel ricorso introduttivo, senza aggiungere elementi significativi all'operato deiprimi Giudici, per quanto concerne il merito dei rilievi formulati negli avvisi di accertamento, per economia di scrittura si rinvia, in quanto pienamente condivisibili, alle ragioni esposte nella sentenza di primo grado allo scopo di rigettare le doglianze formulate nei motivi 2, 3, 4, 5, 6, 7 e 8 del ricorso introduttivo» ha motivato sulle singole doglianze (espressamente riportate nella sentenza impugnata) e specificamente: -) sul motivo n. 2 (con il quale era stato dedotta l'erroneità della sentenza di primo grado nella parte in cui non aveva rilevato l’infondatezza degli avvisi di accertamento quale conseguenza dell'infondatezza del rilievo relativo all’emissione ed utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, rispetto al quale l’Amministrazione finanziaria non avrebbe adempiuto al proprio onere probatorio, così violando l’art. 2697 c.c.),richiamando i paragrafi 13.1.2.1 , 13.1.2.2 e 13.1.2.3 della stessa sentenza (cfr. pagine 12 e 13 della sentenza impugnata); -) sui motivi terzo, quarto, quinto, sesto e settimo concernenti l’erroneità della sentenza di primo grado nella parte in cui non aveva rilevato l’infondatezza di vari rilievi, rinviando a quanto esposto al precedente capo 13.1.1.3, ovvero « Fermo restando quanto esposto innanzi sull'irrilevanza della perizia e considerato che la difesa di parte contribuente ha riproposto pedissequamente le argomentazioni esposte nel ricorso introduttivo, senza aggiungere elementi significativi all'operato deiprimi Giudici, per quanto concerne il merito dei rilievi formulati negli avvisi di accertamento, per economia di scrittura si rinvia, in quanto pienamente condivisibili, alle ragioni esposte nella sentenza di primo grado allo scopo di rigettare le doglianze formulate nei motivi 2, 3, 4, 5, 6, 7 e 8 del ricorso introduttivo». 1.5 [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, dunque, h a affermato , con una prima ed autonoma ragione del decidere che non è stata minimamente censurata dalla società ricorrente, di condividere le conclusioni della sentenza di primo grado, specificando che la società appellante aveva riproposto pedissequamente le argomentazioni esposte nel ricorso introduttivo, senza aggiungere elementi significativi all’operato dei primi Giudici e, in secondo luogo, non si è limitat a ad esprimere la propria adesione alla sentenza di primo grado , prescindendo da qualsiasi riferimento ai motivi di gravame,di cui si è dato contezza, così da adottare una motivazione che ha tenuto conto della fattispecie concreta portata alla lorocognizione e che esprime un proprio autonomo processo di costruzione del convincimento ed un percorso argomentativo che consente appieno di comprendere la fattispecie concreta, l’autonomia del processo deliberativo e la riconducibilità dei fatti esaminati ai principi di diritto che regolano la materia. 1.6 Va ricordato che il ricorso per cassazione non introduce un terzo grado di giudizio tramite il quale far valere la mera ingiustizia della sentenza impugnata, caratterizzandosi, invece, come un rimedio impugnatorio, a critica vincolata ed a cognizione determinata dall'ambito della denuncia attraverso il vizio o i vizi dedotti. Ne consegue che, qualora la decisione impugnata si fondi su di una pluralità di ragioni, tra loro distinte ed autonome, ciascuna delle quali logicamente e giuridicamente sufficiente a sorreggerla, è inammissibile il ricorso che non formuli specifiche doglianze avverso una di tali «rationes decidendi», neppure sotto il profilo del vizio di motivazione (Cass., Sez. U., 29 marzo 2013, n. 7931; Cass., 18 giugno 2019, n. 16314). 2. Il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione delle norme che disciplinano il riparto dell’onere probatorio e l’errata valutazione della perizia di parte. I Giudice aveva trascurato del tutto la perizia prodotta dalla società contribuente per dimostrare la propria tesi difensiva, ovvero che le fatture pro forma (non registrate in contabilità) erano state utilizzate solo per ottenere il finanziamento bancario e non rappresentavano cessione di merce.2.1Il motivo è inammissibile, in quanto si tratta di doglianza diretta, con evidenza, a censurare una erronea ricognizione della fattispecie concreta, di necessità mediata dalla contestata valutazione delle risultanze probatorie di causa, che non costituiscono vizio di violazione di legge (Cass., 19 agosto 2020, n. 17313). 2.2 Ed infatti, è inammissibile il ricorso per cassazione con cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di legge mirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice dimerito, così da realizzare una surrettizia trasformazione delgiudizio di legittimità in un nuovo, non consentito,terzo grado di merito (Cass., 4 aprile 2017, n. 8758). 2.3La giurisprudenza prevalente di questa Corte è nel senso che, con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l’apprezzamento di fatto dei giudici del merito, tratto dall’analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che lo scrutinio dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell’ambito di quest’ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione chene ha fatto il giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento, e, all’uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass., 26 ottobre 2021, n. 30042; Cass., 7 aprile 2017, n. 9097;Cass. , 7 marzo 2018, n. 5355). 2.4 I giudici di secondo grado , con un accertamento in fatto non sindacabile in sede di legittimità, hanno affermato che, a fronte dell’onere probatorio pienamente assolto dall’Amministrazione finanziaria (che aveva considerato le fatture pro forma riferibili a vendite reali non contabilizzate e, dunque, non emesse ai soli fini di ottenere le anticipazioni bancarie, sulla base dell’avvenuto pagamento delle stesse alle banche da parte dei clienti, delle email con le quali i clienti avevano contestato delle irregolarità nella merce consegnata e le note con le quali le banche avevano comunicato la cessione del credito ai destinatari delle fatture), la società ricorrente non aveva fornito alcuna prova, fatta eccezione per la perizia di parte, né aveva fornito una ragionevole spiegazione della prassi, non certo usuale, che consisteva nell’anticipare denaro ai propri clienti che poi lo utilizzavano per il formale pagamento della fatture, o meglio dell’importo corrispondente al finanziamento concesso dall’istituto di credito (cfr. pag. 14 e 15 della sentenza impugnata). 2.5La censura, peraltro, presenta un ulteriore profilo di inammissibilità ai sensi dell’art. 348 ter cod. proc. civ., vertendosi in fattispecie nella quale la società ricorrente è risultata soccombente in entrambi i giudizi di merito, sulla base di statuizioni fondate sui medesimi rilievi in fatto, che hanno disatteso i diversi argomenti, sostanziali e probatori , da lla stessaproposti e non avendo la parte attuale ricorrente specificato in ricorso le ragioni di fatto poste rispettivamente a fondamento della decisione di primo e di secondo grado, così dimostrando che esse sono tra loro diverse (cfr. Cass., 9 marzo 2022, n. 7724; Cass., 26 gennaio 2021, n. 1562;Cass., 22 dicembre 2016, n. 26774). 2.6 È utile, in ogni caso, ricordare che questa Corte ha statuito il seguente principio di diritto «La fattura concernente operazioni inesistenti e scontata in banca al fine di ottenere un'anticipazione sul credito rappresentato dal documento contabile deve ritenersi messa in circolazione, essendosi verificato lo spossessamento in favore dell'ente creditizio (che può incassare il credito in nome e per conto dell'emittente, ma anche nel proprio interesse). Tale fattura è, dunque, emessa ai sensi dell'art. 21, primo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, indipendentemente dalla formale consegna o spedizione alla controparte e l'emittente, la cui buona fede va senz'altro esclusa, è tenuto al versamento dell'IVA relativa ai sensi del settimo comma della citata disposizione, salva la prova dell'eliminazione degli effetti pregiudizievoli per l'Erario derivanti dalla utilizzazione del documento contabile»(Cass., 12 ottobre 2021, n. 27637). 2.7Inoltre, come questa Corte ha già rilevato, la perizia stragiudiziale di parte, che, avendo natura di mero atto difensivo, è priva di autonomo valore probatorio, essendo sufficiente, sul piano motivazionale, che il giudice di appello enunci considerazioni con essa incompatibili, senza necessità di specifica confutazione (cfr.Cass., Sez. U.,3 giugno 2013, n. 13902; Cass., 9 febbraio 2018, n. 3207; Cass., 18 gennaio 2017, n. 1121; Cass., 29 luglio 2011, n. 16650) 3. Per le ragioni di cui sopra, il ricorso deve essere rigettato e la società ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali, sostenute dalla Agenzia controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la società ricorrente al pagamento, in favore della Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 23.000,00per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte d